Wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. I FSK 74/18

Dofinansowanie jest opodatkowane tylko wtedy, gdy zostało udzielone w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów lub świadczenia usługi.

Gazeta Prawna nr 124/2020

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Zbigniew Łoboda, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 442/17 w sprawie ze skargi Gminy W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016 r. nr 1061-IPTPP3.4512.546.2016.3ALN w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016 r. nr 1061-IPTPP3.4512.546.2016.3ALN, 3) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz Gminy W. kwotę 1120 (słownie: jeden tysiąc sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 13 września 2017 r. w sprawie I SA/Łd 442/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Gminy W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z 21 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Sąd pierwszej instancji opisując w uzasadnieniu wyroku stan sprawy podał, że we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej Gmina wskazała, że w latach 2009-2012 realizowała projekt w zakresie budowy na posesjach jej mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ). Realizacja inwestycji w zakresie budowy POŚ stanowiła realizację zadań własnych Gminy, jako sprawa z zakresu kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę, związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.), dalej: u.s.g. Budowa POŚ była w części finansowana przez właścicieli nieruchomości, na których inwestycję realizowano. Wpłaty właścicieli stanowiły wynagrodzenie za świadczoną na ich rzecz przez Gminę usługę, polegającą na zakupie i montażu przedmiotowej infrastruktury i udostępnianiu jej do użytkowania. Inwestycja została dofinansowana ze środków unijnych na poziomie 75% poniesionych przez Gminę kosztów kwalifikowanych netto. Gmina, dokonując ustaleń z instytucją dofinansowującą budowę POŚ, zobowiązała się do zachowania własności i posiadania POŚ przez 5 lat od otrzymania płatności ostatecznej w ramach dotacji unijnych. W związku z powyższym Gmina zapytała, czy podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi oczyszczania ścieków była, w świetle przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2013 r., kwota należna z tytułu sprzedaży, w postaci wpłaty, którą uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Jednocześnie Gmina przyjęła, że na zadane pytanie należy odpowiedzieć twierdząco.

Sąd pierwszej instancji w kwestionowanym wyroku stwierdził za organem podatkowym, że jeżeli Gmina otrzymuje dofinansowanie w postaci dotacji w celu sfinansowania dostawy towarów (świadczenia usług), z której pokrywa jakąś część ceny należnej od każdego mieszkańca Gminy za świadczoną na rzecz poszczególnych mieszkańców kompleksową usługę oczyszczania ścieków, to tego rodzaju dopłata stanowi element podstawy opodatkowania. Natomiast jeśli dofinansowanie w postaci dotacji przeznaczone jest na pokrycie ogólnych kosztów działalności, związek bezpośredni między przyznanymi środkami finansowymi a ceną towaru nie występuje. Taka dotacja zostaje bowiem przeznaczona na ogólną działalność podmiotu, nie stanowi natomiast dofinansowania dostawy konkretnych towarów czy świadczenia konkretnych usług. Sąd stwierdził, że ze złożonego przez Gminę wniosku wynika, iż otrzymała ona dofinansowanie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ) w części, w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnej instalacji dla uczestniczącego w programie mieszkańca Gminy. Dofinansowanie - zdaniem Sądu - należy zatem uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Sąd podkreślił, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na jej ogólną działalność, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji POŚ do konkretnej posesji. Tym samym otrzymane przez Gminę środki na realizację projektu (pokrywające w 75% cenę instalacji POŚ do konkretnej posesji) stanowić będą w istocie należności za świadczone przez Gminę kompleksowe usługi oczyszczania ścieków. Koszty realizacji projektu zostaną pokryte przez Gminę - częściowo ze środków uzyskanych od mieszkańców uczestniczących w projekcie, a częściowo ze środków danego programu operacyjnego. Nie można więc - zdaniem Sądu pierwszej instancji - zgodzić się ze Skarżącą, że wartość jej świadczenia nie jest w jakikolwiek sposób uzależniona od kwoty otrzymanej dotacji. Poprzez dofinansowanie projektu dotacją mieszkańcy zapłacili Gminie tylko takie wynagrodzenie, jakie odpowiadało uzupełnieniu części kosztów projektu sfinansowanych przez Gminę ze środków z otrzymanej dotacji. Tym samym Sąd pierwszej instancji przyjął, że organ wydający interpretację - w świetle art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), dalej: u.p.t.u. - trafnie stwierdził, że przedmiotowa dotacja powinna być uwzględniana jako element podstawy opodatkowania świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi oczyszczania ścieków.