Interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.952.2022.1.JŚ

Skutki podatkowe częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 2 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zakresie skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

14 czerwca 2021 r. zawiązana została spółka komandytowa (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Wspólnikami tej spółki zostało pięć osób fizycznych i (…) sp. z o.o. jako komplementariusze oraz spółka (…) sp. z o.o. jako komandytariusz.

Przedmiotem działalności spółki głównie jest szeroko rozumiana działalność deweloperska. Spółka jest czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług. Wszyscy wspólnicy wnieśli do spółki wkłady pieniężne w łącznej wysokości (…) zł. Aktualnie wspólnicy spółki komandytowej podjęli decyzję, że w najbliższej przyszłości zamierzają obniżyć kapitał zakładowy i częściowo zwrócić wniesione wkłady wspólnikom, bez jednoczesnej likwidacji spółki.

Pytanie

Czy częściowy zwrot wkładu w spółce niebędącej osobą prawną podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, opisane zdarzenie nie odpowiada hipotezie żadnej normy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem częściowy zwrot wkładu nie podlega opodatkowaniu na gruncie tej ustawy. Wskazuje Pan, że przepisy Kodeksu spółek handlowych nie zakazują dokonywania zwrotu wkładów w trakcie trwania spółki.

Uważa Pan, że mając powyższe na uwadze należy dokładnie i po kolei przeanalizować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby móc stwierdzić, że nie ma w nich podstawy do uznania takiej wypłaty za przychód podlegający opodatkowaniu.

Po pierwsze, sytuacji zwrotu wkładów wspólnikowi w trakcie trwania spółki z całą pewnością nie reguluje art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem określa jedynie ogólne zasady opodatkowania wspólników spółek niebędących osobami prawnymi. Zgodnie z jego treścią, przychody z udziału w takiej spółce łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Przepis ten odnosi się do przychodów z udziału, a więc do tych przysporzeń majątkowych, które są skutkiem posiadanego przez wspólnika udziału w zyskach. Natomiast zwrot części udziału wspólników nie może być utożsamiony z przychodem z takiego udziału.

Pana zdaniem, częściowy zwrot wkładu nie wypełnia w ogóle definicji przychodu, o której mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłacone środki pieniężne z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego nie powodują bowiem u wspólnika spółki komandytowej żadnego przysporzenia majątkowego, a jedynie sytuację w której wspólnik odzyskuje część swojego majątku, wniesionego wcześniej do spółki jako jego wkład.

Stanowisko to potwierdza ugruntowana już linia orzecznicza (patrz wyrok NSA z 2 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2814/18 oraz wyrok NSA z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1721/16 ). Sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały, że zwrot części wkładu nie powoduje u wspólnika żadnego przysporzenia, więc oczywistym jest że nie mamy w takim przypadku do czynienia z przychodem z działalności gospodarczej. To natomiast w konsekwencji powoduje, że nie można uznać, iż w zaistniałym zdarzeniu znajdzie zastosowanie dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Artykuł ten odnosi się bowiem bezpośrednio jedynie do sytuacji wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną i wypłaty mu środków, które wniósł tytułem udziału i tylko taka czynność może być uznana na gruncie tego przepisu za przychód z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przytoczone argumenty należy uznać, że częściowy zwrot wkładu w spółce niebędącej osobą prawną jest neutralny podatkowo.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

 Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a ust. 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W związku z wejściem w życie 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) – spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.):

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Natomiast wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Z opisu zdarzenia wynika, że 14 czerwca 2021 r. zawiązana została spółka komandytowa (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Wspólnikami spółki zostało pięć osób fizycznych i (…) sp. z o.o. jako komplementariusze oraz spółka (…) sp. z o.o. jako komandytariusz. Wszyscy wspólnicy wnieśli do spółki wkłady pieniężne. Aktualnie wspólnicy spółki komandytowej podjęli decyzję, że w najbliższej przyszłości chcą obniżyć kapitał zakładowy i częściowo zwrócić wniesione wkłady wspólnikom, bez jednoczesnej likwidacji spółki.

Podkreślić należy, że otrzyma Pan częściowy zwrot wkładu w spółce komandytowej, która obecnie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem – według definicji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest spółką, a nie spółką niebędącą osobą prawną.

Wobec tego dojdzie do zmniejszenia Pana udziału kapitałowego w spółce komandytowej, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który następuje w inny sposób niż określony w art. 24 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem planowane przez Pana zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce komandytowej będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych – powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wobec tego, w wyniku zmniejszenia przez Pana udziału kapitałowego w spółce komandytowej poprzez częściowy zwrot wkładu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 1a w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie przychód z kapitałów pieniężnych.

Na marginesie należy poinformować, że od 1 stycznia 2022 r. został dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 14 ust. 2 pkt 16a, który stanowi:

W Pana sprawie nie będzie miał zastosowania uprzednio cytowany art. 14 ust. 2 pkt 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten ma zastosowanie w przypadku obniżenia wkładu w spółce niebędącej osobą prawną. Natomiast, jak wskazałem w niniejszej interpretacji, otrzyma Pan częściowy zwrot wkładu w spółce komandytowej, która obecnie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zatem – według definicji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest spółką, a nie spółką niebędącą osobą prawną.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Pana orzeczeń sądów administracyjnych, informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).