Interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.34.2023.2.MR

Prawo do do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od pierwszej transakcji Spółki do dnia złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od pierwszej transakcji Spółki do dnia złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 marca 2023 r. (wpływ 20 marca 2023 r.) oraz pismem z 24 marca 2023 r. (wpływ 24 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka (dalej: Wnioskodawca/Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zawiązaną w lipcu 2022 r. Celem biznesowym prowadzenia działalności przez Spółkę, miało być nabywanie towarów (głównie maszyn, pojazdów, części do maszyn i pojazdów) na aukcjach na rynkach zachodnioeuropejskich, które po przywozie do Polski miały być odsprzedawane na rynki w państwach trzecich (głównie Białoruś).

Od strony podatku VAT Spółka przewidywała, że dokonywane przez nią transakcje będą rozliczane jako:

-wewnątrzwspólnotowe nabycia unijne od kontrahentów zagranicznych europejskich – Spółka naliczałaby i odliczałaby VAT zgodnie z mechanizmem „reverse charge”;

-eksport towaru do państw trzecich – Spółka rozliczałaby ze stawką 0% pod warunkiem spełnienia warunków do jej zastosowania;

-sprzedaż krajowa.

Na moment rozpoczynania dokonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca przewidywał, że wartość sprzedaży dokonywanej w roku 2022 r. przekroczy próg 66.670 zł.

We wrześniu Wnioskodawca złożył przygotowany przez biuro rachunkowe formularz VAT-R, w celu rejestracji Spółki do VAT. W wyniku omyłki dokonanej przez pracownika biura rachunkowego, w pozycji 29 została zakreślona opcja „podatnik będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy”, przy czym w pozycji 39 (data) została podana data 1 września 2022 r.

xx września 2022 r. Spółka dokonała pierwszego nabycia towarów na aukcji niderlandzkiej.

22 września 2022 r. towar został wyeksportowany na Białoruś. Była to pierwsza transakcja sprzedażowa Spółki. Wartość transakcji wyniosła 25.500 EUR, przy czym kwota faktury rozliczona została ze wcześniejszymi następującymi płatnościami od kontrahenta białoruskiego dokonanymi na konto Spółki na poczet przyszłych należności:

-płatność z 31 sierpnia 2022 r. w kwocie 4.000 EUR;

-płatność z 6 września 2022 r. w kwocie 4.000 EUR;

-płatność z 13 września 2022 r. w kwocie 18.500 EUR.

W momencie przygotowywania rozliczenia VAT za wrzesień 2022 r., Wnioskodawca został poinformowany o błędzie popełnionym przez pracownika biura rachunkowego. Przyjmując, że Wnioskodawca objęty byłby zwolnieniem podmiotowym od 1 września 2022 r., transakcja musiałaby być rozliczona następująco:

-Wewnątrzwspólnotowe nabycia unijne – Spółka naliczyłaby VAT, a jednocześnie nie miałaby prawa do odliczenia VAT do momentu przekroczenia progu sprzedaży, umożliwiającej stosowanie zwolnienia podmiotowego, gdyż nabycia nie zostały wykorzystane w celu dokonywania sprzedaży opodatkowanej.

-Eksport towaru do państw trzecich – Spółka nie rozliczałaby VAT z tytułu eksportu jako podatnik zwolniony podmiotowo do momentu przekroczenia progu sprzedaży zwolnionej.

W konsekwencji, wskutek powstałego błędu księgowego, Spółka zostałaby obciążona znaczną kwotą VAT (odpowiadającej kwocie VAT z tytułu WNT niepodlegającej odliczeniu).

Gdyby formularz został złożony prawidłowo, tj. z zaznaczeniem opcji 28 „podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 lub 9 ustawy”, Spółka nie wykazywałaby z tytułu dokonanych transakcji VAT do zapłaty.

W celu korekty dokonanego błędu księgowego, Spółka złożyła xx listopada 2022 r. formularz VAT-R korektę, w którym zaznaczyła następujące pola:

-pole 2 – aktualizacja danych;

-pole 28 „podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 lub 9 ustawy” – opcję zaznaczono;

-pole 29 „podatnik będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy” – opcji nie zaznaczono;

-pole 39 („data”) – 01-09-2022.

W okresie pomiędzy xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) a xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R), Spółka dokonała kolejnych transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych oraz sprzedażowych. Wszystkie nabycia były przeznaczone na cele działalności gospodarczej. Jeśli Spółka nie była w tym okresie podatnikiem zwolnionym podmiotowo z VAT, ma prawo do odliczenia VAT z tytułu dokonanych nabyć.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1.Czy od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca z tytułu wykonywanych czynności, w związku z którymi zobowiązany był wykazać podatek należny:

-prowadził rejestry VAT?

-wystawiał faktury?

-składał pliki JPK_VAT (z wykazanym podatkiem naliczonym i należnym)?

-uiszczał należny podatek VAT?

Spółka założyła rejestry VAT, złożyła pliki JPK_VAT (z wykazanym podatkiem naliczonym i należnym) za okresy 07-11/2022 dopiero 1 lutego 2023 r. Podatek VAT wraz z odsetkami został uiszczony niezwłocznie po dokonaniu kalkulacji i złożeniu zaległych deklaracji VAT. Zwłoka w złożeniu plików JPK_VAT związana jest z faktem, że poprzednie biuro rachunkowe nie dokonało żadnych rozliczeń Spółki. Brak dokonania rozliczeń przez poprzednie biuro rachunkowe najprawdopodobniej wynika z tego, że poprzednie biuro rachunkowe Spółki, po uświadomieniu sobie dokonanej pomyłki w formularzu rejestracyjnym VAT-R, nie wiedziało w jaki sposób dokonać rozliczenia wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych i zwlekało z przygotowaniem pierwszych rozliczeń do momentu wyjaśnienia sytuacji prawnopodatkowej Spółki. Dopiero po przejęciu prowadzenia ksiąg przez doradcę podatkowego (będącego pełnomocnikiem w tej sprawie), zostały złożone wszystkie zaległe pliki JPK_VAT. W złożonych plikach odliczono podatek naliczony z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych, dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.

Natomiast w zakresie wystawiania faktur, Spółka wystawiała faktury VAT od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

2.Czy Wnioskodawca otrzymał od dostawców faktury VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od xx września 2022 r. do 24 listopada 2022 r.?

Tak, Spółka otrzymała od dostawców faktury VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.

3.Czy Wnioskodawca wykazywał kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (dokonanych od xx września 2022 r. do 24 listopada 2022 r.) w deklaracjach podatkowych, dotyczących okresów, w których te nabycia następowały?

Tak, Spółka wykazała kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.) w deklaracjach podatkowych, dotyczących okresów, w których te nabycia następowały.

4.Czy z tytułu dokonania pierwszej transakcji sprzedaży, wartość sprzedaży przekroczyła, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2022 r., kwotę 200 000 zł?

Tak, z tytułu dokonania pierwszej transakcji sprzedaży, wartość sprzedaży przekroczyła, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2022 r., kwotę 200 000 zł.

Spółka jest zarejestrowana do celów rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych dokonanych od xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) do xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R)?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych dokonanych od xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) do xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami).

W analizowanej sprawie wątpliwości Spółki budzi kwestia, czy można uznać wykonywaną przez nią sprzedaż w okresie od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r. za czynności opodatkowane, a zatem dające prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zdaniem Spółki dokonywana przez nią sprzedaż stanowi czynności opodatkowane. Spółka przytacza następujące argumenty na potwierdzenie swojego stanowiska:

1)Spółka na moment rejestracji do VAT nie miała prawa do wyboru zwolnienia podmiotowego w VAT ze względu na fakt, że na moment rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przewidywana wartość sprzedaży przekraczała próg uprawniający do zwolnienia podmiotowego.

2)Spółka utraciła prawo do zwolnienia podmiotowego przy wykonywaniu pierwszej transakcji sprzedażowej ze względu na fakt faktycznego przekroczenia progu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego przy pierwszej transakcji sprzedażowej.

Brak prawa do wyboru zwolnienia podmiotowego ze względu na fakt, że na moment rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przewidywana wartość sprzedaży przekraczała próg uprawniający do zwolnienia podmiotowego.

W świetle art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Oznacza to, że Spółka, rozpoczynając prowadzenie działalności gospodarczej we wrześniu 2022 r., tylko wtedy korzystałaby ze zwolnienia z VAT, gdyby jej przewidywana wartość sprzedaży w pozostałej części roku, tj. od września do grudnia 2022 r., miała nie przekroczyć progu 66.667 PLN (200.000 PLN x 4/12).

Tymczasem Spółka przewidywała, że jej obrót w okresie wrzesień-grudzień 2022 r. znacznie przekroczy wyżej opisany próg. Świadczy o tym chociażby fakt, że już pierwsza transakcja sprzedaży z września 2022 r. znacznie przekroczyła próg uprawniający do zwolnienia podmiotowego (wartość pierwszej transakcji sprzedaży wyniosła ok. 25.000 EUR).

Wnioskodawca uważa, że art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, nie ma w analizowanej sprawie zastosowania, nawet jeśli zastosowanie tego zwolnienia zostało omyłkowo wskazane w formularzu VAT-R rejestracyjnym, ze względu na fakt, że nie został spełniony warunek zastosowania omawianego zwolnienia, tj. przewidywany obrót przekraczał próg 66.667 PLN.

Utrata prawa do zwolnienia podmiotowego przy wykonywaniu pierwszej transakcji sprzedażowej ze względu na fakt faktycznego przekroczenia progu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego przy pierwszej transakcji sprzedażowej.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zdaniem Spółki, nawet gdyby uznać że art. 113 ust. 9 ustawy o VAT ma zastosowanie w analizowanej sprawie, tj. Spółka dokonała zobowiązującego wyboru zwolnienia podmiotowego, to i tak zwolnienie to utraciłaby w świetle art. 113 ust. 10 ustawy o VAT począwszy od pierwszej transakcji sprzedażowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka we wrześniu dokonała pierwszej sprzedaży, którą był eksport towaru na Białoruś, przy czym wartość pierwszej faktury wynosiła ok. 25.000 EUR. Tym samym dokonanie pierwszej transakcji sprzedażowej spowodowało przekroczenie progu 66.667 PLN, uprawniającego do zastosowania omawianego zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisu art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, utrata prawa do stosowania zwolnienia podmiotowego ma zastosowanie do całej czynności, w wyniku której utracił On to prawo, tzn. do całej transakcji sprzedażowej, dokumentowanej jedną fakturą, nawet jeśli obejmuje ona sprzedaż różnych towarów. Jak wskazuje A. Bartosiewicz w Komentarzu do analogicznego przepisu art. 113 ust. 5 ustawy o VAT:

Z dniem 1 stycznia 2014 r. powyższe reguły odnoszące się do skutków, czy też samego sposobu utraty zwolnienia uległy zmianie. Jak wynika z nowego brzmienia art. 113 ust. 5 ustawy, zwolnienie ma tracić moc z chwilą dokonania czynności, z której obrót powoduje przekroczenie kwoty limitu. Opodatkowaniu będzie podlegał cały obrót z czynności, której wykonanie spowodowało przekroczenie limitu zwolnienia.

Z powyższego wynika, że pierwsza transakcja eksportu na Białoruś o wartości ok. 25.000 EUR będzie podlegała opodatkowaniu w całości zgodnie z art. 113 ust. 10, gdyż Spółka, dokonując tej transakcji, przekroczyła próg sprzedaży, uprawniający ją do stosowania zwolnienia podmiotowego.

Na powyższą ocenę prawnopodatkową nie ma wpływu fakt, że Spółka otrzymała od kontrahenta białoruskiego przed dokonaniem transakcji eksportu trzy odrębne zapłaty na poczet przyszłych należności. Przedpłaty nie tworzą bowiem samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać ich jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie są one dodatkowymi czynnościami, lecz są integralnie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których zostały uiszczone. Tym samym samo otrzymanie zaliczki nie może prowadzić do przekroczenia progu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego. Dopiero wykonanie transakcji, do której się taka zaliczka odnosi, może skutkować przekroczeniem tego progu.

Na prezentowaną ocenę nie powinna również wpłynąć okoliczność opóźnienia w złożeniu aktualizacji formularza VAT-R. W świetle art. 96 ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, jeśli podmioty zwolnione podmiotowo utracą zwolnienie od podatku, obowiązane są do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia podmiotowego. W analizowanej sprawie, Spółka złożyła aktualizację VAT-R po terminie wyznaczonym w przedmiotowym przepisie, tj. dopiero xx listopada 2022 r. Tym niemniej należy uznać, że formularz ten pełni funkcję czysto informacyjną i fakt spóźnienia w jego złożeniu nie wpływa na ustalenie momentu utraty zwolnienia podmiotowego, który został jasno sprecyzowany w art. 113 ust. 10 ustawy o VAT.

Jeśli zatem sprzedaż Spółki w 2022 r. w całości, od pierwszej transakcji sprzedażowej (eksport z xx września 2022 r.), podlega opodatkowaniu VAT, oraz skoro spełnione zostały pozostałe warunki odliczenia VAT, to, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych dokonanych od xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) do xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wnioskujest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Na podstawie natomiast art. 9 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 20 ust. 5 ustawy:

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że w rozumieniu ustawy o VAT podatnikami mogą być osoby prawne, osoby fizyczne jak również jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

Według art. 113 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 113 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 113 ust. 4 ustawy:

Na podstawie art. 113 ust. 5 ustawy:

Jak stanowi art. 113 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Natomiast podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy:

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Przy czym, co również istotne, zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy:

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy:

Podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy:

Zatem podatnicy zwolnieni z VAT, chcący zrezygnować ze zwolnienia, są zobowiązani są do złożenia zgłoszenia (lub aktualizacji) w ściśle określonych terminach. Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje rezygnacji ze zwolnienia z datą wsteczną.

Natomiast na mocy art. 97 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 97 ust. 4 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

W tym miejscu należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 orazC-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 109 ust. 3b ustawy:

Powyższy przepis wskazuje, że podatnicy VAT czynni są obowiązani przesyłać za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję prowadzoną na potrzeby podatku od towarów i usług, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zawiązaną w lipcu 2022 r. Celem biznesowym prowadzenia działalności przez Spółkę miało być nabywanie towarów (głównie maszyn, pojazdów, części do maszyn i pojazdów) na aukcjach na rynkach zachodnioeuropejskich, które po przywozie do Polski, miały być odsprzedawane na rynki w państwach trzecich (głównie Białoruś). Od strony podatku VAT Spółka przewidywała, że dokonywane przez nią transakcje będą rozliczane jako:

-wewnątrzwspólnotowe nabycia unijne od kontrahentów zagranicznych europejskich –Spółka naliczałaby i odliczałaby VAT zgodnie z mechanizmem „reverse charge”;

-eksport towaru do państw trzecich – Spółka rozliczałaby ze stawką 0% pod warunkiem spełnienia warunków do jej zastosowania;

-sprzedaż krajowa.

Na moment rozpoczynania dokonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawca przewidywał, że wartość sprzedaży dokonywanej w roku 2022 r. przekroczy próg 66.670 zł.

We wrześniu Wnioskodawca złożył przygotowany przez biuro rachunkowe formularz VAT-R w celu rejestracji Spółki do VAT. W wyniku omyłki dokonanej przez pracownika biura rachunkowego, w pozycji 29 została zakreślona opcja „podatnik będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy”, przy czym w pozycji 39 (data) została podana data 1 września 2022 r.

12 września 2022 r. Spółka dokonała pierwszego nabycia towarów na aukcji niderlandzkiej.

22 września 2022 r. towar został wyeksportowany na Białoruś. Była to pierwsza transakcja sprzedażowa Spółki. Wartość transakcji wyniosła 25.500 EUR, przy czym kwota faktury rozliczona została ze wcześniejszymi następującymi płatnościami od kontrahenta białoruskiego dokonanymi na konto Spółki na poczet przyszłych należności:

-płatność z 31 sierpnia 2022 r. w kwocie 4.000 EUR;

-płatność z 6 września 2022 r. w kwocie 4.000 EUR;

-płatność z 13 września 2022 r. w kwocie 18.500 EUR.

Z tytułu dokonania pierwszej transakcji sprzedaży, wartość sprzedaży przekroczyła, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2022 r., kwotę 200 000 zł.

W momencie przygotowywania rozliczenia VAT za wrzesień 2022 r. Wnioskodawca został poinformowany o błędzie popełnionym przez pracownika biura rachunkowego.

W celu korekty dokonanego błędu księgowego, Spółka złożyła w dniu xx listopada 2022 r. formularz VAT-R korektę, w którym zaznaczyła następujące pola:

-pole 2 – aktualizacja danych;

-pole 28 „podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 lub 9 ustawy” – opcję zaznaczono;

-pole 29 „podatnik będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy” – opcji nie zaznaczono;

-pole 39 („data”) – 01-09-2022.

W okresie pomiędzy xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) a xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R), Spółka dokonała kolejnych transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych oraz sprzedażowych. Wszystkie nabycia były przeznaczone na cele działalności gospodarczej. Spółka otrzymała od dostawców faktury VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.

Wnioskodawca założył rejestry VAT, złożył pliki JPK_VAT (z wykazanym podatkiem naliczonym i należnym) za okresy 07-11/2022 dopiero w dniu 1 lutego 2023 r. Podatek VAT wraz z odsetkami został uiszczony niezwłocznie po dokonaniu kalkulacji i złożeniu zaległych deklaracji VAT. Spółka wykazała kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.) w deklaracjach podatkowych, dotyczących okresów, w których te nabycia następowały. Zwłoka w złożeniu plików JPK_VAT związana jest z faktem, że poprzednie biuro rachunkowe nie dokonało żadnych rozliczeń Spółki. Dopiero po przejęciu prowadzenia ksiąg przez doradcę podatkowego, zostały złożone wszystkie zaległe pliki JPK_VAT. W złożonych plikach odliczono podatek naliczony z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych, dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.

Spółka wystawiała faktury VAT od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od xx września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) do xx listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R).

Jak wskazano powyżej, ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Tym samym podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury. Lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Okoliczności przedstawione w opisie sprawy wskazują, że w analizowanej sprawie, pomimo formalnego braku rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, tj. w związku z błędnym wskazaniem przez pracownika biura rachunkowego w formularzu VAT-R, że Spółka będzie korzystała ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy, Wnioskodawca nie miał prawa do wyboru tego zwolnienia. Jak bowiem wskazał w opisie sprawy, już z tytułu dokonania pierwszej transakcji sprzedaży przez Spółkę, wartość sprzedaży przekroczyła, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2022 r., kwotę 200 000 zł. Dodatkowo – jak wskazał Wnioskodawca – w stosunku do dokonywanych transakcji, Spółka od początku zamierzała je rozliczać jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, eksport towarów oraz sprzedaż krajowa. Zatem, od samego początku Wnioskodawca powinien być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, Spółka wystawiała faktury VAT. Od dnia pierwszego nabycia przez Wnioskodawcę towarów na aukcji niderlandzkiej, Spółka dokonała kolejnych transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych oraz sprzedażowych, a wszystkie nabycia były przeznaczone na cele działalności gospodarczej. Z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od xx września 2022 r. do 24 listopada 2022 r. Spółka otrzymała od dostawców faktury. Na moment rozpoczynania dokonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawca przewidywał, że wartość sprzedaży dokonywanej w 2022 r. przekroczy próg 66.670 zł. Spółka założyła rejestry VAT, złożyła pliki JPK_VAT (z wykazanym podatkiem naliczonym i należnym) za okresy 07-11/2022 w dniu 1 lutego 2023 r. Zwłoka w złożeniu plików JPK_VAT związana jest z faktem, że poprzednie biuro rachunkowe nie dokonało żadnych rozliczeń Spółki. Dopiero po przejęciu prowadzenia ksiąg przez doradcę podatkowego, zostały złożone wszystkie zaległe pliki JPK_VAT. W złożonych plikach odliczono podatek naliczony z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć unijnych, dokonanych od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r.

Powyższe okoliczności wskazują, że w analizowanej sprawie, Wnioskodawca od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej powinien być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże – z uwagi na błąd biura rachunkowego – nie zostało złożone prawidłowo wypełnione zgłoszenie rejestracyjne VAT-R. Tym samym, nie zostały prawidłowo wypełnione obowiązki rejestracyjne, o których mowa w art. 96 ust. 1 oraz art. 97 ust. 1 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, jednakże aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć, najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym m.in. brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako czynnego podatnika.

Po uzyskaniu przez Wnioskodawcę informacji o błędzie popełnionym przez pracownika biura rachunkowego przy składaniu formularza VAT-R, Wnioskodawca złożył zgłoszenie aktualizacyjne VAT-R w dniu xx listopada 2022 r., zaznaczając, że podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 lub 9 ustawy. Przy czym zaznaczyć należy, że zgłoszenie aktualizacyjne powinno zawierać faktyczną datę rozpoczęcia prowadzenia działalności i okres, za jaki będzie składana pierwsza deklaracja podatkowa.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy, należy wskazać, że w stosunku do okresu, którego dotyczy pytanie, tj. od xx września 2022 r. do xx listopada 2022 r., Wnioskodawca wykazał w deklaracjach podatkowych, choć złożonych z opóźnieniem, podatek naliczony i należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Spółka w opisie sprawy wskazała, że wykazała kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (dokonanych od xx września 2022 r. do 24 listopada 2022 r.) w deklaracjach podatkowych, dotyczących okresów, w których te nabycia następowały. Podatek VAT wraz z odsetkami został uiszczony niezwłocznie po dokonaniu kalkulacji i złożeniu zaległych deklaracji VAT.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych w okresie od 12 września 2022 r. do xx listopada 2022 r., tj. w okresie, w którym – przez błąd biura rachunkowego – nie był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Stwierdzić należy, że skoro od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, jednak przed dniem złożenia przez Spółkę zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R (w którym w ramach korekty wskazano, że podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 13 ust. 1 lub 9 ustawy), wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów dokonywane były w celu wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych oraz Wnioskodawca wykazał kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracjach podatkowych, dotyczących poszczególnych okresów, w których te nabycia następowały, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanymi wewnątrzwspólnotowymi nabyciami towarów.

Przy czym na dzień złożenia deklaracji, w których Wnioskodawca wykazuje podatek naliczony do odliczenia musi posiadać status zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych od września 2022 r. (pierwsza transakcja Spółki) do listopada 2022 r. (data złożenia korekty VAT-R).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to m.in. oceny prawidłowości złożonego zgłoszenia VAT-R oraz jego późniejszej aktualizacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).