Wiążąca Informacja Stawkowa z dnia 21 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDSL2-1.440.151.2026.3.AP

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) odpowiedzialnością z dnia 16 marca 2026 r. (data wpływu 16 marca 2026 r.), uzupełnionego pismami z dnia 16 marca 2026 r. (data wpływu 16 marca 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.Usługa (świadczenie kompleksowe) – dostarczanie w formie elektronicznej publikacji pt. „(…)” wraz z treściami prezentowanymi na platformie (…) dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji dla użytkowników nieposiadających konta na Platformie (…) (niezalogowanych).Publikacja będąca przedmiotem wniosku, tj. e-book w formacie PDF pn. „(…)” dostarczana jest w formie elektronicznej w dwóch wariantach:1. wraz z Urządzeniem (…) - dostęp do niej ma formę kodu QR, po zeskanowaniu którego (np. za pomocą telefonu, tabletu) następuje przekierowanie do adresu na stronie internetowej Wnioskodawcy, gdzie nabywca może wyświetlić lub pobrać Publikację w przeznaczonym do tego formacie (PDF). Dodatkowo Wnioskodawca kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup (…) oraz Publikacji; 2. samodzielnie w sklepie internetowym Spółki, wówczas kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup Publikacji.Przedmiotowy e-book składa się ze (…) stron i zawiera przede wszystkim (…) propozycji gotowych dań lub napojów dedykowanych Urządzeniu. Propozycje gotowych dań i napojów zostały zebrane w (…) rozdziałach. Strona z propozycją dania lub napoju zawiera nazwę, krótki opis i zdjęcie danego dania/napoju, stopień trudności i czas przygotowania, liczbę porcji, liczbę kalorii na porcję oraz kod QR kierujący użytkownika do (…). E-book uwzględnia także informacje dotyczące budowy i funkcji (…), a także praktyczne wskazówki jak we właściwy sposób przyrządzać dania/napoje. E-book zawiera również opis najważniejszych funkcjonalności (…). Publikacja może być wykorzystywana niezależnie od posiadania Urządzenia lub jego konkretnego modelu (zawarte w E-booku inspiracje kulinarne mogą być urzeczywistnione przy pomocy starszych modeli Urządzenia), a także niezależnie od posiadania subskrypcji (…).Przedmiotowy e-book ma nadany numer ISBN. Publikacja nie zawiera materiałów reklamowych oraz brak w niej treści wideo i muzyki.Nabywca zakupując przedmiotowy e-book otrzymuje w tej samej cenie także dostęp do dodatkowych materiałów dostępnych po zeskanowaniu kodów QR. W przypadku użytkowników nieposiadających konta na Platformie (niezalogowanych), po zeskanowaniu kodu QR przechodzi się na stronę internetową (…). Na stronie internetowej wyświetlają się tożsame zdjęcia ze zdjęciem w e-booku oraz krótki filmik video, nazwa i czas przygotowania dania/napoju oraz kafelek „(…)”. Poniżej znajduje się lista składników niezbędnych do przygotowania dania/napoju. Następnie wyświetlone jest pytanie „(…)” i propozycja (…) dni bezpłatnego okresu próbnego oraz kafelek „(…)”, umożliwiający darmową rejestrację do platformy (…). Poniżej przedstawiony jest poziom trudności oraz wartość odżywcza na 1 porcję/na 100g oraz opcja „(…)” wraz z propozycją/propozycjami. Na dole strony jest opcja „(…)” i zdjęcia innych dań/napojów. Po kliknięciu w wybrane zdjęcie następuje automatyczne przeniesienie na stronę wybranego dania/napoju ze zdjęcia.Dostępne materiały są powiązane z przepisami dostępnymi na stronach przedmiotowego e-booka i są uzupełnieniem ich treści. Treści zawarte w przedmiotowej publikacji są jedynie propozycją gotowych dań lub napojów dla użytkownika, a zeskanowanie kodu QR umożliwia dostęp do dodatkowych informacji. Nabywca, po zeskanowaniu indywidualnego kodu QR przypisanego do konkretnej propozycji na danie/napój otrzymuje dodatkowo dostęp do listy składników, koniecznych do przygotowania przedmiotowego dania/napoju. Jednakże Użytkownik nie uzyskuje dostępu do pełnego przepisu ani instrukcji przygotowania dania w Urządzeniu, a tym samym nie uzyskuje funkcjonalności właściwych dla platformy (…).Informacje dostępne po zeskanowaniu kodów QR stanowią element uzupełniający Publikację, funkcjonalnie i treściowo powiązany z E-bookiem, a ich istnienie i wykorzystanie jest uzależnione od posiadania E-booka oraz zapoznania się z jego treścią. Z perspektywy przeciętnego nabywcy elementy te współtworzą jedno doświadczenie użytkowe związane z korzystaniem z Publikacji i realizują wspólny cel gospodarczy, jakim jest dostarczenie inspiracji kulinarnych oraz informacji związanych z przygotowywaniem potraw.dostarczanie drogą elektroniczną publikacji spełniającej kryteria dla towarów objętych pozycją CN 49015%art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 19 i 24 załącznika nr 10 do ustawyokreślenie stawki podatku od towarów i usługPrzedmiotem niniejszego wniosku jest świadczenie kompleksowe polegające na dostarczeniu drogą elektroniczną publikacji, tj. e-booka w formacie PDF „(…)” (dalej: E-book lub Publikacja), wraz z towarzyszącymi jej treściami prezentowanymi na platformie (…) (dalej: (…) lub Platforma), dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji.Dodatkowe treści nie stanowią dostępu do (…), ani do jej usług subskrypcyjnych, a jedynie ogólnodostępne (przeznaczone wyłącznie dla użytkowników niezalogowanych) materiały informacyjno-promocyjne.1. Uwagi wstępneWnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi sprzedaż wielofunkcyjnego urządzenia kuchennego (…) (dalej: (…) lub Urządzenie). (…).Spółka rozpoczęła sprzedaż E-booka przy okazji (…) Urządzenia – (…). Dotychczas Spółka dokonywała sprzedaży publikacji o podobnym charakterze w formie papierowej, aczkolwiek w duchu podejścia proekologicznego oraz wychodząc naprzeciw oczekiwaniom klientów, Spółka zastąpiła ją formą elektroniczną (e-bookiem w formacie PDF).Dodatkowo, posiadacze (…), ale także osoby nie korzystające z Urządzenia, mogą uzyskać dostęp do platformy (…), w której uwzględnionych jest około (…) tys. przepisów kulinarnych (…). Użytkownicy mający dostęp do Platformy mogą w dowolnym momencie wyszukać każdy z tych przepisów kulinarnych i będą mieć do niego dostęp w formie online (na przeglądarce internetowej, dedykowanej aplikacji na telefon komórkowy, tablet). Przepis dostępny w (…) może być również wyświetlony na ekranie (…), co pozwala automatycznie uwzględnić w Urządzeniu parametry gotowania określone w tym przepisie.Dostęp do (…) może zostać zakupiony przez użytkowników w ramach abonamentu (subskrypcji), podobnie jak w przypadku wielu bibliotek online czy serwisów streamingowych. Dostęp do platformy (…) jest oddzielną usługą świadczoną przez (…). Dla każdego zainteresowanego (…) przewiduje darmowy okres próbny ((…) dni), natomiast – w przypadku zakupu (…) – oferowany jest przedłużony (…) okres próbny. Przedłużony bezpłatny okres próbny dotyczy nowych użytkowników (…) – tj. tych, którzy zakładają konto lub tych, którzy konto już posiadają, ale dotychczas nie subskrybowali odpłatnie Platformy.Wymaga jednak podkreślenia, że dostęp do (…) nie jest przedmiotem niniejszego wniosku, mimo że odnośniki kierujące do Platformy (kody QR) znajdują się wewnątrz E-booka, o czym będzie mowa w dalszej części wniosku.2. Treść PublikacjiPublikacja została przygotowana przez zewnętrzny podmiot na podstawie materiałów i koncepcji Spółki. Wnioskodawca jest właścicielem autorskich praw majątkowych do Publikacji i na tej podstawie udostępnia ją nabywcom. Użytkownicy mogą korzystać z publikacji w ramach dozwolonego użytku, tj. nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani udzielenia im licencji. Część treści uwzględnionych w publikacji (m.in. niektóre fotografie dań lub napojów, opis i sposób użytkowania urządzenia wraz fotografiami produktowymi), są przedmiotem licencji udzielonej Wnioskodawcy przez (…).(…)Publikacja składa się ze (…) stron i zawiera przede wszystkim (…) propozycji gotowych dań lub napojów dedykowanych Urządzeniu. Propozycje gotowych dań i napojów zostały zebrane w (…) rozdziałach. Strona z propozycją dania lub napoju zawiera nazwę, krótki opis i zdjęcie danego dania/napoju, stopień trudności i czas przygotowania, liczbę porcji, liczbę kalorii na porcję oraz kod QR kierujący użytkownika do (…).E-book uwzględnia także informacje dotyczące budowy i funkcji (…), a także praktyczne wskazówki jak we właściwy sposób przyrządzać dania/napoje. Z uwagi na swoją unikalną treść, Publikacja nie powinna być jednak kwalifikowana jako instrukcja obsługi Urządzenia w szczególności, że posiada ona także swój własny numer ISBN. Instrukcja obsługi Urządzenia stanowi odrębny dokument i nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. E-book zawiera również opis najważniejszych funkcjonalności (…).Co jednak ważne, Publikacja może być wykorzystywana niezależnie od posiadania Urządzenia lub jego konkretnego modelu (zawarte w E-booku inspiracje kulinarne mogą być urzeczywistnione przy pomocy starszych modeli Urządzenia), a także niezależnie od posiadania subskrypcji (…). Publikacja ma wartość inspiracyjną i estetyczną – dla wielu użytkowników stanowi lekturę do przeglądania i poznawania nowych pomysłów kulinarnych w dowolnym miejscu i czasie, m.in. dzięki dostępności odczytu na urządzeniach mobilnych. Czytelnik może przy tym używać zawartych w E booku inspiracji do gotowania w sposób tradycyjny lub z pomocą innych urządzeń kuchennych. Oprócz funkcji użytkowej (inspiracje kulinarne), E book pełni też funkcję informacyjną i edukacyjną – zawiera opisy techniczne, schematy działania Urządzenia i zalecenia producenta.Potencjalny nabywca dokonuje zatem zakupu Publikacji głównie po to, aby zdobyć inspiracje kulinarne oraz dowiedzieć się więcej o możliwościach (…). Oczekuje, że publikacja dostarczy mu pomysłów na nowe dania i napoje (możliwe do przygotowania także w starszych modelach Urządzenia), ale również konkretnych wskazówek, jak przygotowywać je w sposób szybki, wygodny i urozmaicony za pomocą Urządzenia. Dla wielu nabywców to także sposób na rozwijanie swoich umiejętności kulinarnych i maksymalne wykorzystanie potencjału Urządzenia, które już posiadają. Z drugiej strony – E-book może też być także źródłem wiedzy dla osób, które jeszcze nie mają Urządzenia, ale chcą zapoznać się z jego funkcjami i sprawdzić, jak wygląda gotowanie z jego pomocą. Klient oczekuje więc, że Publikacja będzie praktyczna, przejrzysta, atrakcyjna wizualnie i dostarczy realnej wartości użytkowej jako samodzielny produkt.3. Forma sprzedaży (udostępnienia) PublikacjiE-book jest możliwy do nabycia w dwóch wariantach:1 wraz z Urządzeniem (…), przy czym nie jest możliwe nabycie samego Urządzenia bez E-booka. Nabycie Urządzenia wraz z E-bookiem jest możliwe w sklepie internetowym Wnioskodawcy (…) lub poprzez przedstawicieli handlowych Spółki,2 samodzielnie w sklepie internetowym Spółki.(…). Zasady na jakich sprzedawany jest E-book, a także prawa i obowiązki Wnioskodawcy oraz nabywcy wynikające z tej sprzedaży, zostały w szczególności określone w (…). Sprzedaż E-booka wraz z (…) za pośrednictwem sklepu internetowego nie jest dodatkowo regulowana na podstawie dalszych umów z nabywcą.Warunki nabycia Urządzenia wraz z E-bookiem za pośrednictwem przedstawiciela handlowego określa z kolei dokument „(…)”, który reguluje prawa i obowiązki stron w związku ze złożeniem przez nabywcę zamówienia poprzez przedstawiciela handlowego. Postanowienia dotyczące E-booka będącego przedmiotem złożonego wniosku zawiera w szczególności (…). (…). Wnioskodawca potwierdza również, że sprzedaż E-booka wraz z (…) za pośrednictwem przedstawiciela handlowego nie jest dodatkowo regulowana na podstawie dalszych umów.W przypadku sprzedaży Publikacji wraz z (…), dostęp do niej ma formę kodu QR – dwuwarstwowa naklejka typu „(…)” z kodem jest umieszczana na opakowaniu (…). Zastosowanie naklejki typu „(…)” zabezpiecza dostęp do kodu przez osoby niepożądane. Wierzchnia warstwa naklejki zawiera grafikę z tekstem „(…)”. Użytkownik po zerwaniu wierzchniej warstwy zabezpieczającej uzyskuje dostęp do kodu QR (kod QR jest jednakowy dla wszystkich naklejek). Po zeskanowaniu (np. za pomocą telefonu, tabletu) kod QR kieruje do ukrytego adresu na stronie internetowej Wnioskodawcy, gdzie nabywca – po wpisaniu hasła dostępowego w formie unikalnego numeru zamówienia – może wyświetlić lub pobrać Publikację w przeznaczonym do tego formacie (PDF). Pobrana publikacja nie jest modyfikowalna, tj. użytkownik nie może wprowadzić w niej zmian, może ją tylko wyświetlić, odczytać, ewentualnie przesłać na inne urządzenie zdolne do jej odczytu. Dodatkowo Wnioskodawca kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup (…) oraz Publikacji, aby miał on zapewniony alternatywny dostęp do publikacji w razie wyrzucenia opakowania lub uszkodzenia naklejki.Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że sprzedaż E-booka wraz z Urządzeniem jest wyłącznie decyzją biznesową Spółki podyktowaną chęcią zwiększenia sprzedaży (…). To, że oba elementy są sprzedawane razem nie jest wynikiem ich nierozerwalnego, funkcjonalnego związku – E-book i Urządzenie mają swoją własną wartość użytkową i mogą być wykorzystywane niezależnie od siebie (brak jednego z elementów nie uniemożliwia skorzystania z drugiego), tj. posiadacz Urządzenia może przygotowywać dania/posiłki bez wykorzystania E-booka i odwrotnie – E-book posiada samodzielną wartość, a treści w nim zawarte inspirują użytkownika do gotowania i wskazują w jaki sposób korzystać z Urządzenia (…). Samodzielną i niezależną od Urządzenia wartość E-booka potwierdza również fakt, że jest on przez Spółkę oferowany do zakupu osobno w jej sklepie internetowym. Spółka identyfikuje grupę konsumentów zainteresowanych jego nabyciem w postaci osób posiadających starsze modele Urządzenia (dania/napoje do których inspiracje znajdują się w E-booku są zazwyczaj możliwe do przygotowania za ich pomocą) oraz osoby zainteresowane nabyciem Urządzenia (i jego funkcjonalnością oraz daniami/napojami możliwymi do przygotowania przy jego pomocy) i inspiracjami kulinarnymi zawartymi w E-booku, które można zrealizować w sposób tradycyjny lub za pomocą innych urządzeń kuchennych.W przypadku samodzielnej sprzedaży E-booka kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup Publikacji.(…). Wnioskodawca sprzedaje towary we własnym imieniu, ale na rzecz (…) – prawo własności sprzedawanych towarów, do czasu ich przeniesienia na rzecz odbiorcy końcowego, zachowuje (…). W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy VAT wydanie towarów na podstawie umowy komisu (między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej) jest traktowane jak dostawa towarów. Na gruncie Ustawy VAT, umowa komisu kwalifikowana jest zatem jako dwie odrębne czynności, gdzie każda z nich stanowi dostawę towarów.Mamy zatem do czynienia z sytuacją, gdzie właścicielem urządzenia do momentu wydania towaru nabywcy końcowemu pozostaje (…). To ten podmiot, a nie Wnioskodawca, bezpośrednio przenosi prawo własności na nabywcę Urządzenia. Jedynie na gruncie Ustawy VAT taka transakcja jest klasyfikowana jako dwie odrębne dostawy towarów. Z kolei Wnioskodawca, jako właściciel praw autorskich do E-booka, bezpośrednio udostępnia go nabywcy końcowemu do korzystania w ramach licencji niewyłącznej (…). Tym samym, dochodzi niejako do sytuacji, w której – z punktu widzenia prawa cywilnego – prawo własności (dostawa towaru w postaci Urządzenia) oraz prawo do korzystania z E-booka (usługa udostępnienia E-booka) są przenoszone na nabywcę końcowego przez odrębne podmioty, co dodatkowo przemawia zdaniem Wnioskodawcy za odrębnością obu tych świadczeń.4. Istota Urządzenia i jego relacja z E-bookiemUrządzenie samo w sobie nie posiada wbudowanych przepisów kulinarnych zapisanych na stałe w jego pamięci. Użytkownik może jednak skorzystać ze zbioru przepisów w ramach tzw. kolekcji (…), która jest dostępna po spełnieniu określonych warunków, tj. po połączeniu Urządzenia z Internetem, zalogowaniu się na konto użytkownika (…) (w tym również w ramach bezpłatnego okresu próbnego) oraz zapisaniu kolekcji na koncie użytkownika. Dopiero wówczas wybrane przepisy zostają zapisane w pamięci podręcznej Urządzenia i mogą być wykorzystywane również po wygaśnięciu bezpłatnego dostępu do Platformy.Kolekcja (…) obejmuje obecnie zbiór liczący ok. (…) przepisów kulinarnych na dania i napoje. W ramach tej kolekcji znajdują się również (…) przepisów kulinarnych na dania i napoje stanowiących rozwinięcie inspiracji kulinarnych zaprezentowanych w E-booku. Oznacza to, że użytkownik, który zapisał kolekcję (…) na swoim koncie (…), zachowuje dostęp do tych przepisów również po zakończeniu bezpłatnego okresu korzystania z Platformy.Propozycje dań i napojów zawarte w E-booku zostały starannie wyselekcjonowane w celu zaprezentowania możliwości oraz funkcjonalności (…) oraz ułatwienia użytkownikom pierwszego kontaktu z Urządzeniem. Jednocześnie dostęp do tej kolekcji (…) nie jest uzależniony od posiadania E-booka, a korzystanie z E-booka nie jest niezbędne do korzystania z kolekcji (…) zapisanej w pamięci Urządzenia.(…) posiada wyświetlacz (wbudowany ekran) oraz menu, które pozwala użytkownikowi wybrać interesujący go przepis. Po wybraniu przepisu (…) wyświetla na ekranie listę składników, czas przygotowania oraz optymalne ustawienia urządzenia niezbędne do przygotowania danego dania/napoju. Przepisy pobrane na pamięć wewnętrzną urządzenia stanowią zatem kontynuację lub uzupełnienie propozycji na dania/napoje zawartych w Publikacji. Po wybraniu konkretnego przepisu na ekranie (…), korzystanie z Publikacji nie jest konieczne, ponieważ Urządzenie prowadzi użytkownika przez cały proces przygotowania, krok po kroku, za pomocą instrukcji wyświetlanych na ekranie. Mimo to, aktywne zaangażowanie użytkownika jest niezbędne - musi on samodzielnie dodawać składniki oraz ustawiać i zatwierdzać parametry Urządzenia, korzystając z zaleceń wyświetlanych w przepisie. Po zakończeniu każdego etapu (…) informuje użytkownika sygnałem dźwiękowym o konieczności przystąpienia do następnego kroku, co często wymaga dodania kolejnych składników i uruchomienia kolejnych ustawień Urządzenia. W ten sposób, przygotowanie każdego dania lub napoju wymaga aktywnej ingerencji użytkownika w procesie przygotowania.(…) jest zatem wielofunkcyjnym urządzeniem kuchennym, którego zasadniczym celem z punktu widzenia nabywcy jest (…). Urządzenie posiada pełną funkcjonalność użytkową niezależnie od nabycia E-booka - umożliwia przygotowywanie potraw w oparciu o przepisy zapisane w pamięci Urządzenia, przepisy dostępne w (…) lub własne pomysły użytkownika.Jak wynika z powyższego, Publikacja nie warunkuje i nie ogranicza technicznego działania Urządzenia, ani możliwości jego prawidłowego użytkowania. Nie stanowi instrukcji obsługi, nie wpływa na jego funkcjonalność ani nie odblokowuje dodatkowych funkcji. Możliwe jest pełne korzystanie z (…) bez korzystania z E-booka, jak również korzystanie z E-booka bez posiadania Urządzenia. Treści zawarte w Publikacji (inspiracje kulinarne) mogą być urzeczywistniane zarówno przy wykorzystaniu starszych modeli (…), jak i w procesie gotowania tradycyjnego lub z użyciem innych urządzeń kuchennych.Istotą E-booka jest jego unikalna treść, która może stanowić wartość dla różnych grup odbiorców, w tym także innych niż nabywcy Urządzenia, co zostało wyjaśnione wyżej. Publikacja posiada również własny numer ISBN, co potwierdza jej charakter jako odrębnej publikacji wydawniczej w tematyce kulinarnej. E-book nie traci swojej funkcjonalności ani samodzielnej wartości użytkowej w razie nabycia go przez konsumenta oddzielnie od Urządzenia w sklepie internetowym Wnioskodawcy.Z perspektywy przeciętnego konsumenta E-book jest postrzegany jako samodzielny produkt o niezależnej wartości użytkowej, którego celem jest uzyskanie inspiracji kulinarnych, poszerzenie wiedzy oraz rozwijanie umiejętności kulinarnych. Konsument nabywa E-book przede wszystkim w celu zdobycia pomysłów na nowe dania i napoje oraz uzyskania praktycznych wskazówek dotyczących ich przygotowania, przy czym treści te mogą być wykorzystywane również niezależnie od posiadania Urządzenia.Jednocześnie E-book może być postrzegany przez przeciętnego konsumenta jako źródło wiedzy o idei, sposobie działania oraz możliwościach najnowszego modelu (…), w szczególności dla osób, które nie miały jeszcze styczności z tym Urządzeniem lub rozważają jego zakup. Publikacja pozwala zapoznać się z koncepcją gotowania z wykorzystaniem (…) oraz z przykładowymi zastosowaniami Urządzenia.Publikacja posiada zatem realną i niezależną wartość użytkową - jest nabywana i wykorzystywana jako odrębny produkt, a jej podstawowa funkcjonalność oraz użyteczność (inspiracje kulinarne i warstwa informacyjna) nie są uzależnione od nabycia ani posiadania (…) ani od korzystania z jakichkolwiek innych usług, w tym (…).Podsumowując, z perspektywy przeciętnego konsumenta każde z tych świadczeń realizuje odmienny cel gospodarczy. (…) służy przygotowywaniu potraw, natomiast E-book służy zdobywaniu inspiracji kulinarnych, poszerzaniu wiedzy oraz rozwijaniu umiejętności kulinarnych. E-book oraz (…) nie pozostają ze sobą w relacji niezbędności ani podporządkowania funkcjonalnego. Konsument może korzystać z Urządzenia bez E-booka oraz z E-booka bez Urządzenia, a brak jednego z tych elementów nie powoduje utraty wartości użytkowej drugiego, co potwierdza ich odrębny charakter użytkowy i gospodarczy.5. E-book a treści dostępne po zeskanowaniu kodu QR oraz relacja Publikacji i (…)Dodatkowo do każdej propozycji na danie/napój zamieszczonej w Publikacji jest przypisany indywidualny kod QR. Jego zeskanowanie kieruje użytkownika do Platformy oraz - w zależności od tego czy posiada on konto i subskrypcję (…) czy też tego konta nie posiada (lub nie jest na nie zalogowany) - określonych na niej treści.W przypadku użytkowników nieposiadających konta na Platformie (niezalogowanych), następuje przekierowanie na stronę internetową platformy (…), gdzie wyświetla się tożsame zdjęcie ze zdjęciem w E-booku z nazwą i czasem przygotowania dania/napoju oraz kafelek „(…)”. Poniżej znajduje się lista składników niezbędnych do przygotowania dania/napoju. Następnie wyświetlone jest pytanie „(…)” i propozycja (…) dni bezpłatnego okresu próbnego oraz kafelek „(…)”, umożliwiający próbną, darmową rejestrację do platformy (…). Poniżej przedstawiona jest wartość odżywcza na 1 porcję/na 100g oraz opcja „(…)” wraz z propozycją/propozycjami. Na dole strony jest opcja „(…)” i zdjęcia innych dań/napojów. Po kliknięciu w wybrane zdjęcie następuje automatyczne przeniesienie na stronę wybranego dania/napoju ze zdjęcia.Powyższe treści są ogólnodostępne - dostęp do nich nie musi wynikać wyłącznie z zeskanowania kodu QR, gdyż adres internetowy, gdzie znajdują się te treści może zostać udostępniony użytkownikowi w innym sposób (np. poprzez osobny link przesłany przez innego użytkownika).Kody QR przypisane do przepisów w Publikacji stanowią element uzupełniający treść E-booka oraz nadający jej wymiar nowoczesnej, multimedialnej publikacji. Po zeskanowaniu kodu QR przez użytkownika nieposiadającego konta lub aktywnej subskrypcji (…), następuje przekierowanie na ogólnodostępną stronę internetową platformy (…), na której prezentowane są podstawowe informacje o danym daniu lub napoju, a także treści o charakterze promocyjnym, w tym propozycja bezpłatnej rejestracji oraz skorzystania z okresu próbnego. Użytkownik ten nie uzyskuje dostępu do pełnego przepisu ani instrukcji przygotowania dania w Urządzeniu, a tym samym nie uzyskuje funkcjonalności właściwych dla platformy (…). Dla uzyskania dostępu do Platformy i jej funkcjonalności konieczne jest posiadanie konta na Platformie wraz z aktywną subskrypcją (lub w trakcie bezpłatnego okresu próbnego).W przypadku posiadania przez użytkownika konta i subskrypcji (…) (lub w będącego w trakcie bezpłatnego okresu próbnego), zeskanowanie kodu QR przekieruje go do pełnej wersji przepisu znajdującego się na Platformie (…). W takim przypadku użytkownik nie korzysta z żadnych dodatkowych treści, lecz wyłącznie z funkcjonalności platformy (…), do których dostęp przysługuje mu niezależnie od posiadania E-booka. W szczególności użytkownicy posiadający subskrypcję (…) nie widzą dodatkowych treści o charakterze informacyjno-marketingowym, które są wyświetlane tylko użytkownikom niezalogowanym.Przepisy kulinarne zawarte w (…) uwzględniają m.in. listę składników, gramaturę poszczególnych składników, fotografie przykładowych dań, czy szacowany czas jego przygotowania, czyli takie elementy jak w tradycyjnej, papierowej książce kucharskiej. Platforma uwzględnia także dokładny opis kroków niezbędnych do przygotowania dania w Urządzeniu. Ponadto użytkownik może wybrany przepis pobrać na swoje Urządzenie lub wydrukować. Dodatkowym udogodnieniem dla użytkowników jest również fakt, że mogą oni tworzyć listy ulubionych przepisów/kolekcji i przechowywać je w wygodny i ekologiczny sposób, czyli w formie elektronicznej.(…) oferuje także dodatkowe funkcjonalności takie jak: możliwość wygodnego filtrowania przepisów i tworzenia spersonalizowanych list zakupów, sortowania i katalogowania ulubionych przepisów w swojej kolekcji, czy udostępniania przepisów i list zakupów swoim znajomym lub członkom rodziny.Powyższe opis funkcjonalności Platformy prowadzi do wniosku, że treści dostępne dla niezalogowanego użytkownika po zeskanowaniu kodów QR znajdujących się w E-booku nie stanowią elementu świadczenia polegającego na dostępie do (…). E-book oraz (…) stanowią dwa odrębne świadczenia o samodzielnej wartości użytkowej i odmiennym modelu dystrybucji. E-book jest cyfrową publikacją, z której - w zakresie jej podstawowej wartości użytkowej (inspiracje kulinarne i warstwa informacyjna) - można korzystać niezależnie, zarówno bez posiadania (…), jak i bez dostępu do (…). Z kolei dostęp do Platformy jest usługą świadczoną w modelu subskrypcyjnym przez inny niż Spółka podmiot i także może ona być wykorzystywana przez jej użytkownika niezależnie od posiadania E-booka.Treści informacyjno-marketingowe dostępne dla niezalogowanego użytkownika po zeskanowaniu kodów QR nie wpływają zatem - z perspektywy przeciętnego konsumenta - na zmianę istoty ani charakteru samej Publikacji. Po pierwsze, są one zupełnie nieistotne dla użytkowników zalogowanych i posiadających subskrypcję (…). Dla takich użytkowników treści te nie są w ogóle widoczne (kody QR kierują ich do w pełni funkcjonalnej Platformy - oddzielnej usługi). Z kolei dla użytkowników niezalogowanych treści te mogą być co najwyżej postrzegane jako dodatkowy, fakultatywny element zwiększający funkcjonalność i atrakcyjność E-booka, wpisujący się w nowoczesną, multimedialną formę publikacji, lecz nie stanowiący głównego celu nabycia E-booka ani elementu determinującego jego wartość użytkową. Przeciętny nabywca nie nabywa E-booka w celu uzyskania dostępu do tych treści, lecz postrzega go przede wszystkim jako samodzielną publikację stanowiącą źródło inspiracji kulinarnych, wiedzy oraz propozycji dań i napojów, z której można korzystać niezależnie, bez konieczności skanowania kodów QR i treści do których one przekierowują.6. Postępowania ws. określenia stawki VAT dla książek tradycyjnych o treści podobnej do PublikacjiJak Wnioskodawca wskazał wyżej, Publikacja zastąpiła sprzedawane dotychczas książki o podobnej treści w formie tradycyjnej (papierowej). Istota obu tych publikacji (E-booka i dotychczasowej książki w formie papierowej) jest podobna - przedstawiają one propozycje na dania/napoje (nazwa, zdjęcie, liczba porcji, liczba kalorii na porcje), które są możliwe do przygotowania za pomocą (…) (różnych ich modeli lub przy użyciu innych urządzeń kucharskich) oraz przedstawiają podstawowe informacje o Urządzeniu i (…). Książki w formie papierowej także posiadały własne oznaczenie ISBN.Należy jednak podkreślić, że Publikacja nie jest odzwierciedleniem wcześniejszych książek w wersji papierowej, gdyż zawiera nowe, unikalne względem nich treści oraz interaktywne przekierowania w postaci opisywanych kodów QR. Dotychczas użytkownicy korzystający z wersji papierowej, w przypadku zainteresowania gotową propozycją na potrawę lub napój, musieli samodzielnie wyszukiwać go w bazie przepisów Platformy. Forma publikacji w formie E-booka stanowi dodatkowe ułatwienie, usprawniające nawigację po inspiracjach kulinarnych.Co istotne, w przeszłości Spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną dotyczącą książki w formie tradycyjnej. W interpretacji indywidualnej z maja 2015 r. potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż (…) wraz z książką tradycyjną stanowią odrębne dostawy towarów, dla których należy zastosować właściwe dla nich stawki VAT.Pytania Spółki w ramach powyższej interpretacji dotyczyły również posiadanego w ofercie Spółki specjalnego urządzenia - tzw. nośnika, mającego charakter przenośnej pamięci zewnętrznej, na którym zapisane były przepisy na dania/napoje możliwe do przygotowania za pomocą (…). Urządzenie to posiadało również własne oznaczenie ISBN i zawierało przepisy na dania/napoje, które były uwzględnione w książce w formie tradycyjnej. Zgodnie z powyższą interpretacją, specjalne urządzenie, nawet jeżeli było sprzedawane wraz z (…) i książką, także stanowiło odrębną dostawę towarów z właściwą dla niej stawką VAT. Specjalne urządzenie było jednak kompatybilne ze (…), (…). (…).7. Postępowanie WIS ws. PublikacjiWnioskodawca wskazał również, że kwestia określenia stawki VAT właściwej dla świadczenia w postaci E-booka, a w szczególności w kontekście relacji pomiędzy E-bookiem a (…), była już przedmiotem postępowania w sprawie wydania Wiążącej Informacji Stawkowej (dalej: WIS), wszczętego na wniosek Spółki z dnia (…).Główną intencją tego wniosku było potwierdzenie, że (…) oraz E-book stanowią dwa odrębne świadczenia, które powinny być opodatkowane właściwymi dla nich stawkami podatku VAT, przy czym w przypadku E-booka - jako usługi polegającej na dostarczaniu drogą elektroniczną publikacji - zastosowanie zdaniem Wnioskodawcy powinna znaleźć preferencyjna stawka VAT 5%.W wyniku rozpatrzenia tego wniosku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) wydał decyzję z dnia (…), w której odmówił wydania WIS, uznając, że dostawa (…) oraz udostępnienie E-booka stanowią jedno świadczenie kompleksowe, w ramach którego E-book pełni rolę świadczenia pomocniczego względem Urządzenia. Takie stanowisko oznaczało, że świadczenie w postaci sprzedaży E-booka jest opodatkowane według zasad właściwych dla Urządzenia, tj. według stawki VAT 23%.Na skutek wniesionego przez Wnioskodawcę odwołania, organ odwoławczy - decyzją z dnia (…) - uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, wskazując na konieczność ponownej, pogłębionej analizy niezależności funkcjonalnej obu świadczeń z perspektywy przeciętnego konsumenta. Jednocześnie, decyzja ta uwzględniała jednoznaczne i szczegółowe wytyczne interpretacyjne dotyczące istoty, wartości użytkowej i związku funkcjonalnego obu świadczeń (Urządzenia i E-booka), w szczególności w kontekście tego jak są one postrzegane z punktu widzenia przeciętnego nabywcy, wskazujące na odrębność obu tych świadczeń.W następstwie ponownego rozpoznania sprawy przez organ pierwszej instancji wydał decyzję z s, w której nie kwestionował już odrębności świadczeń w postaci (…) oraz E-booka, odstępując tym samym od pierwotnej koncepcji świadczenia kompleksowego w tym zakresie.Organ pierwszej instancji ponownie odmówił jednak wydania WIS, tym razem przyjmując, że świadczeniem kompleksowym jest E-book wraz dostępem do materiałów po zeskanowaniu kodów QR znajdujących się na stronach Publikacji kierujących do platformy z przepisami (…). W ocenie organu, to właśnie relacja pomiędzy E-bookiem a tymi materiałami miała prowadzić do powstania jednego, złożonego świadczenia.Wnioskodawca wskazuje zatem, że zagadnienie odrębności świadczeń w postaci (…) oraz E-booka zostało już gruntownie przeanalizowane w toku wcześniejszego postępowania WIS, w szczególności przez organ odwoławczy w decyzji z dnia (…), a ustalenia te zostały następnie uwzględnione przez organ pierwszej instancji w decyzji z dnia (…), w której odrębność obu tych świadczeń nie była już kwestionowana.W tym kontekście zasadniczą kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia w ramach niniejszego wniosku jest zatem ocena istoty, wartości użytkowej oraz związku funkcjonalnego pomiędzy E-bookiem a treściami dostępnymi dla niezalogowanych do (…) użytkowników, do których kierują kody QR zamieszczone na stronach Publikacji, a także sposób postrzegania tej relacji z perspektywy przeciętnego nabywcy. Ocena tej relacji powinna również uwzględniać, czy brak dostępu do treści, do których kierują kody QR, uniemożliwia lub istotnie ogranicza korzystanie z E-booka na poziomie jego podstawowej funkcjonalności. W takim ujęciu, zdaniem Wnioskodawcy, treści te mają charakter wyłącznie pomocniczy i uzupełniający względem E-booka, nie wpływając na jego samodzielny charakter ani podstawową wartość użytkową.8. E-book oraz treści dostępne po zeskanowaniu kodu QR jako świadczenie kompleksoweZgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, każde świadczenie co do zasad powinno być traktowane jako odrębne i niezależne dla celów VAT. Jednakże w sytuacji, gdy dwa lub więcej elementów są ze sobą tak ściśle powiązane, że z perspektywy przeciętnego konsumenta tworzą jedno, nierozerwalne świadczenie gospodarcze, ich sztuczne rozdzielenie byłoby nieuzasadnione, a całość powinna być traktowana jako jedno świadczenie kompleksowe (por. m.in. wyroki TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd oraz z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service).W analizowanym przypadku relacja pomiędzy E-bookiem a treściami dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji pozwala zdaniem Wnioskodawcy na uznanie, że elementy te tworzą jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu orzecznictwa TSUE.Treści dostępne dla niezalogowanych użytkowników Platformy po zeskanowaniu kodów QR są bowiem funkcjonalnie powiązane z E-bookiem - kody QR stanowią integralny element Publikacji, a możliwość ich zeskanowania wynika bezpośrednio z posiadania E-booka. Z perspektywy przeciętnego nabywcy treści te nie są oferowane ani konsumowane w oderwaniu od Publikacji, lecz pojawiają się jako efekt zapoznania się z jej treścią i podjęcia dodatkowej czynności (zeskanowania kodu QR).Jak wskazuje powyższe orzecznictwo TSUE, o istnieniu świadczenia kompleksowego może świadczyć sytuacja, w której jeden element świadczenia stanowi dla nabywcy sposób lepszego skorzystania z innego elementu, a poszczególne elementy są ze sobą tak powiązane, że przeciętny konsument nie postrzega ich jako niezależnych. W niniejszym przypadku treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR mają charakter funkcjonalnie podporządkowany Publikacji - ich rola polega na uzupełnieniu informacji zawartych w E-booku oraz rozszerzeniu doświadczenia użytkownika związanego z korzystaniem z Publikacji.Ponadto, sposób zaprojektowania Publikacji wskazuje na intencję oferowania jednolitego doświadczenia użytkownika, łączącego treść statyczną (E-book w formacie PDF) z dodatkowymi elementami o charakterze cyfrowym i interaktywnym. Z perspektywy przeciętnego nabywcy oba te elementy są ze sobą ściśle powiązane i współtworzą jeden model korzystania z Publikacji, co przemawia za ich łączną oceną na gruncie podatku VAT.Za takim podejściem przemawia również wyrok TSUE z dnia 4 marca 2021 r. w sprawie C-581/19 Frenetikexito. TSUE reprezentuje w nim podejście, podobne jak w innych swoich wyrokach, że dla ustalenia, czy podatnik dokonuje jednego świadczenia kompleksowego, w pierwszej kolejności należy zidentyfikować elementy charakterystyczne rozpatrywanej transakcji, patrząc z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, tj. zidentyfikować ich cele gospodarcze oraz rozstrzygnąć o ich nierozerwalnym związku. Ten etap analizy ma jednocześnie charakter decydujący dla oceny kompleksowości świadczenia. Zdaniem TSUE występuje jednak także etap drugi - nie ma on już decydującego znaczenia, ale wspiera analizę z etapu pierwszego i dotyczy takich okoliczności jak odrębny lub wspólny dostęp do danych elementów świadczenia lub istnienie zafakturowania wspólnego lub odrębnego.Odnosząc powyższe kryteria do analizowanego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy już na pierwszym, decydującym etapie analizy wskazanym przez TSUE, tj. przy ocenie charakteru oraz celu gospodarczego E-booka i treści dostępnych po zeskanowaniu kodów QR, należy stwierdzić, że elementy te pozostają ze sobą w nierozerwalnym związku funkcjonalnym. Treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR zostały zaprojektowane jako element uzupełniający Publikację, funkcjonalnie i treściowo powiązany z E-bookiem, a ich istnienie i wykorzystanie jest uzależnione od posiadania E-booka oraz zapoznania się z jego treścią. Z perspektywy przeciętnego nabywcy elementy te współtworzą jedno doświadczenie użytkowe związane z korzystaniem z Publikacji i realizują wspólny cel gospodarczy, jakim jest dostarczenie inspiracji kulinarnych oraz informacji związanych z przygotowywaniem potraw.Taki wniosek znajduje dodatkowe potwierdzenie na drugim etapie analizy wskazanym przez TSUE, który - choć nie ma charakteru decydującego - wspiera ocenę kompleksowości świadczenia. W szczególności treści informacyjno-marketingowe, które wyświetlają się użytkownikom niezalogowanym na stronie internetowej (…) po zeskanowaniu QR (bez dostępu do samej Platformy), nie są oferowane ani nabywane samodzielnie, lecz łącznie z E-bookiem, jako element towarzyszący Publikacji. Nie istnieje możliwość odrębnego zakupu tych treści (odrębnie od E-booka), a sam Wnioskodawca traktuje je jako część jednego świadczenia, w związku z czym nie są one również wyodrębniane jako osobna pozycja na fakturze dokumentującej sprzedaż E-booka.Powyższe okoliczności - zarówno o charakterze funkcjonalnym i gospodarczym, jak i organizacyjnym - przemawiają za uznaniem, że E-book oraz treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR tworzą jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu orzecznictwa TSUE, którego sztuczne rozdzielenie nie odpowiadałoby sposobowi postrzegania tej transakcji przez przeciętnego konsumenta.9. E-book jako świadczenie dominująceDotychczasowe wnioski prowadzą do konieczności ustalenia elementu dominującego przedmiotowego świadczenia kompleksowego w oparciu o kryteria wypracowanych w orzecznictwie TSUE. Koncepcja TSUE zakłada bowiem, że jeden z elementów składających się na świadczenie kompleksowe ma charakter dominujący, które definiuje charakter i sposób opodatkowania VAT całego świadczenia, a inne stanowią jedynie czynności pomocnicze. Świadczenie uznaje się za pomocnicze, gdy nie stanowi ono dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służy lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego. Innymi słowy, dodatkowy, pomocniczy element jest podporządkowany świadczeniu głównemu - nie jest celem samym w sobie z perspektywy przeciętnego konsumenta, a jedynie środkiem do lepszego skorzystania z usługi głównej.Zdaniem Wnioskodawcy, to E-book stanowi zasadniczy element transakcji - jest cyfrową publikacją o samodzielnej treści, wartości użytkowej i funkcji inspiracyjno-informacyjnej. Treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR są natomiast efektem dodatkowego działania użytkownika (zeskanowania kodu zawartego w Publikacji), przy czym nie prowadzą one do uzyskania dostępu do pełnych funkcjonalności platformy (…) bez odrębnej subskrypcji.Z perspektywy przeciętnego konsumenta zasadniczym celem nabycia E-booka jest uzyskanie dostępu do treści zawartych bezpośrednio w Publikacji, tj. inspiracji kulinarnych, propozycji dań i napojów, opisów, zdjęć oraz wskazówek o charakterze kulinarno-technicznym. To właśnie E-book jest nośnikiem podstawowej wartości użytkowej, a jego treść (inspiracje kulinarne i warstwa informacyjna) może być wykorzystywana bez konieczności skanowania kodów QR oraz bez posiadania Urządzenia czy dostępu do (…).Treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR nie stanowią dla przeciętnego nabywcy celu samego w sobie, a jedynie zwiększają wartość użytkową E-booka poprzez pokazanie mu, że jest możliwy dostęp do dalszych treści o charakterze informacyjno-promocyjnym w domenie internetowej (dla użytkowników niezalogowanych) lub ułatwiających dostęp do innych usług dla użytkowników posiadających subskrypcję (…). Funkcjonalności te nie determinują ani istoty samej Publikacji, a jedynie zwiększają jej walory multimedialne.W konsekwencji, w ramach opisanego świadczenia kompleksowego, E-book należałoby uznać za świadczenie dominujące, natomiast treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR - za świadczenie pomocnicze, które nie stanowi celu samego w sobie, a jedynie uzupełnia treść i zwiększa atrakcyjność Publikacji w sposób fakultatywny. Z tego względu treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR mogą być postrzegane wyłącznie jako element uzupełniający, który nie zmienia dominującego charakteru Publikacji ani jej kwalifikacji jako usługi polegającej na dostarczaniu drogą elektroniczną publikacji.Można to porównać do sytuacji, w której w publikacji papierowej umieszczone byłyby linki, przekierowujące czytelnika do stron zawierających np. treści uzupełniające publikację papierową. Linki nie są celem samym w sobie, dla których czytelnik kupuje książkę, zwiększają jej walory użytkowe, ale nie zmieniają jej dominującego charakteru. Książka zawierająca linki do określonych stron internetowych - nadal pozostaje książką.W konsekwencji, skoro E-book stanowi element dominujący analizowanego świadczenia kompleksowego, to właśnie on definiuje jego istotę, charakter oraz sposób opodatkowania dla celów podatku VAT, a całe świadczenie należy kwalifikować jako usługę polegającą na dostarczaniu drogą elektroniczną publikacji, opodatkowaną według stawki właściwej dla tego rodzaju świadczeń.10. Stawka VAT właściwa dla E-bookaJak stanowi art. 42a Ustawy VAT, WIS jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;c) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.Zatem, nie ma możliwości jednoczesnego rozstrzygania - w jednej WIS - o spełnieniu definicji (opisu) zawartej w odpowiedniej pozycji załącznika do ustawy przy jednoczesnym rozstrzyganiu o klasyfikacji według CN. Zatem w przypadku wniosku dotyczącego usługi, dla której stawka jest uzależniona w jakimś zakresie od klasyfikacji związanego z nią towaru według CN, co wynika z definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie, Wnioskodawca ten symbol powinien wskazać.Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem niniejszego wniosku jest ustalenie stawki podatku VAT właściwej dla przedmiotowego świadczenia kompleksowego, tj. udostępnienia publikacji (E-booka) drogą elektroniczną. Niemniej, wskazuje on jednocześnie, że E-book stanowi cyfrowy odpowiednik książki drukowanej, która w wersji papierowej byłaby klasyfikowana do CN 4901 „Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach”.Wskazanie powyższego symbolu CN odnosi się wyłącznie do charakteru i treści Publikacji jako cyfrowego odpowiednika książki drukowanej i nie oznacza kwalifikacji E-booka jako towaru na gruncie podatku VAT. Tym samym, podanie symbolu CN dla Publikacji ma charakter wyłącznie pomocniczy i służy umożliwieniu oceny spełnienia przesłanek zastosowania preferencyjnej stawki VAT, przy czym przedmiotem niniejszego wniosku pozostaje jedno świadczenie kompleksowe o charakterze usługi (udostępnienia publikacji drogą elektroniczną).Zatem, zgodnie z art. 41 ust. 2a Ustawy VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.W poz. 19 załącznika nr 10 do Ustawy VAT wskazano natomiast CN ex 49 „Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany - wyłącznie towary objęte m.in. CN ex 4901 „Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach” - z wyłączeniem ulotek.Jak wskazywał Wnioskodawca, udostępnienie (sprzedaż) Publikacji opisanej we wniosku stanowi jego zdaniem usługę „dostarczania drogą elektroniczną publikacji”, o której mowa w poz. 24 załącznika nr 10 do Ustawy VAT. Na podstawie tej pozycji preferencyjną stawkę 5% stosuje się, bez względu na symbol PKWiU, do usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji objętych poz. 19, z wyłączeniem:1. publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki,2. czasopism regionalnych lub lokalnych.Powyższe wyłączenia nie znajdują zastosowania w stosunku do Publikacji opisanej niniejszym wnioskiem - nie składa się ona w przeważającej mierze z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki, jak również nie stanowi czasopisma regionalnego lub lokalnego.Powyższe podejście, zgodnie z którym publikacja w formie e-booka jest opodatkowana według preferencyjnej stawki VAT 5%, potwierdzają również stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte m.in. w WIS z dnia 25 września 2023 r. (sygn. 0112-KDSL2-2.440.201.2023.3.EZ) oraz z dnia 10 lutego 2023 r. (sygn. 0112-KDSL2-2.440.221.2022.3.IM).Końcowo, jak wskazywał Wnioskodawca, Urządzenia są obecnie dostarczane nabywcom (…).Jednocześnie, w niedalekiej przyszłości planowana jest zmiana modelu dystrybucji, (…).Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana modelu dystrybucji z modelu (…) na model bezpośrednich („klasycznych”) dostaw pomiędzy Wnioskodawcą a odbiorcą końcowym nie będzie miała wpływu na kwalifikację sprzedaży Urządzenia oraz Publikacji opisanej we wniosku ani na ocenę właściwej stawki podatku VAT w odniesieniu do udostępnienia E-booka. W szczególności zmiana ta nie wpływa na charakter, istotę ani sposób wykorzystania Publikacji ani na ocenę jej samodzielnej wartości użytkowej oraz kwalifikacji jako publikacji udostępnianej drogą elektroniczną.Niezależnie bowiem od przyjętego modelu dystrybucji, na gruncie Ustawy VAT wydanie towaru w ramach umowy komisu jest traktowane jak dostawa towarów (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT), a umowa komisu kwalifikowana jest jako dwie odrębne czynności, z których każda stanowi dostawę towarów. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2019 r. (sygn. akt I FSK 213/17), wynagrodzenie przysługujące komisantowi od komitenta stanowi element wynagrodzenia za dokonane na rzecz komitenta nabycie lub sprzedaż rzeczy, a nie za odrębną czynność lub usługę.W konsekwencji, zarówno w obecnym modelu (…), jak i w planowanym modelu sprzedaży bezpośredniej, nie dojdzie do odmiennej klasyfikacji czynności dla celów podatku VAT ani do zmiany oceny stawki podatku właściwej dla świadczenia polegającego na udostępnieniu Publikacji opisanej we wniosku.Do przedmiotowego wniosku dołączono następujące dokumenty:(…)W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r., poz. 622), zwanej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 8 maja 2026 r., znak 0112-KDSL2-1.440.151.2026.2.AP, tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 8 maja 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej. Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością kompleksową winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność kompleksową składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), nie regulują kwestii czynności kompleksowych. Należy mieć na uwadze, że co do zasady na gruncie ustawy każde świadczenie winno być traktowane odrębnie i niezależnie. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z orzecznictwem TSUE jedno świadczenie kompleksowe ma miejsce, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyrok TSUE z dnia 2 lipca 2020 r., w sprawie C-231/19 BlackRock Investment Management (UK) Limited przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2020:513). Tym samym podstawową cechą jednego świadczenia kompleksowego jest jego nierozerwalność. Wszystkie poszczególne czynności składające się na to świadczenie tworzą jedność, w związku z czym są postrzegane jako pojedyncze świadczenie.Jeżeli relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenia podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego), to mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym. Natomiast w sytuacji, gdy świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, to w takiej sytuacji świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE – w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”. Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, iż z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza. W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, pkt 15 i 16 wyroku, TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb. Orz. s. I-897, pkt 51). W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb. Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25)”. Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę kompleksową składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia. Przy czym, co istotne, świadczenia te muszą być ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość. Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira (ECLI:EU:C:2020:855). W pkt 17 Rzecznik Generalna podnosi, że „(…) dyrektywa VAT przewiduje zróżnicowany system przepisów dotyczących miejsca świadczenia, zwolnień z podatku czy też stawki podatkowej. Jeżeli świadczenia podlegające osobnej kwalifikacji rozpatrywano by jednolicie dla celów VAT tylko z tego względu, że występuje między nimi pewien związek przestrzenny, czasowy lub przedmiotowy, stanowiłoby to obejście tego zróżnicowanego systemu.”Z kolei w pkt 18-19 wskazuje, że „(…) co do zasady każde pojedyncze świadczenie należy poddać odrębnej ocenie dla celów VAT. Dotyczy to nawet sytuacji, w których między kilkoma świadczeniami istnieje określony związek, ponieważ służą jednolitemu celowi gospodarczemu.Bez znaczenia jest także dane uregulowanie umowne. Kwalifikacja transakcji do celów VAT nie może bowiem zależeć od możliwości jej umownego uregulowania, jakie oferuje dane krajowe prawo cywilne. Jeżeli zatem kilka świadczeń – jak ma to częściowo w niniejszym postępowaniu – jest wykonywanych na podstawie jednej umowy cywilnoprawnej, nie podważa to niezależności tych świadczeń do celów opodatkowania VAT.” W tym miejscu warto zwrócić również uwagę na pkt 22 ww. opinii, gdzie wskazano, że „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.”Z kolei w pkt 26-27 Rzecznik Generalna wskazuje, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.”Ponadto, w przywołanej powyżej opinii Rzecznik Generalna zauważyła, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31).”W tej samej opinii Rzecznik Generalna, odwołując się do orzecznictwa TSUE (pkt 22-33), podkreśliła także, że w kwestii oceny jednego świadczenia złożonego, badania wymaga również nierozerwalność obu świadczeń, ich dostępność (niezależna czy zależna od siebie), niezbędność dla osiągnięcia celu oraz sposób rozliczenia. Zatem, ponownie należy podkreślić, zgodnie z pkt 22 ww. opinii, iż jedno świadczenie złożone występuje, gdy dwa lub więcej wykonanych elementów/czynności jest tak ze sobą związanych, że tworzy obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, a jest oceniane z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu, przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe polegające na dostarczeniu drogą elektroniczną publikacji, tj. e-booka w formacie PDF „(…)” wraz z dostępem do ogólnodostępnych materiałów informacyjno-promocyjnych (przeznaczonych wyłącznie dla użytkowników niezalogowanych), znajdujących się na platformie z przepisami (…), po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji.Publikacja będąca przedmiotem wniosku składa się ze (…) stron i zawiera przede wszystkim (…) propozycji gotowych dań lub napojów dedykowanych Urządzeniu. Propozycje gotowych dań i napojów zostały zebrane w (…) rozdziałach. Strona z propozycją dania lub napoju zawiera nazwę, krótki opis i zdjęcie danego dania/napoju, stopień trudności i czas przygotowania, liczbę porcji, liczbę kalorii na porcję oraz kod QR kierujący użytkownika do (…). E-book uwzględnia także informacje dotyczące budowy i funkcji (…), a także praktyczne wskazówki jak we właściwy sposób przyrządzać dania/napoje. E-book zawiera również opis najważniejszych funkcjonalności (…). Publikacja może być wykorzystywana niezależnie od posiadania Urządzenia lub jego konkretnego modelu (zawarte w E-booku inspiracje kulinarne mogą być urzeczywistnione przy pomocy starszych modeli Urządzenia), a także niezależnie od posiadania subskrypcji (…).W przypadku użytkowników nieposiadających konta na Platformie (niezalogowanych), po zeskanowaniu kodu QR przechodzi się na stronę internetową (…). Na stronie internetowej wyświetlają się tożsame zdjęcia ze zdjęciem w e-booku oraz krótki filmik video, nazwa i czas przygotowania dania/napoju oraz kafelek „(…)”. Poniżej znajduje się lista składników niezbędnych do przygotowania dania/napoju. Następnie wyświetlone jest pytanie „(…)” i propozycja (…) dni bezpłatnego okresu próbnego oraz kafelek „(…)”, umożliwiający darmową rejestrację do platformy (…). Poniżej przedstawiony jest poziom trudności oraz wartość odżywcza na 1 porcję/na 100g oraz opcja „(…)” wraz z propozycją/propozycjami. Na dole strony jest opcja „(…)” i zdjęcia innych dań/napojów. Po kliknięciu w wybrane zdjęcie następuje automatyczne przeniesienie na stronę wybranego dania/napoju ze zdjęcia.Zatem nabywca zakupując przedmiotowy e-book otrzymuje w tej samej cenie także dostęp do dodatkowych materiałów dostępnych po zeskanowaniu kodów QR. Dostępne materiały są powiązane z przepisami dostępnymi na stronach przedmiotowego e-booka i są uzupełnieniem ich treści. Treści zawarte w przedmiotowej publikacji są jedynie propozycją gotowych dań lub napojów dla użytkownika, a zeskanowanie kodu QR umożliwia dostęp do dodatkowych informacji. Nabywca, po zeskanowaniu indywidualnego kodu QR przypisanego do konkretnej propozycji na danie/napój otrzymuje dodatkowo dostęp do listy składników, koniecznych do przygotowania przedmiotowego dania/napoju. Jednakże Użytkownik nie uzyskuje dostępu do pełnego przepisu ani instrukcji przygotowania dania w Urządzeniu, a tym samym nie uzyskuje funkcjonalności właściwych dla platformy (…). Dla uzyskania dostępu do Platformy i jej funkcjonalności konieczne jest posiadanie konta na Platformie wraz z aktywną subskrypcją (lub w trakcie bezpłatnego okresu próbnego).Przeprowadzona przez tutejszy organ analiza zawartości materiałów dostępnych po zeskanowaniu kodów QR znajdujących się na stronach publikacji, wykazała zatem, iż zawarte w publikacji kody QR – jak wskazano wyżej – przekierowują nabywcę e-booka na stronę (…), tj. Platformę (…), zawierającą treści stanowiące uzupełnienie informacji zawartych w publikacji i co istotne dostępne bez konieczności subskrypcji tej platformy. Skorzystanie z materiałów po zeskanowaniu kodów QR nie ma zatem związku w opisanej sprawie z subskrypcją platformy i w konsekwencji z usługą dostępu do Platformy (…), świadczoną – jak wskazał Wnioskodawca – przez inny podmiot.W opinii tutejszego organu, mając na uwadze całokształt przedstawionych okoliczności oraz dokonaną analizę zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że elementy składające się na przedmiotowe świadczenie, tj. Publikacja wraz z treściami prezentowanymi na Platformie dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Zależność pomiędzy Publikacją a treściami dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na jej stronach pozwalana uznać, że elementy te tworzą jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu orzecznictwa TSUE.Treści dostępne dla niezalogowanych użytkowników (…) po zeskanowaniu kodów QR są bowiem funkcjonalnie powiązane z Publikacją - kody QR stanowią integralny element E-booka, a możliwość ich zeskanowania wynika bezpośrednio z jego posiadania. Z punktu widzenia przeciętnego nabywcy treści te nie są oferowane ani konsumowane w oderwaniu od E-booka, lecz pojawiają się jako efekt zapoznania się z jego treścią i podjęcia dodatkowej czynności (zeskanowania kodu QR). W analizowanej sprawie informacje dostępne po zeskanowaniu kodów QR stanowią element uzupełniający Publikację, funkcjonalnie i treściowo powiązany z E-bookiem, a ich istnienie i wykorzystanie jest uzależnione od posiadania E-booka oraz zapoznania się z jego treścią. Z perspektywy przeciętnego nabywcy elementy te współtworzą jedno doświadczenie użytkowe związane z korzystaniem z Publikacji i realizują wspólny cel gospodarczy, jakim jest dostarczenie inspiracji kulinarnych oraz informacji związanych z przygotowywaniem potraw. Zatem mamy do czynienia z sytuacją, w której jeden element świadczenia stanowi dla nabywcy sposób lepszego skorzystania z innego elementu, a poszczególne elementy są ze sobą tak powiązane, że przeciętny konsument nie postrzega ich jako niezależnych.Dodatkowo zdaniem organu o tym, że Publikacja i treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR, pozostają ze sobą w nierozerwalnym związku funkcjonalnym świadczy fakt, że treści informacyjno-marketingowe, które wyświetlają się użytkownikom niezalogowanym na stronie internetowej (…) po zeskanowaniu kodów QR (bez dostępu do samej Platformy), nie są oferowane ani nabywane samodzielnie, lecz łącznie z E-bookiem, jako element towarzyszący Publikacji. Nie istnieje możliwość odrębnego zakupu tych treści (odrębnie od E-booka), a także sam Wnioskodawca traktuje je jako część jednego świadczenia, w związku z czym nie są one również wyodrębniane jako osobna pozycja na fakturze dokumentującej sprzedaż E-booka.Powyższe okoliczności wskazują, że e-book pn. „(…)” oraz treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR tworzą jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu orzecznictwa TSUE, którego sztuczne rozdzielenie nie odpowiadałoby sposobowi postrzegania tej transakcji przez przeciętnego konsumenta.Jednocześnie wskazać należy, że Publikacja stanowi zasadniczy element transakcji, natomiast treści dostępne po zeskanowaniu kodów QR są elementem pomocniczym (uzupełniającym) całego świadczenia. W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację i stawkę podatku dla świadczenia polegającego na dostarczaniu drogą elektroniczną Publikacji (usługa główna).Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.W załączniku nr 10 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w poz. 19 wskazano CN ex 49 „Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN: 1) ex 4901 Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach – z wyłączeniem ulotek, 2) ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne, 3) 4903 00 00 Książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania, 4) 4904 00 00 Nuty drukowane lub w rękopisie, nawet ilustrowane lub oprawione, 5) 4905 Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy wszelkich rodzajów, włączając atlasy, mapy ścienne, plany topograficzne i globusy, drukowane, 6) ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne”. Przez oznaczenie ex – rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru (grupy towarów)”.Natomiast w poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy wskazano – bez względu na PKWiU – dostarczanie drogą elektroniczną publikacji objętych poz. 19, z wyłączeniem:- publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki, - czasopism regionalnych lub lokalnych. Na podstawie ww. przepisów stawka w wysokości 5% ma zastosowanie dla usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji takich jak m.in. książki sklasyfikowane w CN 4901.Zaznaczyć należy, że powołane wyżej przepisy w zakresie obniżonych stawek VAT są odzwierciedleniem dyrektywy Rady (UE) 2018/1713 z dnia 6 listopada 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2018 r. nr 286/20) w odniesieniu do stawek podatku od wartości dodanej stosowanego do książek, gazet i czasopism.Zgodnie z art. 1 dyrektywy Rady (UE) 2018/1713 – w dyrektywie 2006/112/WE wprowadza się następujące zmiany: 1) w art. 98 ust. 2 akapit drugi otrzymuje brzmienie: „Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.”;2) w art. 99 dodaje się ustęp w brzmieniu: „3. Na zasadzie odstępstwa od ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, oprócz stawek, o których mowa w art. 98 ust. 1, państwa członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2017 r. stosowały – zgodnie z prawem Unii – stawki obniżone niższe niż stawka minimalna określona w niniejszym artykule lub przyznawały zwolnienia z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie w odniesieniu do dostaw określonych towarów, o których mowa w załączniku III pkt 6, mogą również stosować takie samo opodatkowanie VAT w przypadku, gdy dostawa odbywa się drogą elektroniczną, zgodnie z załącznikiem III pkt 6.”;3) załącznik III pkt 6 otrzymuje brzmienie: „(6) dostarczanie, w tym w formie wypożyczeń w bibliotekach, książek, gazet i czasopism, na nośnikach fizycznych, dostarczanych drogą elektroniczną albo na oba sposoby (łącznie z broszurami, ulotkami i podobnymi materiałami drukowanymi, albumami, książeczkami do rysowania lub kolorowania dla dzieci, nutami drukowanymi lub w postaci rękopisu, mapami, mapami hydrograficznymi lub podobnymi), innych niż publikacje, które w całości lub w przeważającej mierze służą celom reklamowym, oraz innych niż publikacje, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki;”. Ponadto, w kwestii opodatkowania książek na nośnikach cyfrowych wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w orzeczeniu w sprawie C-390/15 Rzecznik Praw Obywatelskich (RPO), ECLI:EU:C:2017:174, w pkt 41 wskazał, że: „(…) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału zasada równego traktowania wymaga, aby porównywalne sytuacje nie były traktowane w odmienny sposób, a sytuacje odmienne nie były traktowane w sposób jednakowy, chyba że takie traktowanie jest obiektywnie uzasadnione (wyroki: z dnia 12 listopada 2014 r., Guardian Industries i Guardian Europe/Komisja, C‑580/12 P, EU:C:2014:2363, pkt 51; z dnia 4 maja 2016 r., Pillbox 38, C‑477/14, EU:C:2016:324, pkt 35). (…)W konsekwencji należy stwierdzić, że w świetle celu art. 98 ust. 2 zmienionej dyrektywy 2006/112 w związku z pkt 6 załącznika III do tej dyrektywy dostawa książek cyfrowych na wszystkich nośnikach fizycznych, z jednej strony, oraz dostawa książek cyfrowych drogą elektroniczną, z drugiej strony, stanowią sytuacje podobne” (pkt 49).W związku z tym publikacje dostarczane drogą elektroniczną powinny być objęte tym samym preferencyjnym traktowaniem pod względem stawki podatku od towarów i usług jak publikacje dostarczane na wszelkich nośnikach fizycznych. Uzasadnionym przy tym jest, aby zakres przedmiotowy publikacji drukowanych oraz dostarczanych na innych nośnikach fizycznych, jak również dostarczanych drogą elektroniczną był tożsamy. Stąd też poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy odwołuje się do tak określonego zakresu również w odniesieniu do wydawnictw dostarczanych drogą elektroniczną.Uwzględniając powyższe, należy uznać, że przepisy dotyczące wydawnictw książkowych, nut, map i wydawnictw prasowych drukowanych odwołują się w sposób tożsamy do ww. wydawnictw dostarczanych drogą elektroniczną. Określone przedmiotowo wydawnictwa mogą korzystać ze stawek obniżonych, gdy są dostarczane na nośnikach fizycznych, drogą elektroniczną albo na oba te sposoby. W przypadku publikacji dostarczanych drogą elektroniczną istotna jest nie forma, a treść udostępniana czytelnikom. W pierwszej kolejności należy zatem dokonać zidentyfikowania treści klasyfikowanej publikacji pod kątem cech wskazanych w CN, niezbędnych do uznania publikacji za publikacje książkowe lub prasowe. Jak bowiem wynika z przywołanych przepisów, stawka obniżona ma zastosowanie do dostarczania drogą elektroniczną publikacji, które są klasyfikowane do odpowiednich wskazanych w ustawie pozycji Nomenklatury Scalonej (CN). Taka sytuacja wymaga zawsze porównania, czy dostęp elektroniczny jest odwzorowaniem publikacji, ewentualnie – w szczególności, gdy publikacja jest dostarczana wyłącznie w formie elektronicznej – czy posiada cechy publikacji o określonym kodzie CN.W analizowanej sprawie przedmiotem wniosku jest świadczenie polegające na dostarczeniu drogą elektroniczną publikacji, tj. e-booka w formacie PDF „(…)” wraz z dostępem do ogólnodostępnych materiałów informacyjno-promocyjnych (przeznaczonych wyłącznie dla użytkowników niezalogowanych), znajdujących się na platformie z przepisami (…), po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji.Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu, proces nabycia e-booka możliwy jest w dwóch wariantach: 1. wraz z Urządzeniem (…), przy czym nie jest możliwe nabycie samego Urządzenia bez E-booka. Nabycie Urządzenia wraz z E-bookiem jest możliwe w sklepie internetowym Wnioskodawcy lub poprzez przedstawicieli handlowych Spółki,2. samodzielnie w sklepie internetowym Spółki.W przypadku sprzedaży Publikacji wraz z (…), dostęp do niej ma formę kodu QR – dwuwarstwowa naklejka typu „peel-off” z kodem jest umieszczana na opakowaniu (…).Wierzchnia warstwa naklejki zawiera grafikę z tekstem „(…)”. Użytkownik po zerwaniu wierzchniej warstwy zabezpieczającej uzyskuje dostęp do kodu QR (kod QR jest jednakowy dla wszystkich naklejek). Po zeskanowaniu (np. za pomocą telefonu, tabletu) kod QR kieruje do ukrytego adresu na stronie internetowej Wnioskodawcy, gdzie nabywca – po wpisaniu hasła dostępowego w formie unikalnego numeru zamówienia – może wyświetlić lub pobrać Publikację w przeznaczonym do tego formacie (PDF). Pobrana publikacja nie jest modyfikowalna, tj. użytkownik nie może wprowadzić w niej zmian, może ją tylko wyświetlić, odczytać, ewentualnie przesłać na inne urządzenie zdolne do jej odczytu. Dodatkowo Wnioskodawca kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup (…) oraz Publikacji, aby miał on zapewniony alternatywny dostęp do publikacji w razie wyrzucenia opakowania lub uszkodzenia naklejki.W przypadku samodzielnej sprzedaży E-booka kod QR jest przesyłany mailowo do nabywcy wraz z fakturą, będącą dokumentem potwierdzającym zakup Publikacji.W analizowanym przypadku mamy zatem do czynienia z usługą dostarczania publikacji drogą elektroniczną.Jak wynika z opisu sprawy Spółka rozpoczęła sprzedaż E-booka przy okazji (…). Dotychczas Spółka dokonywała sprzedaży publikacji o podobnym charakterze w formie papierowej, aczkolwiek w duchu podejścia proekologicznego oraz wychodząc naprzeciw oczekiwaniom klientów, Spółka zastąpiła ją formą elektroniczną (e-bookiem w formacie PDF). Wnioskodawca wskazał, że E-book stanowi cyfrowy odpowiednik książki drukowanej, która w wersji papierowej byłaby klasyfikowana do CN 4901 „Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach”. Publikacja będąca przedmiotem wniosku nie składa się w przeważającej mierze z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki, jak również nie stanowi czasopisma regionalnego lub lokalnego.Tutejszy organ dokonał analizy przesłanego przez Wnioskodawcę e-booka pn. „(…)”.Z dokonanej analizy wynika, że publikacja ta składa się ze strony tytułowej oraz kolejnych (…) stron. Na stronie tytułowej w górnej części widnieje tytuł publikacji, tj. „(…)”, a poniżej zdjęcie najnowszego Urządzenia sprzedawanego przez Wnioskodawcę – (…). Na (…) stronie znajduje się zaproszenie (…) do odkrywania możliwości kulinarnych jakie oferuje (…). Jednocześnie czytelnik zostaje zachęcony do skorzystania z przedmiotowego e-booka, bo dzięki niemu będzie mógł odkrywać nowe smaki i czerpać radość z każdego posiłku, który przygotuje. Strona (…) zawiera spis treści (tematy jakie zawiera e-book):(…).Przedmiotowy e-book w pierwszych (…) rozdziałach (…) zawiera informacje dotyczące budowy i funkcji (…), a także praktyczne wskazówki jak we właściwy sposób przyrządzać dania/napoje.W rozdziale „(…)” zostały zaprezentowane funkcjonalności platformy (…), która daje przede wszystkim dostęp do bogatej kolekcji przepisów i pozwala jeszcze bardziej efektywnie wykorzystywać posiadane Urządzenie.W następnym rozdziale „(…)” przygotowano kilka praktycznych porad, które ułatwiają pracę z Urządzeniem.Rozdział „(…)” wprowadza czytelnika do kolejnych (…) rozdziałów, w których zawarte jest (…) propozycji gotowych dań lub napojów dedykowanych do przygotowania za pomocą Urządzenia. Strony Publikacji z propozycją dań lub napojów zawierają nazwę, krótki opis i zdjęcie danego dania/napoju, stopień trudności i czas przygotowania, liczbę porcji, liczbę kalorii na porcję oraz kod QR kierujący użytkownika do platformy (…).Na stronach (…) Publikacji znajduje się Indeks alfabetyczny wszystkich dań/napojów zawartych w e-booku. Na ostatniej (…) stronie znajdują się m.in. dane Wydawcy, numer ISBN oraz inne informacje techniczne dotyczące Publikacji.Publikacja nie zawiera materiałów reklamowych oraz brak w niej treści wideo i muzyki.W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z tytułem działu 49 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje „KSIĄŻKI, GAZETY, OBRAZKI I POZOSTAŁE WYROBY PRZEMYSŁU POLIGRAFICZNEGO, DRUKOWANE; MANUSKRYPTY, MASZYNOPISY I PLANY”.Natomiast zgodnie z notami wyjaśniającymi do działu 49, z kilkoma wyjątkami, o których mowa poniżej, dział ten obejmuje wszystkie materiały drukowane, których zasadniczy charakter i zastosowanie wyznaczone są przez fakt, że są one zadrukowane motywami, znakami lub prezentacjami graficznymi. Do celów tego działu określenie „drukowany” obejmuje nie tylko reprodukowanie różnymi metodami zwykłego drukowania ręcznego (np. druk z grawiur lub drzeworytów, innych niż oryginały) lub drukowanie mechaniczne (druk typograficzny, druk offsetowy, litografia, rotograwiura itd.), ale również reprodukowanie za pomocą kopiarek, wytwarzanie pod kontrolą maszyny do automatycznego przetwarzania danych, wytłaczanie, fotografowanie, fotokopiowanie, termokopiowanie lub pisanie na maszynie (zobacz uwaga 2 do tego działu), bez względu na kształt znaków, w jakich drukowanie jest wykonywane (np. litery dowolnego alfabetu, cyfry, znaki stenograficzne, symbole alfabetu Morse’a lub innych kodów, znaki Braille’a, nuty, obrazki, diagramy). Jednakże określenie to nie obejmuje drukowania zabarwienia lub dekoracyjnego, lub powtarzających się deseni.Pozycja 4901 działu 49 obejmuje „Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach”.Z not wyjaśniających do tej pozycji wynika, że pozycja ta obejmuje praktycznie wszystkie publikacje i materiały drukowane do czytania, ilustrowane lub nie, z wyjątkiem materiałów reklamowych oraz wyrobów w sposób bardziej szczegółowy objętych innymi pozycjami niniejszego działu (zwłaszcza pozycją 4902, 4903 lub 4904). Obejmuje:(A) Książki i książeczki, składające się głównie z materiału tekstowego dowolnego rodzaju i wydrukowane w dowolnym języku lub dowolnymi znakami, włącznie z alfabetem Braille’a lub znakami stenograficznymi. Zaliczają się tu dzieła literackie wszelkiego rodzaju, podręczniki (włączając edukacyjne książki ćwiczeń), z tekstem narracyjnym lub bez, które zawierają pytania lub ćwiczenia (zazwyczaj z miejscem na odręczne wypełnienie); publikacje techniczne; książki źródłowe, takie jak słowniki, encyklopedie i informatory (np. książki telefoniczne zawierające „żółte strony”); katalogi muzealne i bibliotek publicznych (ale nie katalogi handlowe); książki liturgiczne, takie jak modlitewniki i śpiewniki (inne niż śpiewniki muzyczne objęte pozycją 4904); książki dla dzieci (inne niż książki obrazkowe dla dzieci, książki do rysowania lub kolorowania objęte pozycją 4903). Książki takie mogą być oprawione (w papier lub miękkie lub sztywne okładki), jedno-lub wielotomowe, lub mogą być w postaci drukowanych arkuszy obejmujących całość lub część kompletnego dzieła przeznaczonych do oprawienia.Obwoluty, obejmy, zakładki i inne drobne dodatki występujące łącznie z książkami uważane są za stanowiące część książki.(B) Broszury, pamflety i ulotki, które składają się z wielu kartek z materiałem do czytania połączonych razem (np. zszywkami) lub z kartek niepołączonych, lub nawet z pojedynczych kartek. Obejmuje publikacje, takie jak: krótsze rozprawy i monografie, instrukcje itd. wydane przez organy rządowe lub inne ciała, traktaty, arkusze śpiewnikowe itd. Grupa ta nie obejmuje drukowanych kart z osobistymi pozdrowieniami, wiadomościami lub zawiadomieniami (pozycja 4909) oraz drukowanych formularzy, które wymagają wprowadzenia pewnych dodatkowych informacji do ich wypełnienia (pozycja 4911). (C) Materiały tekstowe w postaci kartek do włożenia w skoroszyty. Pozycja ta obejmuje również: 1) Gazety, dzienniki i periodyki oprawione inaczej niż w papier oraz komplety gazet, dzienników lub periodyków obejmujące więcej niż jeden numer, oprawione w jedną okładkę, nawet zawierające materiały reklamowe. 2) Oprawione książki obrazkowe (inne niż książki obrazkowe dla dzieci objęte pozycją 4903). 3) Zbiory drukowanych reprodukcji dzieł sztuki, rysunków itd. wraz z odnośnym tekstem (na przykład biografią artysty), z numerowanymi stronami i tworzące całość przystosowaną do oprawienia. 4) Wkładki ilustrowane występujące razem z oprawionymi książkami zawierającymi odnośny tekst i stanowiące ich uzupełnienie.W wyniku analizy wniosku oraz przedstawionego dowodu w postaci przedmiotowego e-booka, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że udostępniany drogą elektroniczną e-book w formie pliku pdf pn. „(…)” wraz kodami QR – posiada cechy i właściwości towarów objętych CN 4901. Składa się bowiem głównie z tekstu, obejmuje zdjęcia oraz kody QR, nie zawiera materiałów video oraz audio, lecz służy do czytania. Zamieszczona w e-booku grafika oraz kody QR stanowią uzupełnienie głównej części publikacji, czyli tekstu.W konsekwencji, świadczona przez Wnioskodawcę usługa – dostarczania w formie elektronicznej publikacji pt. „(…)” wraz z treściami prezentowanymi na platformie (…) dostępnymi po zeskanowaniu kodów QR zamieszczonych na stronach Publikacji dla użytkowników nieposiadających konta na (…) (niezalogowanych), która nie składa się ani z treści wideo ani z możliwej do odsłuchania muzyki – podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 5% – na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 19 i poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy.Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała. Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji. Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), - świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy). Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy). WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy). WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: - klasyfikacja towaru/usługi, lub - stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub - podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).