Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.110.2023.2.ENB

Możliwość skorzystania z ulgi na powrót.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – 7 kwietnia 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani obywatelką Białorusi i mieszka w Z. od 19 grudnia 2021 r. Zaczęła Pani pracować w Polsce na podstawie umowy o pracę w dniu 23 maja 2022 r. Wcześniej w Polsce Pani nie pracowała i nie mieszkała. W latach 2019-2021 była Pani rezydentem podatkowym Białorusi – posiada Pani za ten okres certyfikaty rezydenta wydane przez Urząd Skarbowy Białorusi. Otrzymała Pani zezwolenie na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie Karty Polaka w dniu 22 września 2022 r.

Uzupełniając wniosek wyjaśniła Pani, że w latach 2019 - 2021 oraz przed tym okresem nie przybywała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. jedynym miejscem stałego zamieszkania była Białoruś, gdzie posiadała Pani pracę i stałe ognisko domowe. W okresie od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. przebywała Pani już tylko w Polsce, w Z., na podstawie wizy krajowej typu D. Od tego czasu i do dziś Polska jest Pani jedynym miejscem zamieszkania. Od 19 grudnia 2021 r. nie miała Pani żadnych wyjazdów na Białoruś, ani wyjazdów do innych państw świata. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. nie miała Pani osobistych powiązań z Polską, mając na myśli znajomych, krewnych, rodzinę. Zamieszkiwała Pani wyłącznie w B. na Białorusi, gdzie miała stałą pracę. W ostatnich latach przebywała Pani tam ze swoim konkubentem (Pan E.F.). Pani najbliższa rodzina od zawsze zamieszkiwała w B. (ojciec, matka i brat). Nigdy dotąd nie miała Pani i obecnie nie ma żadnych osób na utrzymaniu. Jest Pani niezamężna, nie ma dzieci.

W okresie od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. mieszkała Pani w Polsce, w Z., razem ze swoim konkubentem (E.F.). Nie miała Pani na utrzymaniu ani dzieci, ani żadnej innej osoby.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. w Polsce nie miała Pani powiązań majątkowych, nie miała Pani źródła dochodów i nie posiadała tu nieruchomości, nie wynajmowała żadnego mieszkania, nie miała inwestycji, nie posiadała Pani polskiego konta bankowego, nie zamieszkiwała Pani w Polsce itd.

Na Białorusi posiadała Pani własne mieszkanie, miała Pani stałą pracę (co potwierdza państwowa książeczka pracownicza z Białorusi z okresami zatrudnienia 1 sierpnia 2016 r. -30 października 2020 r., 2 listopada 2020 r. – 16 grudnia 2021 r. ), mieszkała Pani razem z konkubentem w miejscowości A.. Rodzina, z której Pani pochodzi, zawsze mieszkała i nadal mieszka w B. na Białorusi.

Posiada Pani krajowe certyfikaty podatkowe, wydane przez Urząd Skarbowy na Białorusi za okres 2019 – 2021 r.

Po przyjeździe do Polski od 19 grudnia 2021 r. w ciągu 14 dni przebywała Pani na kwarantannie w wynajmowanym mieszkaniu w Z.. Nie była Pani zatrudniona w tym czasie ani w Polsce, ani na Białorusi. Utrzymywała się Pani z gotówkowych oszczędności przywiezionych ze sobą z Białorusi. Mimo to, że faktycznie zamieszkała Pani w Z., nie posiadała Pani jeszcze w Polsce żadnych innych dóbr, takich jak współwłasność, inwestycje, ubezpieczenia na życie lub majątkowe, konta bankowe, nieruchomości, praca.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. prowadziła Pani aktywność społeczną, kulturalną i obywatelską na Białorusi, w miejscu stałego zamieszkania.

W okresie 1 stycznia 2021 r. – 19 grudnia 2021 r. głównie przebywała i mieszkała Pani na Białorusi, natomiast od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. już mieszkała Pani w Polsce w Z. i przybywała na kwarantannie.

Przed 19 grudnia 2021 r. przyjeżdżała Pani do Polski w celach turystycznych (28 lutego 2017 r.; 20-21 stycznia 2018 r.; 29-30 maja 2018 r.; 29-30 czerwca 2019 r. (wiza turystyczna państwo Litwa); 5-6 lipca 2019 r., 20-21 września 2019 r., 25-27 października 2019 r.; 2 stycznia 2020 r. (wiza turystyczna państwo Litwa); od 19 grudnia 2021 r. wiza D.

W dniu 19 grudnia 2021 r. przeniosła Pani miejsce zamieszkania do Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Od dnia 19 grudnia 2021 r. centrum Pani interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Przyjazd w dniu 19 grudnia 2021 r. był planowany z zamiarem pozostania w Polsce. Obecnie już ma Pani zezwolenie na pobyt stały na podstawie Karty Polaka od 22 września 2022 r.

Od dłuższego czasu uczęszczała Pani na zajęcia z języka polskiego, ponieważ zawsze uważała go za język ojczysty. Następnie, w roku 2021 wysłała Pani razem z matką do U. maila z prośbą o rezerwację wizyty w sprawie Przyznania Karty Polaka. Terminowo, dnia 11 stycznia 2022 r. złożyła Pani wniosek o Przyznanie Karty Polaka, a w kwietniu 2022 r. osobiście odebrała Pani decyzję o Przyznaniu Karty Polaka. Decyzja od 15 lutego 2022 r.

Deklaruje Pani chęć skorzystania z ulgi na powrót w latach 2022-2025. Od dnia 23 maja 2022 r. pracuje Pani na podstawie umowy o pracę na stanowisku „pracownik biurowy”. Planuje Pani zostać w Polsce na bardzo długi okres, jest tu Pani bez żadnych ograniczeń prawnych.

Pani wynagrodzenie w 2022 r. wyniosło 31.333,20 zł brutto. W okresie styczeń 2023 r. - luty 2023 r. miesięczne wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę wynosiło 6.000 zł brutto. Od 1 marca 2023 r. nadal Pani pracuje na podstawie umowy o pracę z miesięcznym wynagrodzeniem 8.000 zł brutto.

Pytanie

Czy może Pani skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego (ulga na powrót), a jeśli tak to za jaki okres i jak poprawnie złożyć PIT-37 za 2022 r., żeby ulga na powrót została obliczona?

Pani stanowisko w sprawie

Przedstawiając własne stanowisko w uzupełnieniu wniosku odpowiedziała Pani twierdząco na zadane przez siebie pytanie dotyczące możliwości skorzystania z ulgi na powrót.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są:

Przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27,art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

–w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3)podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

–nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

–na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ponadto, w celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w art. 3 i art. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Co istotne, posiadanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ściśle związane ze spełnieniem ww. przesłanek. Podatnik spełniający kryteria wymienione w art. 3 ust. 1a ustawy, jest uznawany za osobę mającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, natomiast podatnik który tych kryteriów nie spełnia podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z opisu zdarzenia wynika, że jest Pani obywatelką Białorusi i mieszka w Z. od 19 grudnia 2021 r. Zaczęła Pani pracować w Polsce na podstawie umowy o pracę w dniu 23 maja 2022 r. Wcześniej w Polsce Pani nie pracowała i nie mieszkała. W latach 2019-2021 była Pani rezydentem podatkowym Białorusi – posiada Pani za ten okres certyfikaty rezydenta wydane przez Urząd Skarbowy Białorusi. Otrzymała Pani zezwolenie na pobyt stały na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie Karty Polaka w dniu 22 września 2022 r.

Uzupełniając wniosek wyjaśniła Pani, że w latach 2019 - 2021 oraz przed tym okresem nie przybywała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. jedynym miejscem stałego zamieszkania była Białoruś, gdzie posiadała Pani pracę i stałe ognisko domowe. W okresie od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. przebywała Pani już tylko w Polsce, w Z., na podstawie wizy krajowej typu D. Od tego czasu i do dziś Polska jest Pani jedynym miejscem zamieszkania. Od 19 grudnia 2021 r. nie miała Pani żadnych wyjazdów na Białoruś, ani wyjazdów do innych państw świata. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. nie miała Pani osobistych powiązań z Polską, mając na myśli znajomych, krewnych, rodzinę. Zamieszkiwała Pani wyłącznie w B. na Białorusi, gdzie miała stałą pracę. W ostatnich latach przebywała Pani tam ze swoim konkubentem (Pan E.F.). Pani najbliższa rodzina od zawsze zamieszkiwała w B. (ojciec, matka i brat). Nigdy dotąd nie miała Pani i obecnie nie ma żadnych osób na utrzymaniu. Jest Pani niezamężna, nie ma dzieci.

W okresie od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. mieszkała Pani w Polsce, w Z., razem ze swoim konkubentem (E.F.). Nie miała Pani na utrzymaniu ani dzieci, ani żadnej innej osoby.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. w Polsce nie miała Pani powiązań majątkowych, nie miała Pani źródła dochodów i nie posiadała tu nieruchomości, nie wynajmowała żadnego mieszkania, nie miała inwestycji, nie posiadała Pani polskiego konta bankowego, nie zamieszkiwała Pani w Polsce itd.

Na Białorusi posiadała Pani własne mieszkanie, miała Pani stałą pracę, mieszkała Pani razem z konkubentem w miejscowości A.. Posiada Pani krajowe certyfikaty podatkowe, wydane przez Urząd Skarbowy na Białorusi za okres 2019 – 2021 r.

Po przyjeździe do Polski od 19 grudnia 2021 r. w ciągu 14 dni przebywała Pani na kwarantannie w wynajmowanym mieszkaniu w Z.. Nie była Pani zatrudniona w tym czasie ani w Polsce, ani na Białorusi. Utrzymywała się Pani z gotówkowych oszczędności przywiezionych ze sobą z Białorusi. Mimo to, że faktycznie zamieszkała Pani w Z., nie posiadała Pani jeszcze w Polsce żadnych innych dóbr, takich jak współwłasność, inwestycje, ubezpieczenia na życie lub majątkowe, konta bankowe, nieruchomości, praca.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 19 grudnia 2021 r. prowadziła Pani aktywność społeczną, kulturalną i obywatelską na Białorusi, w miejscu stałego zamieszkania.

W okresie 1 stycznia 2021 r. – 19 grudnia 2021 r. głównie przebywała i mieszkała Pani na Białorusi, natomiast od 19 grudnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. już mieszkała Pani w Polsce w Z. i przybywała na kwarantannie.

W dniu 19 grudnia 2021 r. przeniosła Pani miejsce zamieszkania do Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Od dnia 19 grudnia 2021 r. centrum Pani interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Przyjazd w dniu 19 grudnia 2021 r. był planowany z zamiarem pozostania w Polsce. Obecnie już ma Pani zezwolenie na pobyt stały na podstawie Karty Polaka od 22 września 2022 r.

Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pani być uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.

Z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że od 19 grudnia 2021 r. mieszka Pani razem z konkubentem w Polsce, gdzie od tego dnia posiada Pani centrum interesów gospodarczych. Oznacza to, że w świetle art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od tego dnia spełnia Pani warunek pozwalający na uznanie Pani za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce.

Jednakże, mając na uwadze, że w 2021 r. Białoruś również traktowała Panią jako rezydenta podatkowego, ustalając Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów umowy z dnia 18 listopada 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Stosownie do art. 4 ust. 1 tej umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Na podstawie art. 4 ust. 2 Umowy:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a)osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),

b)jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,

c)jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,

d)jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W treści uzupełnienia wyjaśniła Pani, że od 19 grudnia 2021 r. przeniosła miejsce zamieszkania do Polski i od tego dnia Polska jest Pani jedynym miejscem zamieszkania.

Oznacza to, że od dnia 19 grudnia 2021 r. Pani miejscem zamieszkania dla celów podatkowych ustalonym w oparciu o ww. normy prawne była Polska, i od tego dnia w Polsce podlegała Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przedstawione przez Panią okoliczności nie pozwalają zatem na uznanie, że przeniosła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r. Miejsce zamieszkania w Polsce posiadała Pani bowiem od 19 grudnia 2021 r.

Powyższe oznacza, że niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Pani przypadku zmiana miejsca zamieszkania nie nastąpiła bowiem po dniu wskazanym w art. 53 ustawy zmieniającej, tj. po 31 grudnia 2021 r.

W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi na powrót należy ocenić jako nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).