Wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 listopada 2023 r., sygn. III SA/Wa 1938/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Sułkowska, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2023 r. sprawy ze skargi P.S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w zaskarżonej części; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P.S. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

1. Z akt sprawy wynikało, że wnioskiem z 26 kwietnia 2023 r., uzupełnionym pismem z 22 czerwca 2023 r., P.S. (dalej zwany "Skarżącym") zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "DKIS" lub "organ") o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący wskazał, że jest osobą fizyczną prowadzącą od 1 marca 2019 r. pozarolniczą działalność gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Głównym przedmiotem działalności Skarżącego jest działalność związana z oprogramowaniem sklasyfikowana pod kodem PKD 62.01.Z. Od 2019 r. Skarżący zawiera umowy o współpracy z E. sp. z o.o. (dalej "Zleceniodawca"), których przedmiotem jest świadczenie usług na rzecz klienta Zleceniodawcy - B. Przedmiotem usług Skarżącego jest tworzenie automatycznych testów (programów komputerowych) do wewnętrznej platformy bankowej do obsługi kredytów hipotecznych, której właścicielem jest klient Zleceniodawcy. Skarżący zajmuje się: Tworzeniem skryptów testów automatycznych w języku Java na wielu poziomach testowych, tj.: testy integracji systemowej, testy regresji, testy wydajności, testy akceptacyjne; Tworzeniem i utrzymywaniem platformy Continous Integration z wykorzystaniem Jenkins; Tworzeniem frameworka do automatyzacji testów; Tworzeniem skryptów monitorujących stan środowisk testowych udostępnianych klientom Zleceniodawcy; Tworzeniem programu wysyłającego logi systemowe do wspólnego repozytorium. Skarżący jest odpowiedzialny za tworzenie kodów dla scenariuszy testowych, planowanie automatycznych testów, tworzenie dokumentacji projektowej tej dokumentacji testowej, napisanie kodów dla automatyzacji testów oraz raportowanie wyników testów. Ponadto, zajmuje się również rozwijaniem testów automatycznych. Działalność Skarżącego polega zatem na wytwarzaniu i rozwijaniu programów komputerowych, służących automatycznemu testowaniu programów komputerowych. Pod pojęciem programu komputerowego Skarżący rozumie programy komputerowe, służące do przeprowadzania testów automatycznych, sprawdzających funkcjonalność i podatność na błędy innych programów komputerowych. W wyniku prac podejmowanych przez Skarżącego polegających na wytwarzaniu lub rozwijaniu testów automatycznych każdorazowo powstaje nowy program komputerowy objęty ochroną prawną na podstawie 1 i art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021, poz. 1062) – dalej "UPAPP". Skarżący posiada autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza. Autorskie prawa majątkowe do tych programów komputerowych Skarżący przenosi na Zleceniodawcę. Skarżący prowadzi samodzielnie prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywane przez niego czynności. Ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Pracując nad wytworzeniem lub rozwinięciem programu komputerowego Skarżący nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań. Ekspercka wiedza oraz doświadczenie pozwalają na opracowanie i wdrażanie całkowicie nowych lub znacznie ulepszonych technologicznie rozwiązań dla Zleceniodawcy. Realizowane przez Skarżącego prace mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy programu komputerowego. Dlatego też, wytwarzane przez Skarżącego programy komputerowe oparte są na indywidualnych, autorskich pomysłach. Działania te prowadzone są w sposób systematyczny, tj. planowy, uporządkowany i metodyczny, nie mający charakteru rutynowego i okresowego. Wszelkie prace prowadzone przez Skarżącego posiadają jasno sprecyzowany plan, są podzielone na etapy - planowanie, analiza, projektowanie, testowanie, implementacja. Prace realizowane przez Skarżącego nie są również projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. W wyniku prowadzonych prac rozwojowych powstaje nowy kod źródłowy stanowiący program komputerowy. Na podstawie umów o współpracy zawartych ze Zleceniodawcą za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do efektów swoich prac - programów komputerowych Skarżący otrzymuje i będzie otrzymywał wynagrodzenie. Skarżący przenosi prawa autorskie z chwilą wytworzenia programu komputerowego. Nie wyodrębnia na wystawianych fakturach wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych z uwagi na fakt, iż całe wynagrodzenie otrzymane od Zleceniodawcy pochodzi z tego tytułu. Skarżący otrzymuje dochód ze sprzedaży autorskich praw majątkowych. Otrzymywane dochody są bezpośrednim skutkiem prowadzonych przez Skarżącego prac rozwojowych. Gdyby Skarżący nie prowadził prac rozwojowych i nie wytwarzał programów komputerowych, nie uzyskiwałby dochodów. Na podstawie umów o współpracy Skarżący rozlicza się w okresach miesięcznych. Wystawia fakturę na zakończenie każdego miesiąca. Od 2022 r. Skarżący prowadzi na bieżąco ewidencję IP, w której zawarte są informacje wymagane zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.f.". Ewidencja prowadzona przez Skarżącego jest tworzona w oparciu o sporządzane na podstawie umowy tzw. raporty czasu wykonanych usług (raporty czasu pracy), w których dokładnie Skarżący potwierdza ilość godzin świadczonych usług poświęconych na dany program komputerowy (podstronę internetową, moduł, funkcjonalność). W ewidencji IP precyzyjnie wyodrębnia każdy nowy program komputerowy wraz z przychodami, kosztami uzyskania przychodu oraz dochodem (stratą) przypadającą na każdy program komputerowy, który jednoznacznie określi wysokość kwalifikowanego dochodu. Za lata 2019-2021 Skarżący nie prowadził ewidencji IP, jednakże będzie w stanie ją przygotować w celu dokonania rozliczenia z uwzględnieniem ulgi IP Box. Skarżący ponosi/będzie ponosił wydatki bezpośrednio i funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, tj. wytwarzaniem poszczególnych nowych programów komputerowych. Jednocześnie wydatki te ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów ze sprzedaży autorskich prawa majątkowych do programów komputerowych. Wydatki te służą fizycznemu wytwarzaniu programów komputerowych i prowadzeniu konkretnych prac rozwojowych przez Skarżącego, jak również zdobywaniu czy pogłębianiu wiedzy niezbędnej do tworzenia nowych funkcjonalności. Bez poniesienia tych wydatków Skarżący nie byłby w stanie prowadzić prac rozwojowych. Są to następujące wydatki: