Wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2024 r., sygn. III SA/Wa 2719/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Konrad Aromiński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca), sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2024 r. sprawy ze skargi K. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 października 2023 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.355.2023.3.JG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

K. sp. z o.o. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka" lub "Skarżąca"), wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Organ" lub "Dyrektor KIS") z dnia z 11 października 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.355.2023.3JG, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Z akt sprawy wynika, że w dn. 26 czerwca 2023 wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości uznania za koszty kwalifikowane wydatków z tytułu kwot wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności takich jak czas choroby, urlopu, czy też innej nieobecności pracowników realizujących wyłącznie prace składające się działalność badawczo-rozwojową Spółki. Wniosek ten był uzupełniany - w odpowiedzi na wezwania organu - pismem z 29 sierpnia 2023 r., oraz pismem z 27 września 2023 r. We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe: Skarżąca Spółka funkcjonuje w ramach międzynarodowej Grupy K. i odpowiada za prace ulepszeniowe (rozwój i budowę) innowacyjnego oprogramowania służącego do zarządzania finansami i płynnością finansową w modelu SaaS (tj. software as a service - oprogramowanie jako usługa). W ramach powołanych prac ulepszeniowych oprogramowania, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową(dalej: "prace BR") w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dn. 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: "ustawa o CIT"). W ramach prac BR Spółka ponosi koszty kwalifikowane, wśród których szczególnie istotne znaczenie mają tzw. koszty pracownicze, tj. koszty wynagrodzeń ze stosunku pracy - należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o PIT") oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1009 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o SUS"). Koszty te dotyczą pracowników BR (programistów/inżynierów/specjalistów) dedykowanych pracom BR, tj. zajmującym się wyłącznie (w 100% czasu ich pracy) pracami rozwojowymi dotyczącymi wyżej wspomnianego ulepszenia oprogramowania. Pracownicy Ci nie wykonują żadnych innych zadań. Spółka prowadzi szczegółową dokumentację prowadzonych prac BR w formie raportów/zestawień ról projektu (capacities), zapotrzebowania, któremu projekt odpowiada (need) oraz poszczególnych zadań (task) z każdego projektu oraz innej niezbędnej dokumentacji. Czas pracy pracowników BR poświęcony na tworzenie ulepszeń oprogramowania podlega szczegółowemu raportowaniu w programie JIRA, który uwzględnia poszczególnego rodzaju dane o realizowanym zadaniu (ang. task) i zapotrzebowaniu, które ów zadanie ma wdrożyć (ang. need), w tym opis elementów tego zadania i wykonywanych prac (działań), które dodatkowo mogą obejmować wskazanie zmian w kodzie źródłowym oprogramowania lub inne szczegółowe, charakterystyczne dla branży IT oznaczenia i komentarze. Spółka jest w stanie ustalić jaki pracownik wykonywał prace BR i w jakim Zespole, oraz czy faktycznie realizował zadania (prace BR), czy też był nieobecny (np. z uwagi na urlop, czy chorobę). Na bazie odpowiednich zestawień Spółka ma więc możliwość, aby ustalić odpowiednią proporcję w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Spółka nie jest więc pewna, czy na potrzeby obliczenia ww. proporcji, wśród należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, Spółka powinna uwzględniać wyłącznie podstawowe składniki wynagrodzenia (wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za nadgodziny, prace w niedziele i święta oraz premie), czy też wszystkie wyżej wskazane elementy wynagrodzenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy, w szczególności wynagrodzenia za czas urlopu (por. pkt E pow.), czy chorobowego (por. pkt G pow.). Analogicznie, Spółka nie jest pewna, czy bazą do obliczenia sumy kosztów kwalifikowanych powinna być suma należności uwzględniająca odpowiednią część składek oraz innych benefitów, stanowiących przychody ze stosunku pracy. Obecnie Spółka przyjęła ostrożnościowe podejście i dla celów obliczenia sumy kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, przyjęła proporcję czasu pracy, tj. proporcję w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy, wyłącznie względem podstawowych składników wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za nadgodziny, prace w niedziele i święta oraz premie) z pominięciem części należności (np. wynagrodzenia za czas urlopu, czy choroby, składek, czy ww. benefitów).