Komentarz do PIT 2022 - Art. 13

I. Wprowadzenie

1

[Przychody z działalności wykonywanej osobiście] Przychodem z tej działalności są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych przez podatnika świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Działalność wykonywana osobiście nie wymaga zarejestrowania w CEIDG. Przychody osiągnięte w ramach działalności wykonywanej osobiście podlegają zasadniczo opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad ogólnych, jednak zdarzają się wyjątki opodatkowane podatkiem zryczałtowanym.

II. Przychody artystów, sportowców, dziennikarzy [art. 13 pkt 2]

2

[Działalność artystyczna] Ustawa o PIT nie zawiera definicji działalności artystycznej. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej ustawa o s.u.s.) za artystę uważa się osobę wykonującą zarobkowo działalność artystyczną w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii, a także w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów i kaskaderów. Potoczne rozumienie działalności artystycznej jest jednak szersze i obejmuje również pojęcie twórcy zdefiniowane w ustawie o s.u.s. Za twórcę uważa się bowiem osobę, która tworzy dzieła w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, choreografii i lutnictwa artystycznego oraz sztuki ludowej, będące przedmiotem prawa autorskiego.

Kwalifikując swoje przychody do przychodów osiąganych z działalności artystycznej, należy zwracać uwagę, czy nie przyjmuje ona cech pozarolniczej działalności gospodarczej. Świadczyć o tym będą: rozmiar i częstotliwość dokonywanej sprzedaży.

3

[Działalność naukowa] Praca naukowa jest formą pracy twórczej. Praca naukowa charakteryzuje się poznawaniem dotychczas nieznanych części rzeczywistości. W polskich realiach praca naukowa odbywa się często na podstawie stosunku pracy. W takim przypadku przychody są rozliczane w ramach umowy o pracę, a nie działalności wykonywanej osobiście.

4

[Dziennikarze] Zgodnie z prawem prasowym, dziennikarzem jest osoba zajmująca się redagowaniem, tworzeniem lub przygotowywaniem materiałów prasowych, pozostająca w stosunku pracy z redakcją albo zajmująca się taką działalnością na rzecz i z upoważnienia redakcji. Dziennikarzem jest zarówno osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę przewidzianej w Kodeksie pracy, jak i osoba zatrudniona na podstawie umowy o dzieło lub zlecenia. Dziennikarzem będzie również osoba zbierająca informacje na własną rękę z przeznaczeniem dla danej redakcji, zleceniodawcy. Materiałem prasowym jest każdy opublikowany lub przekazany do opublikowania w prasie tekst albo obraz o charakterze informacyjnym, publicystycznym, dokumentalnym lub innym, niezależnie od środków przekazu, rodzaju, formy, przeznaczenia czy autorstwa.

5

[Działalność sportowa] Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody:

● z uprawiania sportu,

● uzyskane jako stypendia sportowe,

● z działalności trenerskiej,

● sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

W przypadku zawodowych sportowców często sporną kwestią jest rozliczanie ich przychodów z uprawiania sportu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza, z powodu możliwości rozliczania kosztów poniesionych w celu uzyskania przychodów, jest w praktyce korzystniejszą formą opodatkowania. Odnośnie do tego zagadnienia warto przytoczyć korzystne dla podatników rozstrzygnięcie Ministra Finansów w interpretacji ogólnej z 22 maja 2014 r. (nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426), w której czytamy:

MF

Profesjonalne uprawianie sportu: (...) Z uwagi na powyższą argumentację, nie znajdując uzasadnienia dla odmiennej wykładni tych samych przepisów wobec różnych grup zawodowych, stwierdzam, iż podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2-8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

W praktyce podatkowej sporna jest również kwestia rozliczania przychodów sportowców z umów o prawa do wizerunku. Tutaj też warto przywołać korzystne rozstrzygnięcie organów podatkowych. Należy jednak zaznaczyć, że zostało ono wydane w wyniku orzeczenia sądu administracyjnego:

MF

Umowa o świadczenie usług sportowych: (...) Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą zarejestrowanym przedsiębiorcą, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEiDG, dokonanego przez właściwy organ ewidencyjny. Wnioskodawca posiada również ważny numer REGON nadany mu przez właściwy organ, a także jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na świadczeniu usług sportowych i reklamowych, obejmujących m.in. działalność agencji reklamowych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł w dniu 20 maja 2011 r. z Klubem Sportowym (dalej zwanym "Klubem") kontrakt w formie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług reklamowych (zwany dalej "Kontraktem"). Obok Kontraktu, Wnioskodawca zawarł z Klubem również umowę o świadczenie usług sportowych, która jednakże nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Zgodnie z Kontraktem, Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania za wynagrodzeniem m.in. następujących usług reklamowych (dalej jako "Usługi reklamowe"): udział we wszystkich imprezach służących kształtowaniu pozytywnego wizerunku Klubu w opinii publicznej, tj. np. podejmowanie działań polegających na popularyzacji Klubu, udział w konferencjach prasowych. Działania te mają być podejmowane z maksymalnym eksponowaniem i wykorzystaniem materiałów reklamowo-marketingowych sponsorów. W ramach umowy Wnioskodawca wyraził zgodę na utrwalenie oraz rozpowszechnienie jego wizerunku. Wnioskodawca zobowiązał się również współdziałać z Klubem w sposób umożliwiający Klubowi wypełnianie obowiązków wynikających z zawieranych z osobami trzecimi umów reklamowych, sponsorskich oraz innych o podobnym charakterze, jak również aktywnie uczestniczyć we wszelkiego rodzaju przedsięwzięciach służących kształtowaniu korzystnego wizerunku Klubu w opinii publicznej. W Kon­trak­cie określono, że Wnioskodawca może również świadczyć na rzecz innych podmiotów usługi polegające na reklamie ich produktów z zastrzeżeniem, że podmioty te nie mogą prowadzić działalności konkurencyjnej do działalności Klubu. W związku z ww. zapisem Kontraktu nie jest wykluczone, że Wnioskodawca będzie osiągał przychody w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (w powyższym zakresie) z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów, np. producentów odzieży sportowej, producentów odżywek dla sportowców. (...) W opinii Wnioskodawcy brak jest przeszkód, aby uznać, że podejmowanie przez niego określonych w Kontrakcie działań o charakterze reklamowym na rzecz Klubu (w ramach usług reklamowych) stanowi działalność gospodarczą. Tego typu świadczenia są powszechne w obrocie gospodarczym, kiedy kontrahent zobowiązuje się wspierać swojego partnera biznesowego w jego działaniach reklamowych (w zamian za wynagrodzenie). W tej sytuacji bowiem Wnioskodawca działa w zbliżony sposób jak "agencja reklamowa" - realizuje czynności reklamowe na zlecenie Klubu. W praktyce funkcjonowania klubów siatkarskich strategia reklamowa klubów jest budowana w oparciu o wizerunki zawodników czy też akcje promocyjne i inne wydarzenia rozrywkowe z ich udziałem. (...) W dniu 2 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną nr IPTPB1/415-473/13-2/MAP, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W powyższej interpretacji wskazano m.in., że wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu wykorzystywania swojego wizerunku (udostępniania prawa do jego utrwalenia oraz rozpowszechniania), o którym mowa w art. 81 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powinno być na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych traktowane jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy. W konsekwencji, na mocy wyłączenia, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ww. przychody, jako stanowiące przychody z odrębnego źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, nie mogą stanowić przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy. Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego, w dniu 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 11 grudnia 2013 r.), złożono za pośrednictwem Organu podatkowego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej. (...) W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 października 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 707/16 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia źródła przychodów - jest prawidłowe. (Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 10 kwietnia 2017 r., nr IPTPB1/415-473/13-3/17-S/MAP)

W ramach działalności wykonywanej osobiście opodatkowane są również przychody sędziów zawodów sportowych. Organy podatkowe twierdzą niekiedy, że do wypłacanych im ekwiwalentów nie można stosować zryczałtowanego podatku przewidzianego dla tzw. małych zleceń. Opodatkowanie zryczałtowanym 17% podatkiem dochodowym ma bowiem miejsce, gdy:

● umowa jest zawarta z osobą niebędącą pracownikiem płatnika,

● kwota należności z tytułu tej umowy nie przekracza 200 zł oraz

● wysokość należności wynika z umowy.

Takiej praktyce przeczy ugruntowane stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2021 r. (nr 0113-KDIPT2­-3.4011.216.2021.1.GG) stwierdził:

MF

Faktyczne wykonywanie czynności sędziego sportowego: Analiza normy prawnej wyrażonej w przepisie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

- umowa zawarta jest z osobą niebędącą pracownikiem płatnika,

- kwota należności z tytułu tej umowy nie przekracza 200 zł oraz

- wysokość należności wynika z umowy.

W powołanym przepisie ustawodawca nie zawarł żadnego zastrzeżenia dotyczącego rodzaju i formy zawarcia umowy, na mocy której sędzia sportowy miałby wykonywać wspomnianą działalność. Zatem, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego, zasadnym jest uznanie, że w przypadku wynagrodzenia sędziów sportowych mamy do czynienia z umową, o której mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy. Umowa zlecenia nie musi być jednak sporządzona w określonej formie - istotne jest jedynie, aby strony doszły do porozumienia co do wszystkich istotnych przedmiotowo elementów umowy. Z wniosku wynika, że delegacje sędziowskie są tożsame z umowami, ponieważ na ich podstawie organizator zawodów sportowych wypłaca sędziom sportowym umówioną kwotę wynagrodzenia za wykonanie określonej czynności w określonym czasie. Dokumenty te jasno określają strony umowy. To strony ustalają kwotę wynagrodzenia w odniesieniu do stawek obowiązujących w Polskich Związkach Sportowych lub innych założeniach finansowych przewidzianych np. przez Ministerstwo Kultury, Dziedzictwa Narodowego i Sportu. Reasumując, należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym i prawnym w związku z wypłacanymi przez Wnioskodawcę dla delegowanych sędziów sportowych z tytułu obsługi meczów ekwiwalentami sędziowskimi do wysokości nieprzekraczającej 200 zł, zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca prawidłowo pobiera zryczałtowany podatek dochodowy od ekwiwalentów sędziowskich na podstawie powołanego przepisu ww. ustawy. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

6

[Nagrody w konkursach] W ramach działalności wykonywanej osobiście opodatkowane są również przychody z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki. W przypadku przychodów z tytułu wygranych w konkursach pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 10% wygranej lub nagrody. Nagrody w konkursach nie są więc opodatkowane w ramach skali podatkowej, lecz podatkiem zryczałtowanym. Przy czym wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 2000 zł. Ustawa o PIT nie zawiera definicji konkursu. W takim przypadku zasadne jest przyjęcie definicji określonej w Słowniku języka polskiego. Zgodnie z nim, za konkurs należy uznać przedsięwzięcie o charakterze artystycznym, rozrywkowym, sportowym, mające określony program i dające możliwość wyboru przez eliminację najlepszych wykonawców uczestników, którzy zostają wyróżnieni nagrodami. Istotnym elementem każdego konkursu jest rywalizacja pomiędzy jego uczestnikami, zaś od strony formalnej - regulamin określający porządek oraz zasady wyłaniania zwycięzców.

III. Przychody duchownych [art. 13 pkt 3]

7

[Opodatkowanie przychodów duchownych] Przychody osób duchownych są opodatkowane podatkiem zryczałtowanym albo według skali podatkowej. Przy opodatkowaniu według skali przychody kapłanów są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, z wyłączeniem przychodów osiąganych na podstawie stosunku pracy, np. z tytułu uczenia religii w szkole.

IV. Przychody arbitrów [art. 13 pkt 4]

8

[Opodatkowanie przychodów arbitrów] Arbitraż to polubowne, pozasądowe rozstrzyganie sporów. Polega na rozstrzyganiu spraw cywilnych (głównie gospodarczych) przez powołane do tego osoby - arbitrów. Zasadą arbitrażu jest to, że strony postępowania mają bezpośredni lub pośredni wpływ na wybór arbitrów oraz zasady rozstrzygania sporów. Miejsce postępowania przed sądem polubownym wskazują strony, a w razie braku takiego wskazania określa je sąd polubowny, biorąc pod uwagę przedmiot postępowania, okoliczności sprawy i dogodność dla stron. Podstawą kompetencji sądu polubownego (arbitrażowego) jest umowa o arbitraż (zapis na sąd polubowny). Choć sąd arbitrażowy jest sądem niepaństwowym, wydany przez niego wyrok może uzyskać skuteczność i być wykonany przymusowo w większości państw świata. Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zaliczane są przychody tych arbitrów, którzy uczestniczą w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi. W doktrynie podatkowej pojawia się stanowisko, że do działalności wykonywanej osobiście należy zaliczyć również przychody członków innych sądów polubownych¹. W ocenie autora niniejszego komentarza przychody arbitrów w postępowaniach krajowych należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł albo do przychodów z działalności gospodarczej, jeżeli wskazuje na to skala i forma organizacyjna działalności arbitra.

V. Przychody z funkcji społecznych [art. 13 pkt 5]

9

[Pojęcie pełnienia obowiązków społecznych] Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "obowiązki społeczne" lub "obywatelskie". Jednak zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 25 listopada 1997 r. (sygn. akt U 6/97):

TK

(...) O pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych. Z pełnieniem obowiązków społecznych natomiast mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie.

10

[Wykonywanie obowiązków społecznych i obywatelskich] Przez wykonywanie obowiązków społecznych lub obywatelskich należy rozumieć przede wszystkim wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej. Będą to również obowiązki związane z wykonywaniem określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe).

11

[Przychody radnego] Do przychodów radnego należy zaliczyć wymienione w ustawie o samorządzie gminnym diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych. Przy czym wolne od podatku są diety przysługujące radnym na podstawie art. 25 ust. 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3000 zł. Z kolei diety i inne należności za czas podróży radnego korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT - do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia o podróżach służbowych. Diety i inne należności wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, a także diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy - to różne rodzaje świadczeń.

12

[Przychody posła, senatora] Posłom i senatorom w okresie sprawowania mandatu, licząc od pierwszego posiedzenia Sejmu lub Senatu, przysługuje uposażenie, wypłacane miesięcznie, także za niepełne miesiące sprawowania mandatu. Uposażenie to odpowiada 80% wysokości wynagrodzenia podsekretarza stanu, ustalonego na podstawie przepisów o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, z wyłączeniem dodatku z tytułu wysługi lat. Obecnie zasadnicze uposażenie bez dodatków wynosi 12 826,64 zł.

Do uposażenia przysługują dodatki w wysokości:

● 20% uposażenia - dla pełniących funkcję przewodniczącego komisji,

● 15% uposażenia - dla pełniących funkcję zastępcy przewodniczącego komisji,

● 10% uposażenia - dla pełniących funkcję przewodniczących stałych podkomisji.

Prezydium Sejmu oraz Prezydium Senatu mogą określać:

1) inne niż przewidziane wyżej okoliczności uzasadniające wypłacanie dodatków do uposażenia oraz ustalać ich wysokość;

2) komisje poselskie lub senackie, których członkowie otrzymują także inne niż wyżej dodatki do uposażenia, oraz ustalać ich wysokość,

3) tryb wypłaty dodatków.

W razie zbiegu uprawnień do dwóch lub więcej dodatków, wypłaca się je miesięcznie w łącznej wysokości nieprzekraczającej 35% uposażenia.

Posłowi i senatorowi przysługują środki finansowe na pokrycie kosztów związanych z wydatkami poniesionymi w związku z wykonywaniem mandatu na terenie kraju, w zryczałtowanej wysokości 25% wynagrodzenia podsekretarza stanu, ustalonego na podstawie przepisów o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, z wyłączeniem dodatku z tytułu wysługi lat (dieta parlamentarna - obecnie wynosi 4008,33 zł). Dieta parlamentarna jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych w granicach określonych w odrębnych przepisach dla diet otrzymywanych z tytułu pełnienia obowiązków obywatelskich i nie może być zajęta w drodze egzekucji.

VI. Przychody biegłych [art. 13 pkt 6]

13

[Opodatkowanie przychodów biegłych] Kwalifikacja podatkowa wynagrodzenia pełnomocnika z urzędu, biegłego sądowego, nadzorcy sądowego lub syndyka do określonego źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zależna od formy, w jakiej dana osoba wykonuje swoją działalność zawodową. Jeżeli osoby te wykonują swoją działalność zawodową w ramach prowadzenia firmy, to dochody należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast swoją działalność zawodową prowadzą w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas wynagrodzenie tych osób należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

VII. Członkowie zarządu, rad nadzorczych [art. 13 pkt 7]

14

[Zarząd] Zarząd jest powołany do prowadzenia spraw podmiotu oraz jego reprezentowania. Jest to organ wykonawczy, przykładowo w spółce z o.o., powoływany i odwoływany mocą uchwały wspólników, chyba że umowa samej spółki przewiduje inny tryb powoływania zarządu. Dla prawidłowego podatkowego rozliczenia wynagrodzenia wypłacanego członkowi zarządu podstawową sprawą jest jego kwalifikacja do właściwego źródła przychodu. To zaś zależy od formy zatrudnienia członka zarządu. Zatrudnienie może polegać na samym powołaniu, ale można także zawrzeć jedną z następujących umów:

● umowę o pracę albo

● kontrakt menedżerski czy też podobną umowę o zarządzanie podmiotem.

Dokonanie odpowiedniego wyboru przekłada się na jego kwalifikację podatkową.

Decydując się na samo powołanie, spółka nie zawiera już dodatkowej umowy dotyczącej zatrudnienia członka zarządu. W takim przypadku warto jednak zadbać o szczegółowy regulamin, który określi prawa i obowiązki członka zarządu. Przychód z samego powołania jest kwalifikowany do działalności wykonywanej osobiście. Przychodem z działalności wykonywanej osobiście jest również wynagrodzenie członka zarządu, który podpisał ze spółką kontrakt menedżerski lub inną umowę cywilnoprawną dotyczącą zarządzania firmą, nawet jeżeli taką umowę podpisał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie z umowy o pracę członka zarządu jest kwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy.

15

[Członkowie rady nadzorczej] Rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki. Do jej szczególnych obowiązków należy ocena sprawozdań zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy. Rada nadzorcza jest obligatoryjna w spółce akcyjnej. W spółce komandytowo-akcyjnej rada nadzorcza powinna zostać ustanowiona, gdy liczba akcjonariuszy przekracza 25 osób. W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością rada powinna zostać ustanowiona, gdy kapitał zakładowy spółki przewyższa 500 000 zł, a liczba wspólników przekracza 25. Radę powołują także akcjonariusze prostej spółki akcyjnej.

16

[Przychody nierezydentów] Przychody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu czy członka rady nadzorczej są kwalifikowane do działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy o PIT). W przypadku osoby będącej nierezydentem przychód ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z nim, podatek dochodowy od przychodów uzyskanych na terytorium Polski z tytułu bycia członkiem zarządu czy rady nadzorczej pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. To oznacza, że przychody osób podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie, właściwy organ potwierdza, że - na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

VIII. Członkowie Rady Mediów Narodowych [art. 13 pkt 7a]

17

[Rada Mediów Narodowych] Rada Mediów Narodowych to organ kolegialny powołujący i odwołujący zarządy i rady nadzorcze Telewizji Polskiej, Polskiego Radia oraz Polskiej Agencji Prasowej. W skład Rady wchodzą trzy osoby wybierane przez Sejm i dwie powoływane przez Prezydenta RP oraz wskazane przez największe kluby opozycyjne. Członkowie Rady muszą się wyróżniać wiedzą i doświadczeniem w sprawach związanych z zadaniami i działaniem mediów.

IX. Umowy zlecenia, o dzieło [art. 13 pkt 8]

18

[Umowa zlecenia] Umowa zlecenia polega na tym, że przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 § 1 k.c.). Tym samym przyjmuje się, że zleceniobiorca jest umocowany do wykonania danej czynności w imieniu dającego zlecenie. Treść umowy zlecenia może również przewidywać działanie zleceniobiorcy w imieniu własnym, ale na rzecz zleceniobiorcy. Wówczas zleceniobiorca po dokonaniu zleconej mu czynności prawnej jest zobowiązany przenieść nabyte w ten sposób prawo na zleceniodawcę (art. 740 k.c.). Czynność prawna, która może być przedmiotem zlecenia, to taka czynność osoby posiadającej zdolność do czynności prawnych, która wywołuje określone skutki prawne. Tymczasem w praktyce powszechne stało się wykorzystywanie umowy zlecenia do wykonywania czynności faktycznych, a nie prawnych, np. wykonywanie prac biurowych, tłumaczenie, redagowanie tekstów. Wykonywanie takich czynności nie wywołuje skutków prawnych. Są to w gruncie rzeczy umowy o świadczenie usług. Nie oznacza to jednak, że takie umowy sprzeciwiają się całkowicie naturze umowy zlecenia. Do tego rodzaju umów stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu, o ile nie podlegają one przepisom dotyczącym innej umowy nazwanej.

19

[Umowa o dzieło] Umowa o dzieło jest zawierana pomiędzy zlecającym dzieło i przyjmującym zlecenie. Przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, natomiast zlecający do zapłaty określonego w umowie wynagrodzenia (art. 627 k.c.). Przedmiotem umowy o dzieło muszą być czynności dające konkretny rezultat - zarówno materialny, np. wykonanie mebla, jak i niematerialny, np. zaprojektowanie logo firmy. Przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia. Jest to umowa rezultatu, czyli istotny jest efekt. Natomiast umowa zlecenia to umowa starannego działania, czyli istotny jest sposób wykonywania umowy.

20

[Stawka minimalna] Od 1 stycznia 2022 r. obowiązuje w stosunku do umów zlecenia minimalna stawka 19,70 zł brutto za godzinę. Osoby zatrudnione na podstawie umowy o dzieło nie podlegają tym regulacjom, a ich wynagrodzeniem jest kwota, na którą umówiły się strony umowy.

21

[Przychody osób świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia] Przychody osób świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia czy umowy o dzieło są zaliczone do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, jeżeli nie prowadzą one działalności gospodarczej w tym zakresie, a przychody są uzyskiwane za pośrednictwem:

● osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osób prawnych, jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi,

● właścicieli (posiadaczy) nieruchomości, a podatnik wykonuje swoje usługi wyłącznie na potrzeby związane z nieruchomością,

● przedsiębiorstwa w spadku.

22

[Umowy pomiędzy osobami fizycznymi] Umowy zlecenia i umowy o dzieło zawarte pomiędzy osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, w sytuacji gdy usługi nie są świadczone na rzecz właściciela (posiadacza) nieruchomości, są zaliczane do przychodów z innych źródeł. Na zleceniodawcy (zamawiającym dzieło) nie ciążą obowiązki płatnika. Nie jest on więc zobowiązany do obliczenia, pobrania i wpłaty podatku od umowy zlecenia (o dzieło). Nie musi też sporządzać żadnej deklaracji ani informacji podatkowej dla zleceniobiorcy (wykonawcy dzieła). Przychód z takiej umowy zlecenia (o dzieło) podlega opodatkowaniu w zeznaniu rocznym PIT-36.

23

[Zaliczki na podatek] Zleceniobiorca (wykonawca dzieła) ma możliwość wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek od przychodów z tego typu umów (art. 44 ust. 1c ustawy o PIT). Jeżeli podatnik zdecyduje się na wpłacanie miesięcznych zaliczek, to taki sposób rozliczania będzie musiał stosować do końca danego roku podatkowego (art. 44 ust. 1d ustawy o PIT). Zaliczki miesięczne jest obowiązany wpłacać na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskał dochód, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następnego (art. 44 ust. 1f ustawy o PIT).

24

[Świadczenie nieodpłatne dla zleceniobiorców] W stosunku do osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia, o dzieło, kontraktu menedżerskiego czy powołania w przypadku członków zarządu w praktyce mogą mieć zastosowanie wnioski płynące z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. Oznacza to, że świadczenia nieodpłatne dla tych osób są ich przychodem, jeżeli:

● świadczenie zostało spełnione w interesie świadczącego usługę (a nie w interesie zleceniodawcy) i przyniosło mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

● korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnie danej osobie,

● świadczenie zostało spełnione za zgodą osoby świadczącej usługi (skorzystała z niego w pełni dobrowolnie).

W wyroku z 13 sierpnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 2904/17) NSA podkreślał:

NSA

(...) W sprawie nie jest kwestionowane spełnienie pierwszego z wymienionych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., K 7/13, warunków z tego względu, że w opisie stanu faktycznego nie zastrzeżono braku zgody na korzystanie z tego świadczenia (bezpłatne zakwaterowanie oraz dowóz do miejsca wykonywania pracy) przez zleceniobiorcę. Nie wskazano na to, że - nawet potencjalnie - mogła wystąpić sytuacja, w której wbrew swej woli zleceniobiorca mógł wyrazić zgodę na korzystanie nieodpłatnie z wykupionego i udostępnionego przez spółkę lokalu mieszkalnego i środka transportu. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym należało przyjąć, że świadczenia te zleceniodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą zleceniobiorcy na ich przyjęcie. W takiej sytuacji odpowiednikiem świadczenia na rzecz zleceniobiorcy były wydatki, jakie zleceniodawca poniósł na wynajem miejsc noclegowych na cały okres pobytu konkretnego zleceniobiorcy oraz poniesione, również na rzecz konkretnego zleceniobiorcy, koszty dowozu do miejsca wykonywania pracy.

Nie budzi również wątpliwości indywidualizacja osób, które uzyskują tego rodzaju przychody i ich wysokość. Spółce wiadome jest, który zleceniobiorca i w jakim zakresie korzysta z tych nieodpłatnych świadczeń. Zatem przypisanie pracownikowi określonej wartości przychodu z tego tytułu jest kwestią, którą na podstawie posiadanych informacji spółka jest w stanie precyzyjnie określić.

Spełnione zatem zostały dwie pierwsze przesłanki, które sformułował Trybunał Konstytucyjny: spełnienie nieodpłatnego świadczenia za zgodą zleceniobiorcy, a korzyść jest wymierna i może być przypisana indywidualnie każdemu z nich.

(...) Jako sporne sąd pierwszej instancji uznał spełnienie trzeciego warunku dotyczącego wyjaśnienia, czy przyjęcie nieodpłatnego noclegu oraz dowozu do miejsca wykonywania pracy przez zleceniobiorcę leży w jego interesie, bo pozwala mu uniknąć niezbędnego wydatku z tym związanego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji, opowiadając się za stanowiskiem spółki, dokonał błędnej oceny w tym zakresie. W bezspornym stanie faktycznym sprawy w zaskarżonym wyroku wadliwie przyjęto, że świadczenie polegające na skorzystaniu przez zleceniobiorcę z bezpłatnego zakwaterowania oraz dowozy do miejsca wykonywania pracy nie będzie spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy i nie przyniesie zleceniobiorcy korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Zdaniem sądu pierwszej instancji, gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wykonania pracy na podstawie umowy zlecenia, zleceniobiorcy nie mieliby powodu do korzystania z wynajmowanych przez wnioskodawcę miejsc noclegowych oraz korzystania z dowozu do miejsca wykonywania pracy. Na tego rodzaju jednoznaczną ocenę, wbrew temu, co wyjaśnił sąd pierwszej instancji, nie pozwalały tezy uzasadnienia omówionego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., K 7/13. Wręcz przeciwnie, w uzasadnieniu wyroku (pkt 3.4.3.) Trybunał stwierdził, że "sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.)". Akceptując warunki umowy, pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Trybunału, kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że z braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew temu, co przyjęto w zaskarżonym wyroku, z tego rodzaju sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie w odniesieniu do wykonywania pracy na podstawie umowy zlecenia. (...) Argumentów za zaakceptowaniem stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku nie dostarczają również wnioski wyprowadzone na tle regulacji umowy zlecenia. Umowa zlecenia, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, to umowa, na mocy której przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do wykonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W praktyce umowami zlecenia najczęściej są nazywane umowy o wykonanie określonych czynności faktycznych, a nie prawnych, dla zlecającego. Do tego rodzaju umów, zgodnie z przepisem art. 750 k.c., stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Określenie wysokości wynagrodzenia nie należy do elementów przedmiotowo istotnych umowy zlecenia, bowiem w braku uzgodnienia stron w tym zakresie określa się je za pomocą dalszych kryteriów wymienionych w art. 735 § 2. Jednak w przypadku określenia w niej odpłatności umowa zlecenia obok określenia jej stron, opisu zlecenia (rodzaj czynności wykonywanej przez zleceniobiorcę), wskazania czasu trwania zlecenia (miejsce i data jej zawarcia oraz termin zakończenia) powinna wskazywać wynagrodzenie za wykonanie zlecenia zawierające stawkę godzinową - wysokość oraz rodzaj, termin i formę płatności. Przepis art. 735 § 1 k.c. wyraża domniemanie odpłatnego charakteru umowy zlecenia. Darmy charakter zlecenia stanowi wyjątek i może wynikać z postanowień zawartej umowy lub okoliczności, w jakich zlecenie jest wykonywane. Kryteria określone w art. 735 § 1 służą rozstrzygnięciu, czy strony odstąpiły od reguły odpłatności zlecenia, a zatem odpowiedzi na pytanie, czy wynagrodzenie co do zasady należy się przyjmującemu zlecenie. Natomiast kryteria wskazane w art. 735 § 2 (w kolejności: treść umowy, obowiązujące taryfy, nakład wykonanej pracy) pozwalają określić wysokość należnego wynagrodzenia. Podstawą ustalenia wysokości wynagrodzenia powinien być w pierwszej kolejności ilościowy nakład pracy, przy uwzględnieniu odpowiednich cen, stawek lub innych mierników pozwalających na określenie jego ekonomicznej (rynkowej) wartości. Punktem odniesienia powinno być zatem wynagrodzenie rynkowe, które należałoby zapłacić za wykonanie danego rodzaju czynności przez przyjmującego zlecenie o danych kwalifikacjach podmiotowych. Obok wynagrodzenia z umowy zlecenia zleceniobiorcy mogą otrzymywać innego jeszcze rodzaju świadczenia od zlecających (zamawiających). Innego rodzaju świadczenia to takie, jak np. przychody w naturze (bony towarowe) czy - tak jak w rozpoznawanej sprawie - pokrycie kosztów zakwaterowania oraz dowozu do miejsca wykonywania pracy (nieodpłatne świadczenia). Przychody te również stanowić będą przychody z działalności wykonywanej osobiście. (...) Na podstawie przedstawionych regulacji dotyczących umowy zlecenia należy stwierdzić, że zasadą powinno być, iż zleceniobiorca w razie przyjęcia odpłatności zlecenia za swoją pracę otrzymuje wynagrodzenie (świadczenie pieniężne), a nieodpłatne świadczenia stanowią wyjątek od tej zasady, uzasadniony między innymi względami praktycznymi, np. ze względu na ulgi przy grupowym zakwaterowaniu czy organizacji grupowego przewozu. Ta zasada odpowiedniego wynagrodzenia ma także uzasadnienie z ekonomicznego punktu widzenia. Zbyt niskie wynagrodzenie za pracę, nieuwzględniające kosztów zleceniobiorcy ponoszonych w związku z wykonywaniem zwykłych, bo wynikających z umowy zlecenia, obowiązków, może spowodować nieatrakcyjność oferty zleceniodawcy na rynku pracy, gdyż podjęcie takiej pracy może być oceniane jako "nieopłacalne". Jeśli dający zlecenie uwzględnia (musi uwzględniać) ten aspekt w wysokości wynagrodzenia, ale ze względów organizacyjnych, praktycznych decyduje się na nieodpłatne świadczenie w postaci udostępnienia przyjmującym zlecenie nieodpłatnego zakwaterowania oraz dowozu do miejsca wykonywania pracy (mających wymierną wartość ekonomiczną), to nadal jest to zapłata za pracę. Z tego względu, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wartość ponoszonych przez skarżącą kosztów zakwaterowania oraz dowozu do miejsca wykonywania pracy dla zleceniobiorców będzie stanowiło dla tych osób przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu (por. wyroki NSA z 13 listopada 2018 r., II FSK 3247/16 i II FSK 3248/16; publik. CBOSA).

X. Kontrakty menedżerskie [art. 13 pkt 9]

25

[Istota kontraktu menedżerskiego] Istotą kontraktu menedżerskiego czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd a samodzielnym podmiotem - zarządcą, jest zarządzanie cudzym przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko. O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

W praktyce często menedżerowie próbują opodatkować swoje dochody w ramach działalności gospodarczej, a nie działalności wykonywanej osobiście. Opodatkowanie w ramach działalności gospodarczej pozwala na zaliczenie do kosztów wydatków związanych z uzyskiwanym przychodem (wyjątkiem są te wyraźnie wyłączone z kosztów) czy daje możliwość wyboru podatku liniowego, w przypadku którego stawka podatku wynosi 19%, niezależnie od wysokości dochodu. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie jednak stwierdził, że ustawodawca w sposób dostateczny określił, że przychody z umów menedżerskich powinny być kwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (wyrok TK z 19 lipca 2007 r., sygn. akt K 11/06). Sposobem na ominięcie tych niekorzystnych rozwiązań podatkowych stało się w pewnym momencie powierzenie obowiązków menedżera spółce osobowej. W takim przypadku działalność menedżera traci przymiot działalności wykonywanej osobiście, ponieważ menedżer wykonuje ją w powiązaniu z innymi wspólnikami spółki osobowej lub jej pracownikami. Przychód wspólnika jest wtedy ustalany proporcjonalnie do udziałów w spółce. Należy jednak pamiętać, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy spółki osobowej, a nie spółka. Organy podatkowe przyjmują więc, że wykorzystanie spółki osobowej do zawarcia kontraktu menedżerskiego nie wpływa na kwalifikację podatkową przychodu jej wspólnika.

¹ A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, LEX/El. 2014, Komentarz do art. 13 ustawy o PIT.