Wyrok NSA z dnia 18 marca 2014 r., sygn. I GSK 1135/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska Sędziowie NSA Krystyna Anna Stec Marzenna Zielińska (spr.) Protokolant Nina Szyller po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 88/12 w sprawie ze skargi S. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od S. T. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w [...] 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 88/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej powoływanej jako "p.p.s.a."), oddalił skargę S. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] listopada 2011 r., nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2011 r. (nr [...]) zmieniającą decyzję tego organu z dnia [...] czerwca 2009 r. (nr [...]) poprzez określenie S. T. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za grudzień 2006 r. w wysokości [...] zł z tytułu zużycia oleju opałowego na cel inny niż opałowy.

Sąd pierwszej instancji wskazał w swoim rozstrzygnięciu ustalenia faktyczne i stanowisko organów administracji orzekających w sprawie. Organy te wskazały, że w gospodarstwie strony została przeprowadzona kontrola podatkowa dotycząca rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku akcyzowego za lata 2004 - 2006. Ustalono, że w 2006 r. S. T. w ramach rolniczej działalności gospodarczej prowadził chów i hodowlę trzody chlewnej oraz bydła, a także zajmował się uprawą zbóż, wykorzystując w ramach tej działalności olej opałowy do celów suszenia zbóż (przy użyciu suszarni marki [...] model [...]) i ogrzewania pomieszczeń (przy użyciu pieców nadmuchowych). W 2006 r. strona kupiła dla potrzeb prowadzonej działalności rolniczej 149 582 litrów oleju opałowego, z czego 44 387 litrów miało zostać przeznaczone do ogrzewania pomieszczeń, zaś 105 195 litrów - do suszenia zbóż. Organy stwierdził, że w 2006 r. na uprawianych areałach (395,8423 ha gruntów własnych i dzierżawionych od gminy [...] oraz 488,0351 ha gruntów należących do innych osób) S. T. zebrał plony w łącznej wysokości 3467,95 ton (organ przyjął, że średnie plony dla poszczególnych zbóż wyniosły: kukurydza 4,5 t/ha, pszenica 4 t/ha, żyto 3 t/ha, jęczmień ozimy 4 t/ha, owies 3 t/ha, rzepak 2,2 t/ha). Mając na uwadze, że S. T. nie określił, na jakich etapach suszenia oraz w jakich okresach zużycie oleju było maksymalne bądź też minimalne, organy podatkowe przyjęły, że średnie zużycie oleju opałowego w 2006 r. dla wszystkich ziaren zbóż wyniosło 280 litrów na jeden cykl suszenia (tj. 12 ton mokrej masy, przy parametrze obniżenia wilgotności z 38% do 13,5%), przy czym przyjęto średni współczynnik zużycia oleju opałowego 0,952 litra na tonę (o 21% wyższy niż wskazywany przez producenta - z uwagi na uwzględnienie innych czynników mogących mieć wpływ na proces zużycia oleju opałowego, tj. temperatury zewnętrznej, stopnia względnej wilgotności powietrza, jakości, stopnia dojrzałości i czystości suszonego zboża). Organ podatkowy - po przedstawieniu zużycia oleju opałowego w procesie suszenia plonów własnych i obcych - dokonał wyliczenia wielkości tego zużycia i w oparciu o dokonane ustalenia stwierdził, że 51 204 litry tego oleju zostały zużyte na cele inne niż opałowe. W konsekwencji organ podatkowy - powołując się m.in. na treść art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 pkt 10, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art. 8 pkt 2, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1 oraz 65 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) - określił S. T. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za grudzień 2006 r. w wysokości [...] zł. Przyjmując takie stanowisko, organy podatkowe uznały za nietrafne argumenty strony, m.in. kwestionujące przyjętą wielkość osiągniętych plonów (w tej kwestii organ uznał nie niezasadne powoływanie biegłego), czy dotyczące posiadania przez stronę zapasu oleju opałowego magazynowanego w zbiornikach (powołując się na zasadę racjonalnego wykorzystania posiadanych paliw; organ za bezpodstawne uznał twierdzenie podatnika o posiadaniu przez niego istotnych, lecz niemożliwych do rzetelnego oszacowania zapasów oleju opałowego). Za bezcelowe uznano również powoływanie biegłego na okoliczność ubytków naturalnych oleju opałowego, skoro strona nie przedstawiła stosownej decyzji w przedmiocie ustalenia norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił również stanowiska strony odnośnie do naruszenia art. 6 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, wskazując, że przyjęcie przez organ podatkowy daty 31 grudnia 2006 r. jako momentu zużycia oleju opałowego niezgodnie z przeznaczeniem w 2006 r. było najbardziej korzystne dla strony.