Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.949.2022.1.MSO

Interpretacja indywidualna w kwestii braku opodatkowania dofinansowania na realizację projektu oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach ww. projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii braku opodatkowania dofinansowania na realizację projektu pn. „(…)” oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach ww. projektu.

Wniosek został uzupełniony pismami z 28 grudnia 2022 r. (3 stycznia 2023 r.) i 4 stycznia 2023 r. (data wpływu 4 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) realizuje projekt pn. „(…)” (nr wniosku o dofinansowanie: (…)) współfinansowany w ramach działania (…) na lata 2014-2020 w ramach naboru (…)

Przedmiotem projektu jest udzielenie grantów przez Gminę (…), na realizację zadań polegających na wymianie urządzeń lub systemów grzewczych, niespełniających standardów niskoemisyjnych, w domach jednorodzinnych, należących do Mieszkańców Gminy (…).

W projekcie przewidziano udzielenie grantów na dostawę i montaż (…) szt. instalacji, w tym:

-  kotły na biomasę – (…) szt.,

-  powietrzne pompy ciepła co wraz z c.w.u. – (…) szt.,

-  kotły węglowe (ekogroszek) – (…) szt.,

-  kotły gazowe – (…) szt.

Dla każdego budynku moc nowego źródła ciepła dobrano indywidualnie, na podstawie wizji lokalnej i obliczeń zapotrzebowania w ciepło budynku (OZC).

Gmina wobec Mieszkańców występuje wyłącznie jako Grantodawca. Wszystkie czynności dokonywane przez Gminę wobec Mieszkańców dotyczące Projektu są związanie z udzieleniem grantu na rzecz Mieszkańca i właściwym rozliczeniem dofinansowania. Beneficjentem projektu jest Gmina, a ostatecznymi odbiorcami wsparcia czyli grantobiorcami są osoby fizyczne zamieszkujące Gminę (…), które będą wykorzystywały nowe źródła ciepła dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Umowy o powierzenie grantu zostały/zostaną zawarte pomiędzy Mieszkańcami JST, wybranymi w drodze otwartego naboru, a Gminą.

W ramach projektu wyodrębniono 3 zadania:

Zadanie 1 – Granty na zakup i montaż nowych źródeł ciepła – w ramach zadania wykonywane będą następujące elementy:

-  Zakup i montaż kotłów na biomasę (pellet) – grant ((…) grantów),

-  Zakup i montaż kotłów na gaz – grant ((…) grantów),

-  Zakup i montaż kotłów węglowych (ekogroszek) – grant ((…) granty),

-  Zakup i montaż powietrznych pomp ciepła co wraz z c.w.u. – grant ((…) grantów).

Zadanie 2 – Operator projektu – pełnienie funkcji operatora projektu oraz inspektora nadzoru.

Zadanie 3 – Promocja projektu – umieszczenie tablicy pamiątkowej na terenie Urzędu ze wskazaniem wysokości wsparcia, Beneficjenta, źródła wsparcia.

Gmina nie będzie dokonywała zakupu i montażu źródeł ciepła. To Grantobiorca samodzielnie dokona zakupu ww. urządzeń, a następnie będzie ubiegał się o zrefundowanie części poniesionych wydatków.

Grantobiorca nie będzie uiszczał żadnej opłaty/wkładu własnego, bowiem to on poniesie pełny koszt realizacji grantu, a następnie złoży wniosek o jego częściową refundację (zwrot części kosztów), zaś Gmina po weryfikacji przeleje mu wyliczony zwrot stanowiący grant, będący dofinansowaniem (dotacją celową) pozyskiwanym ze środków (…). Dofinansowanie będzie w świetle art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 305) stanowić dotację celową przekazywaną Gminie. Gmina udzielając grantu będzie również udzielała dotacji celowej. Procedurę przyznania grantu reguluje art. 35 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2017 r. poz. 1460 ).

Zainstalowane w wyniku realizacji inwestycji urządzenia będą własnością Mieszkańców przez okres minimum pięciu lat trwałości projektu. Finansowe zobowiązania związane z eksploatacją sprzętu w okresie trwałości Projektu będą pokrywać Grantobiorcy.

Wnioskodawca zrealizuje Projekt przekazując środki pieniężne Grantobiorcom z otrzymanej dotacji, natomiast w pozostałej części Mieszkańcy sfinansują niniejszy Projekt ze środków własnych. Podatek VAT w ramach dofinansowania został wskazany jako koszt kwalifikowalny. Gmina pragnie zaznaczyć, iż nie będzie pobierała żadnych opłat od Grantobiorców w związku z udziałem w Projekcie.

Projekt będzie realizowany w formule grantowej. Gmina wnioskuje w ramach projektu o dofinansowanie 85% od wartości kosztów kwalifikowanych i jednocześnie nie będzie pobierała, żadnych opłat od grantobiorców w związku z udziałem w projekcie.

Gmina będzie ponosić 15% kosztów kosztów własnych we wszystkich 3 zadaniach Projektu.

Każdy Grantobiorca będzie miał możliwość dokonania zakupu towarów i usług u dowolnego dostawcy, wyłonionego na podstawie przeprowadzonego przez siebie badania rynku, polegające na skierowaniu co najmniej 3 zapytań ofertowych do potencjalnych wykonawców, otrzymaniu min. 3 ofert i wyłonieniu najkorzystniejszego. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z Projektem będą wystawiane przez wykonawców na Mieszkańców. W związku z powyższym Mieszkańcy (Grantobiorcy) otrzymają faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym. Gmina nie będzie świadczyła usługi nadzoru inwestorskiego na rzecz Mieszkańców i nie będzie z tego tytułu wystawiała faktur VAT na rzecz Mieszkańców. Usługa nadzoru nie zostanie zakupiona celem jej odsprzedaży na rzecz Mieszkańców, w związku z czym VAT nie wystąpi w rozliczeniach między Gminą, a Mieszkańcami.

Grantobiorcy przez cały okres realizacji projektu (od momentu zakupu i montażu kotła) będą właścicielami ww. urządzeń. Nie dojdzie zatem do świadczenia usług ze strony Gminy na rzecz grantobiorcy, które podlegałyby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności nieopodatkowanych VAT. Gmina ubiegając się o dofinansowanie wskazała podatek VAT naliczony od wydatków jako wydatek kwalifikowalny w ramach powyższego projektu. Gmina nie będzie bowiem miało możliwości odzyskania podatku VAT.

Realizacja Projektu należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności ochrony środowiska i zaopatrzenia w energię cieplną.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pytania

1.Czy dotacja z (…) na realizację Projektu, w ramach którego Wnioskodawca przekaże środki pieniężne Grantobiorcom z tej dotacji, powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?

2.Czy Gmina przy realizacji Projektu będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Gminy, dotacja z (…) na lata 2014-2020 na realizację Projektu „(…)”, w ramach którego Wnioskodawca przekaże środki pieniężne z tej dotacji Grantobiorcom, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją Projektu.

Gmina jako podmiot władzy publicznej, posiada specyficzny status na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa”).

Artykuł 15 ust. 6 ustawy, określa prawnopodatkową podmiotowość organów władzy publicznej, na jego mocy nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej – nie podlega podatkowi VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 29a ust. 1. ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi. Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja taka nie podlega opodatkowaniu.

Przedmiotem umowy zawartej przez Gminę z Grantobiorcą jest jedynie zwrot kosztów i operacji tej nie towarzyszą żadne inne świadczenia pomiędzy Gminą a Mieszkańcem. Okoliczność otrzymania środków przez Mieszkańca od Gminy nie generuje skutków podatkowych w podatku VAT dla Gminy. Gmina w tym wypadku występuje jako instytucja udzielająca grantu – Mieszkaniec bez wyłonienia wykonawcy czy też rozliczenia grantu będzie zobowiązany do właściwego rozliczenia się z Gminą, jako podmiotem udzielającym dofinansowania.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, nie ma możliwości powiązania otrzymanej dotacji z ceną świadczonych usług, ponieważ takowe (cena oraz świadczenie usług) po stronie Gminy nie występują.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż Gmina realizując Projekt, wypełnia swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym oraz nie działa na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy Gmina nie działa w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT.

Według Wnioskodawcy, wykonywanie opisywanych działań jest analogiczne do innych czynności realizowanych w ramach wykonywania zadań własnych przez Gminę. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. Mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu).

Tym samym w opinii Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż Projekt nie będzie przez Gminę realizowany w charakterze podatnika podatku VAT (a zatem nie podlega ocenie na gruncie regulacji ustawy), to jego realizacja nie powinna zostać uznana za nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

W związku z tym, iż:

-     Grantobiorcy sami wybierają wykonawcę instalacji źródła ciepła i zawierają z nim umowę,

-     faktura zostanie wystawiona przez przedsiębiorcę dokonującego montażu źródła ciepła na Grantobiorcę,

-     Grantobiorca będzie właścicielem ww. instalacji,

-     pomiędzy Gminą (Grantodawcą) a Grantobiorcami dochodzi jedynie do zwrotu części kosztów nabycia źródła ciepła poniesionych przez Grantobiorców nie będziemy mieli do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a przekazywanych środków finansowych nie będzie można uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi/dokonanej dostawy towarów na rzecz Mieszkańców.

W konsekwencji dofinansowanie, które Gmina otrzyma w związku z realizacją opisanego Projektu, nie będzie stanowiło dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nie będzie nabywać towarów ani usług i nie będzie odsprzedawać ich dalej na rzecz Grantobiorców.

Uwzględniając powyżej przedstawioną argumentację, w opinii Wnioskodawcy, dotacja nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), dalej: ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tzw. odliczenie VAT).

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do  odliczenia VAT przysługuje wyłącznie podatnikom, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT lub niepodlegających opodatkowaniu VAT).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności nieopodatkowanych VAT. Jak wcześniej wskazano odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, bowiem mimo iż Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak towary i usługi nabywane dla realizacji wskazanego projektu nie będą wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności nieopodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie został zatem spełniony. Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób wykorzystywał towarów i usług nabytych/wytworzonych w związku z realizacją Projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT), w opinii Wnioskodawcy nie będzie mu tym samym przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od nabycia towarów i usług w ramach realizowanego projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.). Z treści ww. artykułu wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo projekt pn. „(…)”. Przedmiotem projektu jest udzielenie grantów przez Państwa, na realizację zadań polegających na wymianie urządzeń lub systemów grzewczych, niespełniających standardów niskoemisyjnych, w domach jednorodzinnych, należących do Mieszkańców Gminy (…). W projekcie przewidziano udzielenie grantów na dostawę i montaż (…) szt. instalacji, w tym: kotły na biomasę – (…) szt., powietrzne pompy ciepła co wraz z c.w.u. – (...) szt., kotły węglowe (ekogroszek) – (…) szt. kotły gazowe – (…) szt. Występują Państwo wobec Mieszkańców wyłącznie jako Grantodawca. Są Państwo beneficjentem projektu, a ostatecznymi odbiorcami wsparcia czyli grantobiorcami są osoby fizyczne zamieszkujące Gminę (…), które będą wykorzystywały nowe źródła ciepła dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Umowy o powierzenie grantu zostały/zostaną zawarte pomiędzy Mieszkańcami, a Państwem.

Nie będą Państwo dokonywali zakupu i montażu źródeł ciepła. To Grantobiorca samodzielnie dokona zakupu ww. urządzeń, a następnie będzie ubiegał się o zrefundowanie części poniesionych wydatków. Grantobiorca nie będzie uiszczał żadnej opłaty/wkładu własnego, bowiem to on poniesie pełny koszt realizacji grantu, a następnie złoży wniosek o jego częściową refundację (zwrot części kosztów), zaś Państwo po weryfikacji przeleją mu wyliczony zwrot stanowiący grant, będący dofinansowaniem (dotacją celową) pozyskiwanym ze środków (…). Nie pobierają Państwo żadnych opłat od Grantobiorców w związku z udziałem w Projekcie. Nie będą Państwo świadczyli usługi nadzoru inwestorskiego na rzecz Mieszkańców i nie będą Państwo z tego tytułu wystawiali faktur VAT na rzecz Mieszkańców. Usługa nadzoru nie zostanie zakupiona celem jej odsprzedaży na rzecz Mieszkańców, w związku z czym VAT nie wystąpi w rozliczeniach między Państwem, a Mieszkańcami.

Realizacja Projektu należy do Państwa zadań własnych w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności ochrony środowiska i zaopatrzenia w energię cieplną.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że przekazana przez Państwa dotacja celowa ze środków uzyskanych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…), Mieszkańcom w postaci zwrotu kosztów dla Mieszkańców w związku z zakupem i montażem instalacji, nie stanowi dopłaty do ceny instalacji, gdyż nie weszli Państwo w rolę inwestora, co za tym idzie – nie świadczą Państwo usługi ani nie dostarczają towaru na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie.

Każdy Grantobiorca będzie miał możliwość dokonania zakupu towarów i usług u dowolnego dostawcy. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z Projektem będą wystawiane przez wykonawców na Mieszkańców. Państwo nie będą świadczyć usługi nadzoru inwestorskiego na rzecz Mieszkańców i nie będą z tego tytułu wystawiali faktur VAT na rzecz Mieszkańców.

Należy zatem uznać, że czynność przekazania środków w formie pieniężnej jako zwrot kosztów zakupu i montażu instalacji nie stanowi świadczenia usług. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że nie świadczą Państwo na rzecz osób fizycznych (Mieszkańców) biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności. To inwestor (Mieszkaniec gminy) zakupi i zamontuje we własnym zakresie instalacje. Na podstawie umowy przyznają Państwo Mieszkańcowi pomoc finansową w formie refundacji pokrywającej część poniesionych przez Mieszkańca wydatków. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują zatem, że są Państwo grantodawcą i w żaden sposób nie angażują się w realizację montażu instalacji.

Zatem jeżeli faktycznie – tak jak wynika to z opisanego stanu faktycznego – przedmiotem umowy zawartej przez Państwa (Beneficjenta) z Grantobiorcą (Mieszkańcem) będzie jedynie zwrot kosztów i operacji tej nie będą towarzyszyły żadne inne świadczenia pomiędzy Państwem a Mieszkańcem, to zwrot kosztów instalacji na rzecz Grantobiorcy (Mieszkańca) nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych Mieszkańcowi (inwestorowi) nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru) w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, stwierdzić należy, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację Projektu będącego przedmiotem wniosku, nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, nie mają Państwo obowiązku odprowadzania podatku VAT od otrzymanej dotacji.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanych przepisów wynika, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Odnosząc się zatem do powyższego, powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności generujących podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje, jak bowiem wynika z opisu sprawy realizacja projektu należy do Państwa zadań własnych, a ponadto, nabywane przez Państwa towary i usługi związane z realizacją projektu nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pod nazwą: „(…)”.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1057 ze zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.z zastosowaniem art. 119a;

2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.