Interpretacja
Interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.297.2023.2.AM
Dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).
Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 maja 2023 r. (wpływ 15 maja 2023 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Od dnia 1 czerwca 2019 r. rozpoczął Pan prowadzenie pozarolniczej jednoosobowej działalności gospodarczej. W ramach tejże działalności świadczy Pan usługi informatyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT) działając, jako programista (developer) na rzecz kontrahentów zewnętrznych (dalej: „Usługobiorca”, „Zleceniodawca”).
Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”). Za lata 2019-2021 rozliczał się Pan na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stosując stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% (podatek liniowy). Ponadto, składki na ubezpieczenie społeczne stanowiły dla we wskazanym okresie koszty uzyskania przychodu z tej działalności, a składki zdrowotne odliczał Pan od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta przez Pana jako prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą umowa cywilnoprawna ze Zleceniodawcą. W ramach zawartej umowy wykonuje Pan działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „ustawa o prawie autorskim”).
Czynności te polegają głównie na:
‒analizie i doborze odpowiednich narzędzi/bibliotek;
‒pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu;
‒tworzeniu oprogramowania w technologiach chmurowych;
‒opracowaniu odpowiedniej architektury systemu/aplikacji webowych;
‒opracowywaniu modeli komunikacji asynchronicznej;
‒implementacji rozwiązań IT;
‒implementacji interfejsu użytkownika końcowego;
‒tworzeniu dokumentacji technicznej oprogramowania;
‒tworzeniu rozwiązań skryptowych.
Prace wykonywane przez Pana można zasadniczo podzielić na kilka faz, a obejmują one takie czynności jak:
1.Faza koncepcyjna - zrozumienie zapotrzebowania rynkowego, by zrozumieć jakie celowe kryteria powinien spełniać dany program komputerowy, który będzie Pan tworzył np. poprzez omówienie funkcjonalności,
2.Faza planowania - proces planowania prac, na który składa się np.: wybór technologii, planowanie rozwiązań, ustalenia poszczególnych etapów prac,
3.Faza programowania - etap tworzenia oprogramowania, na który składa się np. pisanie kodu, testowanie przyjętych rozwiązań etc.,
4.Faza weryfikacji i akceptacji - przedstawienie oprogramowania klientowi docelowemu, wprowadzanie zmian.
Przedmiotowe prace odpowiadają zatem specyfice prac rozwojowych i w konsekwencji kończą się powstaniem programu komputerowego. W okresie, którego dotyczy wniosek prowadził Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Po zakończeniu prac i powstaniu praw autorskich do programu komputerowego przenosi je Pan na swoich klientów. Oferuje/oferował Pan produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych w działalności gospodarczej. Czynności podejmowane przez Pan nie mają charakteru badań naukowych, ale wyłącznie prac rozwojowych.
Wykonywanie usług przez Pana polega zatem przede wszystkim na pisaniu kodu oraz na pracy koncepcyjnej z przedstawicielami Zleceniodawcy poprzez analizowanie danych, pogłębianie wiedzy, testowanie oprogramowania, optymalizowanie istniejącego kodu oprogramowania, poprawianie błędów, opisanie dokumentacji technicznej, tworzenie opisów wymagań dla innych programistów oraz proces twórczy dochodzenia do możliwych rozwiązań. Zadaniem Pana jest tworzenie oprogramowania, które lepiej będzie spełniało oczekiwania Zleceniodawcy i ułatwiało prowadzenie działalności gospodarczej.
Efekty Pan pracy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.
Program komputerowy jest produktem cyfrowym, wszelkie czynności z nim związane odbywają się w świecie cyfrowym. Program tworzony przez Pana zapisywany jest w środowisku, którego właścicielem jest Zleceniodawca i tam odbywa się jego przekazanie zgodnie z ustaleniami pomiędzy Panem a Zleceniodawcą. Potwierdzeniem przekazania jest zapis historii wpisów.
W praktyce, więc prowadzona przez Pana działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, musi Pan stale rozwijać swoją wiedzę, tak, aby być cały czas na „bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musi Pan stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest Pan w stanie dostarczyć Usługobiorcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu) oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić, jako nowatorskie.
Świadczenie przedmiotowych usług wymaga, zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też, utwory powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku, do których przysługiwać mają Panu pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień umowy zawartej z Usługobiorcą prawa te przechodzą na Usługobiorcę (co do zasady z chwilą zapłaty wynagrodzenia należnego Panu), w ramach wykonywania usług będących przedmiotem wspomnianej umowy.
Nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Kod programu tworzy wyłącznie na podstawie własnej wiedzy i zgodnie z wymaganiami klientów. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Za wykonywanie wskazanych usług otrzymuje Pan zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również - wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w ww. umowie. Wynagrodzenie wypłacane jest – co do zasady - w miesięcznych okresach, po przedstawieniu Usługobiorcy miesięcznego raportu odnoszącego się do wykonywanych usług. Ponosi Pan odpowiedzialność wobec Usługobiorcy m.in. za prawidłowe wykonanie umowy, a także ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, wykonując zlecane mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony.
Pana zadaniem na podstawie zawartej umowy jest zasadniczo tworzenie nowych funkcjonalności lub modyfikowanie/usprawnianie już istniejących funkcjonalności danego Projektu, w ramach, którego świadczy każdorazowo usługi. W związku z tym programuje Pan w różnych dostępnych technologiach, aby wytworzyć opisane powyżej moduły i funkcjonalności. W zakresie wskazanych we wniosku Prac rozwojowych, zdarza się też tak, że wytwarza Pan kod źródłowy, który nie stanowi odrębnego programu komputerowego, lecz jest integralną częścią składową takiego programu wytwarzanego lub modyfikowanego w ramach zespołu specjalistów działających na rzecz Usługobiorcy.
Pod pojęciem funkcjonalność rozumieć należy zarówno interfejs (z ang. „frontend”) oraz część obliczeniową, która nie jest widoczna dla finalnego użytkownika oprogramowania (tzw. „backend”). Nie w każdym przypadku nowej lub modyfikowanej funkcjonalności samodzielnie wykonuje Pan wszystkie ww. elementy. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych członków zespołów projektowych dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście (członkowi zespołu projektowego), który je napisał/zaprojektował. Oprócz funkcjonalności, nad którymi pracuje Pan, w danym Projekcie występują też inne ulepszenia funkcjonalności, ale pozostają one poza Pana funkcjonowaniem.
Szacunkowo większa część Pana działań w ramach każdego Projektu koncentruje się wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), co skutkuje powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Prowadzone nieprzerwanie od roku 2019 przez Pana prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego.
Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana rozwiązań Usługobiorcy. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich Pana pomysłach wykonywanych w określonym celu – przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy, co do danej funkcjonalności, czy całego systemu. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne, takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania).
W praktyce, na co dzień musi Pan w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak, aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych funkcjonalności, czy całego systemu. Każdą nową lub modyfikowaną funkcjonalność oraz postęp prac nad całością danego systemu dokumentuje Pan na bieżąco w prowadzonej dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Można, zatem stwierdzić, że na bieżąco monitoruje Pan postępy wspomnianych powyżej Prac rozwojowych. Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Pana w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy).
Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc twórcze działania Pana, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Pana Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia praw autorskich. Przedmiot wspomnianej wcześniej współpracy obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej, także sprzedaż wyników Prac rozwojowych, w efekcie, których powstaje program komputerowy (lub programy), za ustalonym wynagrodzeniem. Dzięki prowadzonej przez Pana ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Takie podejście umożliwia Panu każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe (na wytworzenie konkretnych programów) i na pozostałą działalność oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności (i przypisanie ich do konkretnych wytworzonych praw autorskich). Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.
W przypadku, gdy ulepsza Pan oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowe (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W wyniku takiego ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania powstaje nowy kod źródłowy/algorytmy w języku programowania i tym samym nowe odrębne prawo własności intelektualnej. Powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług części składowe oprogramowania stanowią dzieła oryginalne, zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych „części składowych” oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie całość praw do takiego nowo utworzonego programu/oprogramowania przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług.
Za wykonywanie ww. usług otrzymuje Pan wynagrodzenie (wskazane w opisie stanu faktycznego), które obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich. Dlatego też nowe funkcjonalności (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest Pan twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). Zatem również w takim przypadku tworzy nowy program komputerowy/programy, które w momencie stworzenia staje się jego własnością, a dopiero następnie przechodzi na rzecz Usługobiorcy wskutek wykonania zawartej z nim umowy (następuje komercjalizacja).
W związku z ulepszeniem/rozwinięciem, powstają nowe prawa własności intelektualnej, które w opisanym powyżej schemacie komercjalizuje Pan - zatem osiąga dochód z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu albo sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Oba te rozwiązania kwalifikują wskazane dochody do skorzystania w opisywanej preferencji podatkowej. Zdaniem Pana - dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży przez Pana usługi. Niemniej jednak nie przesądza Pan tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy kierowane do Organu pytanie w niniejszym wniosku i w ten sposób wnosi Pan o potwierdzenie stanowiska w tej kwestii.
Mając na uwadze tak zarysowane Prace rozwojowe, ponosił Pan i będzie ponosił w przyszłości następujące wydatki m.in.:
‒na obsługę księgową;
‒na usługi telekomunikacyjne polegające na opłatach za telefon komórkowy oraz uzyskanie dostępu do Internetu;
‒na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne.
Nabyty/nabywane w ten sposób dostępy/sprzęt/usługi, były wykorzystywane/są wykorzystywane albo:
a)wyłącznie w Pracach rozwojowych albo
b)zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w pozostałej Pana działalności.
W przypadku „b” zakres, w jakim były one wykorzystywane do Prac rozwojowych jest każdorazowo możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji czasowej).
W ten sposób jest możliwe procentowe określenie, jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi. Jednocześnie należy zaznaczyć, że nie nabywał Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.
Każdy ze wskazanych przez Pana kosztów jest bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez niego prawem do programu komputerowego. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do Prac rozwojowych ustala Pan na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez niego odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób dokonuje Pan określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box).
Oczywiście nie każdy z wymienionych kosztów jest powiązany z każdym tworzonym przez Pana prawem do programu komputerowego (tutaj: podział oczywiście jest dokonywany przy uwzględnieniu kryterium funkcjonalnego, tj. bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa - programu). Jest Pan, zatem w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania nazywa kluczem bezpośredniego związku i czasu, ponieważ wiąże on konkretny koszt z programem, do którego wytworzenia był on mu niezbędny (a proporcja czasowa odnosi się do nakładu czasu spędzonego na wytworzenie danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych kosztów.
Jednocześnie wskazuje Pan wskazać, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają 2 mln Euro, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).
Dzięki prowadzonej przez Pan ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Umożliwia to Panu każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe (na wytworzenie konkretnych programów) i na pozostałą działalność, oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności (i przypisanie ich do konkretnych wytworzonych praw autorskich). Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne – w zależności od ilości poświęconego czasu na dane działania.
W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego zamierza Pan skorzystać z wprowadzonych przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT) - w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów w zeznaniu rocznym PIT składanym za lata 2019-2021.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
1.Przedmiotem wniosku są programy komputerowe (prawa autorskie do tych programów komputerowych) w postaci:
‒Tworzenia stron internetowych.
‒Tworzenia narzędzi/bibliotek programistycznych.
‒Tworzenia kodów źródłowych na potrzeby projektu.
‒Tworzenia architektury systemu/aplikacji.
‒Tworzenia dokumentacji technicznej oprogramowania.
Jednocześnie wskazuje Pan, że tworzy nowe funkcjonalności w całości chociażby w zakresie tworzenia kodu źródłowego (twórca oprogramowania), przy czym występują również w praktyce gospodarczej takie sytuacje, gdzie nowe funkcjonalności (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest Pan twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). Zatem również w takim przypadku tworzy Pan nowy program komputerowy/programy, które w momencie stworzenia staje się jego własnością, a dopiero następnie przechodzi na rzecz Usługobiorcy wskutek wykonania zawartej z nim umowy (następuje komercjalizacja).
2.Wskazuje Pan, że:
a)Prowadzi Pan samodzielnie Prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.) począwszy od rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej tj. od czerwca 2019 r.
b)Prace rozwojowe dotyczyły tworzenia, rozwijania i modyfikacji oprogramowania. Ich celami było tworzenie, modyfikacja i rozwijanie oprogramowania. Czynności obejmowały tworzenie, modyfikację i rozwój oprogramowania.
c)Oferuje Pan produkty, które są wynikiem prac rozwojowych. Oprogramowanie jako efekt wykonywanych prac rozwojowych wykorzystywane jest w działalności gospodarczej podmiotów zlecających wykonanie tych prac.
d)W wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces, projekt albo usługę w postaci:
‒Stron internetowych,
‒Narzędzi/bibliotek programistycznych,
‒Kodów źródłowych na potrzeby zleconych projektów,
‒Architektury systemu/aplikacji,
‒Dokumentacji technicznej oprogramowania.
e)W stosunku do dotychczasowej Pana działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.
f)Podejmowane przez Pana Prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było/jest stworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Mają one zawsze formę programu komputerowego napisanego w języku programistycznym. Wykorzysta Pan te wyniki jako produkt będący składową usługi programistycznej, świadczonej na rzecz Zleceniodawcy. Wykorzystuje Pan te wyniki we wszystkich efektach swojej pracy.
3.W ramach czynności objętych zakresem wniosku (tworzenia i rozwijania programów komputerowych) samodzielnie nie prowadził/prowadzi Pan prac o innym charakterze niż Prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
4.Pod pojęciem oprogramowania i/lub „programu komputerowego” należy ponadto rozumieć programy w jakiejkolwiek formie, w tym aplikacje, oprogramowania, produkty, utwory, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe i Prace rozwojowe prowadzące do wytworzenia lub rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.
5.Według Pana, prowadzi Pan działalność twórczą obejmującą Prace rozwojowe. Pana twórczość w działalności badawczo-rozwojowej wynika z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż programy komputerowe stworzone przez Pana na rzecz Zleceniodawców ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu Pana zdaniem stworzone programy stanowią przejaw jego działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne. Pana twórczość odnosi się również do przejawu jego działalności - autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej. Ma Pan powody do twierdzenia, że jego działalność obejmuje Prace rozwojowe, wywodzi to z faktu, że w swoich projektach rozwija fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.
6.Innowacyjny, twórczy charakter wykonywanych przez Pana prac objętych wnioskiem polega na podejmowaniu przez Pana działań w kierunku stworzenia nowego wytworu intelektu. We własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo‑rozwojowych) opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi. Pana twórczość przejawia się zatem opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana.
7.Usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartymi umowami, nie są wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wykonując te czynności ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Ponosi Pan odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie swojej pracy w stosunku do osób trzecich.
8.W przypadku, gdy ulepsza Pan oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W wyniku takiego ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania powstaje nowy kod źródłowy/algorytmy w języku programowania i tym samym nowe odrębne prawo własności intelektualnej. Powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług części składowe oprogramowania stanowią dzieła oryginalne, zatem przysługują Panu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych „części składowych” oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Nie ma tutaj sytuacji, że autorskie prawo do danego programu komputerowego przysługuje niepodzielnie wszystkim potencjalnym współautorom.
Całość praw do takiego nowo utworzonego programu/oprogramowania przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług. Za wykonywanie ww. usług otrzymuje Pan wynagrodzenie, które obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich. Dlatego też, nowe funkcjonalności (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest Pan twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). Zatem również w takim przypadku tworzy Pan nowy program komputerowy/programy, który w momencie stworzenia staje się jego własnością, a dopiero następnie przechodzi na rzecz Usługobiorcy wskutek wykonania zawartej z nim umowy (następuje komercjalizacja).
9.Za wykonywanie wskazanych usług otrzymuje Pan zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również - wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wynagrodzenie wypłacane jest - co do zasady - w miesięcznych okresach, po przedstawieniu Zleceniodawcy miesięcznego raportu czasu wykonywania usług.
Przedmiot współpracy obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej (codzienne/cotygodniowe spotkanie z zespołem; omówienie prac nad projektem podczas spotkania; spotkanie z klientem/prezentacja projektu; działania HR takie jak ewidencja czasu pracy; szkolenia informatyczne), także sprzedaż wyników Prac rozwojowych powstałych w ramach wykonywanych czynności tj. polegających na analizie i doborze odpowiednich narzędzi/bibliotek; pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu; tworzeniu oprogramowania w technologiach chmurowych; opracowaniu odpowiedniej architektury systemu/aplikacji webowych; opracowywaniu modeli komunikacji asynchronicznej; implementacji rozwiązań IT; implementacji interfejsu użytkownika końcowego; tworzeniu dokumentacji technicznej oprogramowania; tworzeniu rozwiązań skryptowych - w efekcie, których powstaje program komputerowy (lub programy), za ustalonym wynagrodzeniem. Dzięki prowadzonej przez Pan ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Takie podejście umożliwia Panu każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe (na wytworzenie konkretnych programów) i na pozostałą działalność oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności (i przypisanie ich do konkretnych wytworzonych praw autorskich).
10.Dochodami z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Niemniej jednak nie przesądza Pan tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy kierowane do Organu pytanie w niniejszym wniosku i w ten sposób wnosi Pan o potwierdzenie stanowiska w tej kwestii.
11.Program komputerowy tworzony przez Pana wersjonowany jest przez Pana w odpowiednim systemie, który następnie systematycznie jest synchronizowany z wersją przenoszoną na kontrahenta na platformie, z której korzysta. Przeniesienie praw autorskich następuje z momentem zapłaty należnego Panu wynagrodzenia. Tworzy Pan dany program komputerowy, który podlega ochronie na gruncie prawa autorskiego i przenosi go fizycznie na klienta umieszczając w repozytorium na serwerze klienta. Przeniesienie praw potwierdza umowa/protokół i umieszczenie go na serwerze.
12.Faktury, które wystawiał Pan na rzecz Zleceniodawcy/Zleceniodawców nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na Zleceniodawcę/Zleceniodawców, bowiem jak zostało wskazane we wniosku za wykonywanie wskazanych usług otrzymuje Pan zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również - wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w ww. umowie. Dodatkowo do każdej faktury dysponuje Pan stosownym protokołem, w którym zostało wskazane, że wynagrodzenie zawarte na fakturze obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich.
13.Sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego nastąpił zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 509), w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy, czyli w szczególności poprzez zawarcie umowy o przeniesienie praw autorskich w formie pisemnej i obejmuje pola eksploatacji.
14.Pod pojęciem wydatków/kosztów na:
‒Obsługę księgową należy rozumieć płatność za obsługę księgową i podatkową co do działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana, gdyż tego rodzaju działania pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). Wskazane wyżej wydatki były wykorzystywane/będą wykorzystywane zarówno w działalności badawczo‑rozwojowej, jak również w pozostałej Pana działalności. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej ustala Pan na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez niego odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób dokonuje Pan określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z działalnością badawczo‑rozwojową (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box).
‒Usługi telekomunikacyjne obejmują opłatę za telefon komórkowy oraz dostęp do Internetu. Pod pojęciem wydatków/kosztów na usługi telekomunikacyjne należy rozumieć wydatki związane z wykonywaniem połączeń telefonicznych oraz dostępem do Internetu zarówno, jeśli chodzi o telefon komórkowy jak i laptop/komputer, co jest niezbędne do działalności programistycznej. Wskazane wyżej wydatki były wykorzystywane/będą wykorzystywane zarówno w działalności badawczo-rozwojowej, jak również w pozostałej Pana działalności. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej ustala Pan na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Pana odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób dokonuje Pan określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z działalnością badawczo‑rozwojową (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box).
‒Obowiązkowe ubezpieczenia społeczne obejmują składki zapłacone na ubezpieczenie społeczne w ZUS - to obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Pana przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za cel zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie wydłuży jego zdolność zawodową.
Wskazane wyżej wydatki były wykorzystywane/będą wykorzystywane zarówno w działalności badawczo-rozwojowej, jak również w pozostałej Pana działalności. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej ustala Pan na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Pana odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób dokonuje Pan określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z działalnością badawczo-rozwojową (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box).
15.Odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazany okres rozliczeniowy 2019-2021 prowadził Pan w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
16.Odrębna ewidencja prowadzona jest przez Pana od daty rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej tj. 1 czerwca 2019 r.
17.Osiągnął Pan pierwszy przychód i poniósł pierwsze koszty z działalności twórczej, o której mowa we wniosku w czerwcu 2019 r.
Pytania
1.Czy Pana działalność w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie prac programistycznych realizowanych w ramach umów ze Zleceniodawcami przedstawiona w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.Czy w zakresie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętych z tytułu sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Pana, przysługuje Panu prawo zastosowania stawki podatku 5%?
3.Czy wydatki m.in. na obsługę księgową, rachunki za telefon komórkowy oraz uzyskanie dostępu do Internetu, a także ubezpieczenie społeczne, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia praw do oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pana stanowisko w sprawie
Ad 1
Pana działalność w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie prac programistycznych realizowanych w ramach umów ze Zleceniodawcami przedstawiona w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ad 2
Pana zdaniem, w zakresie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętych z tytułu sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Pana, ma Pan prawo zastosować stawkę podatku 5%.
Ad 3
Pana zdaniem, wydatki m.in. na obsługę księgową, rachunki za telefon komórkowy oraz uzyskanie dostępu do Internetu, a także ubezpieczenie społeczne, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia praw do oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Uzasadnienie stanowiska
Ad 1
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) - dalej: ustawa o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:
a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, ze zm.),
b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:
1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.
Mając na uwadze przytoczone powyżej ramy prawne, o prowadzeniu działalności badawczo‑rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:
‒mają twórczy charakter,
‒są prowadzone w systematyczny sposób,
‒zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,
‒obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.
Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).
W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularniej starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.
Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.
Mając na uwadze powyższe, podkreśla Pan, że jego działalność ma charakter twórczy/innowacyjny, gdyż jest nakierowana na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych narzędzi na rzecz kontrahenta. Prace wykonywane przez Pana wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu. Algorytmy rozwiązań proponowane kontrahentowi w ramach projektów nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. Klient otrzymuje zindywidualizowane, nowoczesne i innowacyjne narzędzia IT (platformy, systemy, aplikacje). Twórczy charakter Pana działalności potwierdza również fakt, iż rezultatem jego działań są subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych, dokumentacji, algorytmów itp.
Należy również wskazać, że prace, jakie Pan realizuje w ramach działalności nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę Pana funkcjonowania i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie kontrahenta. Systematyczność realizowanych prac wynika również z funkcji pełnionych przez Pana wobec klienta, które dotyczą obsługi informatycznej, w tym realizacji na jego rzecz prac polegających na dostarczaniu nowych rozwiązań informatycznych lub ich istotnych modyfikacjach.
Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Podkreśla Pan, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów na rzecz kontrahenta. Głównym celem realizowanych przez Pana prac jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacja (modyfikacja) innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych systemów, aplikacji, technologii dostępowych oraz innych narzędzi IT.
Jak wskazano w stanie faktycznym, poprzez tworzenie nowego rozwiązania technicznego, wykorzystuje Pan dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Pan zdaniem, zatem, jego aktywność w ramach prowadzonych prac zasadniczo może zostać uznana za prace rozwojowe, gdyż polega m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Wskazuje Pan również, że realizowane przez niego prace nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny, lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane pod danego klienta.
Ponadto, charakter prac w istotny sposób odbiega od wprowadzania okresowych zmian do produktów. Nie polegają one na dostosowaniu produktów w związku z m.in. koniecznością aktualizacji oprogramowania lub usunięciu istniejących błędów, lecz polega na opracowaniu nowych produktów lub istotnych modyfikacjach istniejących produktów w związku ze zgłoszeniem zapotrzebowania przez kontrahenta lub identyfikacją zapotrzebowania przez Pana, które są zwykle związane z chęcią optymalizacji określonych segmentów prowadzonej działalności.
Pana zdaniem należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Reasumując - podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego stanowi w Pana ocenie działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ad 2
Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.
Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1)patent,
2)prawo ochronne na wzór użytkowy,
3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8)autorskie prawo do programu komputerowego,
- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji, a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.
Stosownie, bowiem do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się, jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) * 1,3 / a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową zwązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).
Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
Zgodnie, bowiem z art 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.
Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. lnnovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.
Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.
Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.
Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.
Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.
Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się bądź, co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
W tym miejscu zasadne wydaje się wskazanie, iż prowadzi Pan elektroniczną ewidencję, gdzie wskazany jest szczegółowo zakres prac oraz prawidłowo wypełniona karta ewidencji czasu świadczenia usługi lub inna oddzielnie uzgodniona forma potwierdzenia czasu świadczenia usług, w oparciu, o którą sprzedaje Pan prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie wystawionej faktury. Wspomniana ewidencja, wyodrębnia, zatem każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej od początku i na bieżąco. Ewidencja ta pozwoli Panu również na prawidłowe ustalenie, jaka część przychodów, kosztów i dochodu (straty) z całokształtu prowadzonej działalności będzie dotyczyła przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
W konsekwencji ewidencja ta wskaże Panu, jaką część dochodów będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką opodatkowania dochodów z tego tytułu według 5%, a jaka część dochodów będzie rozliczona podstawową dla Pana stawką opodatkowania tj. 19%.
Co istotne, będzie Pan miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).
Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo‑rozwojowych.
Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
Biorąc pod uwagę, że prace opisane przez Pana, polegające na tworzeniu nowych lub ulepszonych produktów technologii i rozwiązań, spełniają definicję prac badawczo‑rozwojowych, to po spełnieniu wymienionych wyżej warunków może Pan tym samym używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Pana.
Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Pana oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.
Ad 3
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się, jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) x 1,3 / a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a)prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
c)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
d)nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:
‒wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
‒kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
‒dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.
Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.
Należy, zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się, jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec powyższego - ww. koszty ponoszone przez Pana, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.
Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy także wspomnieć, że wskaźnik „nexus” (...) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5).
Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się, jako iloczyn:
‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:
‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
‒wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
Z objaśnień wynika, bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest, więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.
Objaśnienia podatkowe wskazują, zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów. W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).
Przedmiotem wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na Pana kontrahenta. Za świadczone usługi otrzymuje Pan ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.
W związku z wykonywaną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, ponosi Pan wydatki na obsługę księgową, rachunki za telefon komórkowy oraz uzyskanie dostępu do Internetu, a także ubezpieczenie społeczne. Wskazane wydatki ponoszone przez Pan są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.
Stwierdza Pan, że każdy z ponoszonych przez Pana wydatków ma bezpośredni związek z Pana codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami (oraz pracami badawczo-rozwojowymi), a ich ponoszenie było mu niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.
W celu prowadzenia działalności w sektorze IT oraz w szczególności w działalności badawczo‑rozwojowej ponosi/ponosił Pan wydatki na:
‒obsługę księgową - usługi księgowe pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). W wyniku czego koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w tym dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, traktuje Pan ten koszt jako stały element prowadzenia działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych;
‒usługi telekomunikacyjne, a dokładniej abonament internetowy i telefoniczny - zapewnia szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy inżyniera/programisty (tworzenie kodu, algorytmów), m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi ma Pan dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Abonament telefoniczny umożliwia ponadto, konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań;
‒składki na ubezpieczenie społeczne - wydatki w postaci składek odprowadzanych na poczet obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Pana przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za cel zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie wydłuży jego zdolność zawodową.
Reasumując - wydatki ponoszone przez Pan na obsługę księgową, rachunki za telefon komórkowy oraz uzyskanie dostępu do Internetu, a także składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo‑ rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
W związku z powyższym, wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
(t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:
a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.),
b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:
Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
Badania naukowe są działalnością obejmującą:
1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:
Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1)patent,
2)prawo ochronne na wzór użytkowy,
3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8)autorskie prawo do programu komputerowego
- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).
Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:
Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo‑rozwojowych.
Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) * 1,3
a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:
W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.
Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).
Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo‑rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.
Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:
W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcia ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:
‒Wykonuje Pan czynności, które obejmowały tworzenie, modyfikację i rozwój oprogramowania (programów komputerowych) począwszy od rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej tj. od czerwca 2019 r.
‒Oprogramowanie tworzone przez Pana wykorzystywane jest w działalności gospodarczej podmiotów zlecających wykonanie tych prac.
‒W ramach wykonywanych prac zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces, projekt albo usługę w postaci:
‒stron internetowych,
‒narzędzi/bibliotek programistycznych,
‒kodów źródłowych na potrzeby zleconych projektów,
‒architektury systemu/aplikacji,
‒dokumentacji technicznej oprogramowania.
‒Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.
‒Podejmowane przez Pana prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem tym było/jest stworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Mają one zawsze formę programu komputerowego napisanego w języku programistycznym. Wykorzysta Pan te wyniki jako produkt będący składową usługi programistycznej, świadczonej na rzecz Zleceniodawcy.
Odnosząc powyższe przepisy prawa do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Pana polegające na tworzeniu programów komputerowych mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że prowadzone przez Pana nieprzerwanie od czerwca 2019 prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, Pana prace koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych rozwiązań na rzecz Usługobiorcy.
Zatem prowadzona przez Pana działalność, w zakresie tworzenia programów komputerowych była działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Prace rozwojowe podejmowane przez Pana były i są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie oprogramowania, do planowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto, wskazane przez Pana prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem.
Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług, ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu w ramach podejmowanych przez Pana prac rozwojowych.
Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
Odnosząc się do kwestii preferencyjnego opodatkowania w wysokości 5% dochodu osiągniętego z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) z tytułu stworzenia programów komputerowych wskazanych we wniosku należy zaznaczyć, że oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem przysługiwały Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do stworzonych programów komputerowych.
Autorskie prawo do programu komputerowego chronione powyższym przepisem, stworzone w ramach Pana działalności gospodarczej – w zakresie, w jakim stanowi nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo‑rozwojowych należy uznać za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową 5% jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym.
Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji uznać należy, że skoro uzyskał Pan dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na Zleceniodawcę/Zleceniodawców praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych, które stanowiły utwór prawnie chroniony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i zostały wytworzone, w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej oraz dochód ten kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - to mógł Pan za lata 2019-2021 skorzystać z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z tego tytułu według stawki 5%.
Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, tj. możliwości uznania kosztów w zakresie:
‒obsługi księgowej,
‒usług telekomunikacyjnych polegających na opłatach za telefon komórkowy oraz dostęp do internetu,
‒obowiązkowego ubezpieczenia społecznego,
za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy wskazać, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:
‒wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
‒kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
‒dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
We wskaźniku Nexus powinien Pan uwzględnić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z tym konkretnym wytworzonym prawem własności intelektualnej.
W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.
Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.
Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi.
Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus (…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5).
Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:
‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:
‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
‒wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
Przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych podatnik uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.
Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem, rozwinięciem i modyfikacją w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z okoliczności sprawy wynika, że wydatki o których mowa we wniosku tj. na obsługę księgową, usługi telekomunikacyjne oraz obowiązkowe ubezpieczenie społeczne wykorzystywane były zarówno w działalności badawczo-rozwojowej, jak również w pozostałej Pana działalności. Zakres, w jakim były one wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej ustalał Pan na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Pana odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób dokonywał Pan określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z działalnością badawczo-rozwojową (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box).
Zatem wydatki poniesione przez Pana – wskazane w opisie sprawy i objęte odpowiednią ewidencją w zakresie kosztów dotyczących obsługi księgowej, usług telekomunikacyjnych polegających na opłatach za telefon komórkowy oraz dostęp do internetu, obowiązkowego ubezpieczenia społecznego - mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktyczny.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
