Wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 września 2024 r., sygn. III SA/Wa 1499/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant referent Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2024 r. sprawy ze skargi D. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2024 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.152.2024.1.ASK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.

Uzasadnienie

1. Z akt sprawy wynikało, że wnioskiem z 21 marca 2024 r. D. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżąca", "Bank" lub "Spółka") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS" lub "Dyrektor KIS") o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488, ze zm.) i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność bankowa, prowadzona na podstawie i zgodnie z wymogami Prawa bankowego oraz regulacji Komisji Nadzoru Finansowego. Prowadzona przez Bank działalność bankowa obejmuje m.in. prowadzenie rachunków bankowych, przyjmowanie wkładów pieniężnych, udzielanie kredytów oraz usługi powiernicze. W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca zawierał w przeszłości z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (dalej: "Klient"/"Klienci" lub "Kredytobiorca"/"Kredytobiorcy") umowy o kredyt na cele mieszkaniowe, wyrażony (denominowany) w walucie obcej, w szczególności we franku szwajcarskim. Zawarte przez Bank Umowy kredytu/pożyczki obejmowały następujące produkty: kredyt mieszkaniowy w walutach obcych, kredyt konsolidacyjny w walutach obcych, pożyczka hipoteczna w walutach obcych i pożyczka konsumpcyjna zabezpieczona hipoteką w walucie CHF oraz EUR. Bank (jako kredytodawca/pożyczkodawca) może być również stroną umów kredytu/pożyczki udzielonych przez inne banki, w zakresie w jakim Bank jest następcą prawno-podatkowym - zgodnie z art. 93 lub art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm., dalej: "O.p.") - tych innych banków, w wyniku dokonanych połączeń lub innych działań restrukturyzacyjnych. W wyżej wymienionych umowach kredytu/pożyczki zawartych przez Bank oraz przez inne banki (dalej "Umowy kredytu") wysokość zobowiązania kredytowego zostaje określona w walucie obcej. Kredyt może być wypłacony w tej walucie obcej albo w złotych (dalej "PLN") po przewalutowaniu wysokości zadłużenia według klauzuli umownej (w praktyce, w takim przypadku Klient na moment zawarcia umowy nie ma pewności jaka dokładnie kwota zostanie mu wypłacona w PLN). Równowartość w PLN salda kredytu udzielonego w walucie obcej na mocy Umów kredytu, stanowi równowartość kwoty salda kredytu w walucie obcej i kursu tej waluty do PLN z dnia przeliczenia. W okresie obowiązywania Umów kredytu Bank rozpoznawał przychody podatkowe wynikające z wykonywanych umów, w szczególności z tytułu odsetek, prowizji czy dodatnich różnic kursowych powstałych na spłacie kredytu przez Klienta, w tym z tytułu niezrealizowanych różnic kursowych wynikających z wyceny Umów kredytu ustalanych zgodnie ze stosowaną przez Bank tzw. rachunkową metodą rozpoznawania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 2805 z póżn. zm., dalej "u.p.d.o.p."). Skarżąca wskazała, że udzielanie kredytów/pożyczek wyrażanych w walutach obcych (w tym w szczególności we franku szwajcarskim) było powszechną praktyką w Polsce w pierwszej dekadzie XXI wieku po uchwaleniu w 2002 r. ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe. W latach udzielania takich kredytów przez banki w Polsce nie identyfikowano ryzyka, że zawarte w umowach kredytu/pożyczki klauzule walutowe mogą zostać uznane za (stanowią) abuzywne postanowienia umowne. W szczególności, na takie ryzyko nie wskazywało ówczesne orzecznictwo sądowe, stanowiska doktryny czy organu nadzoru nad rynkiem finansowym w Polsce. W konsekwencji, udzielanie kredytów wyrażonych w walutach obcych zawierających określone klauzule walutowe było powszechną i akceptowalną praktyką sektora bankowego, pożądaną z perspektywy rozwoju gospodarczego w Polsce w tamtym okresie. Dopiero późniejsza zmiana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, uznawanie typowych klauzul walutowych ujmowanych w zawieranych przez banki umowach kredytu/pożyczki za abuzywne/niedozwolone postanowienia umowne i wpisywanie ich do rejestru klauzul niedozwolonych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, jak również istotna zmiana kursu wymiany PLN do walut obcych (deprecjacja PLN), która pogorszyła sytuację kredytobiorców, doprowadziły do zmiany podejścia co do dopuszczalności oferowanych wcześniej przez banki umów kredytów/pożyczek walutowych. W konsekwencji, ze względu na powyższe okoliczności oraz w związku z uznawaniem za abuzywne postanowień Umów kredytu zawierających odesłania do tabel kursowych publikowanych przez Bank, niektórzy Klienci Banku wystąpili i występują z powództwami cywilnymi przeciwko Bankowi. Powództwa Kredytobiorców opierają się co do zasady na żądaniu: unieważnienia zawartej Umowy kredytu w całości lub uznania za abuzywne poszczególnych klauzul zawartych w Umowie kredytu, w szczególności postanowień zawierających odesłania do tabel kursowych publikowanych przez Bank. Biorąc pod uwagę niepewną sytuację prawną związaną z Umowami kredytu oraz jej wpływ na sprawozdawczość finansową Banku, w celu polubownego rozwiązania sporu/lub zapobieżeniu wystąpienia potencjalnego sporu, a także ostatecznego rozliczenia Umowy Kredytu oraz wyeliminowania ryzyka i niepewności związanej z Umowami kredytu Bank proponuje Klientom zawieranie ugód (dalej "Ugoda"). Ugody są proponowane Klientom, którzy nie złożyli powództwa cywilnego przeciwko Bankowi, jak również Klientom, którzy takie powództwo złożyli. Ugoda zawarta w trakcie trwającego sporu sądowego pozwala zakończyć spór sądowy, który może być nadal czasochłonny, a także uniknąć ponoszenia dalszych kosztów zarówno po stronie Banku jak i Kredytobiorcy. Ponadto Ugoda może zostać zawarta zarówno z Kredytobiorcą, który spłacił już swoje zobowiązania wynikające z Umowy kredytu jak również z Klientem, który nadal spłaca zobowiązania wynikające z Umowy kredytu. Na gruncie Ugody Wnioskodawca zobowiązuje się zwrócić Klientowi określoną kwotę w PLN (dalej "Zwrot"/"Zwroty"). Metoda kalkulacji i wysokości Zwrotu będzie każdorazowo wynegocjowana między Wnioskodawcą a Kredytobiorcą i może w poszczególnych przypadkach się różnić, niemniej jednak wartość Zwrotu co do zasady będzie kalkulowana w taki sposób, aby stanowiła zwrot nadpłaty rat kapitałowo- odsetkowych oraz nadpłatę innych prowizji/opłat. Zgodnie z Ugodą, kwota Zwrotu ma wyczerpywać w całości roszczenia Klienta z tytułu Umowy jakie mógłby on zgłosić (zgłosił) w razie zaistnienia (istniejącego) sporu sądowego. W związku z tym, na gruncie postanowień Ugody, Bank oświadcza, że z chwilą określoną w Ugodzie wszystkie roszczenia Banku z tytułu Umowy kredytu zostają zaspokojone, a w razie, gdyby istniały jakiekolwiek inne roszczenia i prawa, Bank zrzeka się ich w najpełniejszym możliwym zakresie i nie będzie ich dochodził w przyszłości na drodze sądowej. Jednocześnie Klienci Banku składają analogiczne oświadczenie, w ramach którego potwierdzają, że nie będą dochodzić na drodze sądowej żadnych swoich roszczeń wobec Banku z tytułu Umowy kredytu. W przypadku, gdy Ugoda zostanie zawarta w trakcie trwającego sporu sądowego, to Klient oświadcza, że Ugoda wypełnia całość jego roszczeń oraz zobowiązuje się do cofnięcia w całości Pozwu wraz zrzeczeniem się roszczeń dochodzonych w trakcie postępowania sądowego. Dodatkowo, w ramach Ugody, Bank i Klient oświadczają, że są świadomi, że obecnie wielu kredytobiorców kwestionuje umowy kredytów wyrażonych w walutach obcych lub powiązanych z tymi walutami, orzecznictwo sądów w tym zakresie nie jest jednolite, a prowadzenie sporu sądowego może być długotrwałe i wiązać się z ryzykiem przegranej oraz powstaniem kosztów zarówno po stronie Banku, jak i Klienta. W świetle powyższego, zgodnym celem stron Ugody jest uniknięcie ryzyka prowadzenia sporu sądowego i/lub usunięcie potencjalnego sporu pomiędzy Bankiem a Klientem, zaś podpisywana Ugoda ma wyeliminować przedmiotowe ryzyka w najpełniejszym możliwym zakresie. Tym samym Ugoda eliminuje potencjalne ryzyko po stronie Banku skutecznego zakwestionowania przez Kredytobiorcę ważności Umowy kredytu na drodze sądowej, na podstawie której sąd mógłby nawet zasądzić zwrot całej kwoty wpłaconej na poczet spłaty Umowy kredytu. W przypadku zawarcia Ugody, wartość Zwrotów jest ujmowana przez Wnioskodawcę dla celów księgowych jako zobowiązanie wobec Klienta. Wartość ta zmniejsza utworzoną wcześniej przez Wnioskodawcę rezerwę na koszty związane z Ugodami.