Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Gd 552/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za poszczególne miesiące 2006 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 47.150 (czterdzieści siedem tysięcy sto pięćdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 25 marca 2009 r. określił "A" Sp. z o.o. zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego za poszczególne miesiące 2006 r. tj. za styczeń w wysokości [...],- zł, za luty w wysokości [...],- zł, za marzec w wysokości [...],- zł, za kwiecień w wysokości [...],- zł, za maj w wysokości [...],- zł, za czerwiec w wysokości [...],- zł, za lipiec w wysokości [...],- zł, za sierpień w wysokości [...],- zł, za wrzesień w wysokości [...] zł, za październik w wysokości [...],- zł, za listopad w wysokości [...],- zł, za grudzień w wysokości [...],- zł.

Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 22 czerwca 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że olej opałowy jest wyrobem akcyzowym, o którym mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 z poźn. zm.), a z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 11 ust. 2 tej ustawy wynika, że opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż na terytorium kraju wyrobów akcyzowych. Organ wyjaśnił dalej, że w przypadku, gdy czynności opodatkowane podatkiem akcyzowym zostały wykonane z naruszeniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, obowiązek podatkowy powstaje z dniem dokonania tej czynności, a jeżeli tego dnia nie można określić - z dniem, w którym uprawniony podmiot stwierdził dokonanie tych czynności. Organ drugiej instancji wskazał, że stawki podatku wskazane są między innymi w art. 65 ust. 1 ww. ustawy, który przewiduje, że stawka akcyzy na paliwa silnikowe wynosi 2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 233 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu, na ciężkie oleje opałowe przeznaczone na cele opałowe 60 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu, a na gaz płynny i metan używany do napędu pojazdów samochodowych 700 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu. Organ odwoławczy podkreślił, że dodatkowe zastrzeżenie przewiduje ust. 1a tego przepisu, w myśl którego w przypadku użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, użycia ich niezgodnie z przeznaczeniem, a także sprzedaży ich za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych, stawka akcyzy wynosi dla olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe - 2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu (pkt 1), dla ciężkich olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe - 1.800 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu (pkt 2). Organ wyjaśnił, że podmiot dokonujący sprzedaży olejów opałowych opisanych w § 4 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r., Nr 87, poz. 825), zwanego dalej "rozporządzeniem wykonawczym", zobowiązany jest uzyskać od nabywcy produktu oświadczenie zawierające elementy szczegółowo określone w ww. przepisie prawnym. Organ stwierdził, że w przypadku, gdy sprzedający nie dochowa staranności w zakresie gromadzenia ww. dokumentacji, stosownie do wskazanego wyżej przepisu, nie może stosować preferencyjnej stawki podatku akcyzowego zastrzeżonej w przypadku przeznaczenia oleju na cele opałowe. Przewidzianą bowiem przez ustawodawcę formą wyrażenia przez nabywcę woli i zamiaru przeznaczenia kupionego produktu na cele opałowe jest opisane wyżej oświadczenie. Organ podkreślił, że wyłącznie oświadczenie spełniające warunki opisane prawem, pochodzące od osób, które można zidentyfikować na podstawie danych wynikających z oświadczenia, uzasadnia zastosowanie niższej stawki podatku. W przekonaniu organu posiadanie oświadczenia nierzetelnego, tj. pochodzącego od nabywcy niemożliwego do zidentyfikowania na podstawie wskazanych w oświadczeniu danych, jest równoznaczne z brakiem takiego oświadczenia. Organ odwoławczy podzielił ocenę organu pierwszej instancji, że kontrola przeprowadzona u skarżącej wykazała, iż w wielu przypadkach dokumentowanie przez skarżącą sprzedaży oleju na cele opałowe nie odpowiada opisanym wyżej wymogom formalnym, co wyklucza zastosowanie w tych przypadkach niższej stawki podatku. Organ wyjaśnił, że kontroli poddano 1508 oświadczeń, z których wiele zawierało nieprawidłowości, co ustalono w oparciu o informacje ze zbiorów meldunkowych, dane z Powszechnego Elektronicznego Systemu Ewidencji Ludności oraz weryfikację wymogów formalnych (braki w zakresie nr PESEL, NIP, braki w określeniu rodzaju i typu posiadanych urządzeń grzewczych, określenia miejsca i daty wystawienia). Organ odwoławczy, podobnie jak organ pierwszej instancji stanął na stanowisku, że to na podmiocie sprzedającym olej opałowy ciąży obowiązek uzyskania i przechowywania prawidłowo wypełnionych i kompletnych oświadczeń. Organ podkreślił, że stwierdzonej w postępowaniu materialnej i formalnej wadliwości oświadczeń nie można konwalidować, jak tego chce skarżąca, innymi środami dowodowymi. Organ drugiej instancji wyjaśnił, że podatek akcyzowy ma charakter cenotwórczy, jeżeli zatem przepisy o podatku akcyzowym uzależniały wysokość stawki od oświadczenia nabywcy, to określenie odpowiedniego poziomu ceny, uwzględniającego właściwą stawkę akcyzy, pozostawało w sferze działania obydwu stron umowy. Spółka miała możność określenia ceny jako elementu umowy, w zależności od zachowania nabywcy, w szczególności w sytuacji, gdy oświadczenie było niepełne. Organ odwoławczy podkreślił, że ustawodawca uzależnił zastosowanie preferencyjnej stawki podatku nie od faktycznego przeznaczenia oleju na cele opałowe (czego sprzedawca nie byłby w stanie zweryfikować), lecz od złożenia oświadczenia o zamiarze takiego przeznaczenia w dacie nabycia produktu. Organ zwrócił też uwagę, że przepis rozporządzenia jednoznacznie sprzedawcę obciąża obowiązkiem pozyskania oświadczenia, nie wprowadza obowiązku złożenia oświadczenie po stronie nabywcy. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał, za prawidłowe ustalenia organu pierwszej instancji, że sprzedaż oleju opałowego (w litrach) poświadczona niekompletnymi lub wystawionymi przez osoby nieistniejące oraz nie potwierdzona przez kontrahentów wynosiła ogółem w 2006 r. 2.245.968 litrów. Organ dokonał wyliczenia należnego podatku za poszczególne miesiące z uwzględnieniem wysokości podatku uiszczonego na poprzednich etapach obrotu w wysokości identycznej, jak organ pierwszej instancji.