Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.212.2023.3.PC

1. Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone nr 1) 2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy dot. pierwszego pytania zostanie uznane za prawidłowe, to czy w następstwie Zakupu działalności powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, która będzie podlegała amortyzacji u Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone nr 3)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT;

- jeżeli stanowisko Wnioskodawcy dot. pierwszego pytania zostanie uznane za prawidłowe, to czy w następstwie Zakupu działalności powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, która będzie podlegała amortyzacji u Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „X”) prowadzi działalność w zakresie produkcji elementów hydrauliki siłowej, a mianowicie motorów i jednostek sterujących. Produkcja odbywa się w dwóch zakładach produkcyjnych zlokalizowanych w (…) oraz we (…). W związku z prowadzoną działalnością X zatrudnia pracowników oraz posiada linie produkcyjne służące ww. działalności. Ponadto, X stanowi centrum dystrybucyjne dla podmiotów z Grupy z innych krajów.

X posiada siedzibę i zarząd do celów podatku dochodowego w Polsce, jak również jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem VAT-UE (rejestracja dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych). Wnioskodawca nie posiada zakładu podatkowego położonego poza terytorium Polski.

Aktualnie jedynym udziałowcem X jest posiadająca osobowość prawną spółka prawa (…) - (...) (dalej: „(...)”) posiadająca siedzibę i miejsce zarządu dla celów podatku dochodowego we (…).

(...) jest jednocześnie udziałowcem w innym podmiocie zależnym, a mianowicie w spółce prawa (…) (...) (dalej: „(...)”) z siedzibą i miejscem zarządu dla celów podatku dochodowego w (…). Jest ona spółką posiadającą osobowość prawną co oznacza, że jest odrębnym podmiotem prawa, który występuje samodzielnie jako uczestnik obrotu gospodarczego. Na moment składania niniejszego wniosku, (...) nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Jest natomiast zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej w (…).

(...) prowadzi działalność produkcyjną w zakresie wytwarzania jednostek sterujących (tzw. (...)), która jest zbliżona do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (podmioty te wytwarzają podobne produkty w oparciu o zbliżony proces produkcyjny oraz park maszynowy). Działalność ta jest prowadzona w zakładzie produkcyjnym położonym w (...) (w (…)). Wnioskodawca pełni w chwili obecnej funkcje dystrybutora produktów wytworzonych przez Spółkę (...), nabywając je od Spółki (...) w celu odsprzedaży na rzecz klientów końcowych.

(...) nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (...) m.in.:

- posiada związane z prowadzoną działalnością aktywa materialne (m.in. linie produkcyjne) i niematerialne (m.in. prawa patentowe),

- zatrudnia pracowników,

- korzysta na podstawie odpłatnej umowy z budynków, w których prowadzi działalność gospodarczą (dalej: „Umowa najmu zakładu (...)”),

- posiada własne kierownictwo, tj. zarząd, który zajmuje się reprezentacją i zarządzaniem sprawami tego podmiotu.

Dodatkowo, (...) prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami obowiązującymi w (…), w tym przygotowuje sprawozdania finansowe (m.in. bilans oraz rachunek zysków i strat).

W chwili obecnej zasady współpracy pomiędzy X a Spółką (...) (dalej: „Dotychczasowy model współpracy”) przedstawiają się następująco:

i. (...) produkuje i sprzedaje swoje produkty do X,

ii. zewnętrzni odbiorcy składają zamówienia na nabyte przez X towary bezpośrednio do X,

iii. X sprzedaje towary, o których mowa w ii powyżej do zewnętrznych odbiorców.

Obecnie, planowane jest zakończenie działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę (...), przeniesienie jej do Polski i dalsza kontynuacja działalności przez Wnioskodawcę (dalej: „Przeniesienie działalności do Polski”). Zgodnie z opracowanymi prognozami finansowymi, Przeniesienie działalności do Polski spowoduje wzrost rentowności przeniesionej działalności.

W wyniku transakcji, na Wnioskodawcę przeniesione zostaną składniki materialne i niematerialne, w oparciu o które możliwe będzie kontynuowanie działalności produkcyjnej prowadzonej obecnie przez Spółkę (...).

Przeniesienie działalności do Polski zostanie przeprowadzone poprzez zawarcie przez X i Spółkę (...) umowy sprzedaży, na podstawie której (...) w zamian za określoną cenę przeniesie na X posiadane przez nią składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej (dalej: „Zakup działalności”). Planowana data zawarcia umowy Zakupu działalności to (…) kwartał 2023 r. Okoliczności związane z Zakupem działalności zostaną opisane w dalszej części niniejszego wniosku.

Przenoszone aktywa i zobowiązania.

W ramach Zakupu działalności na Wnioskodawcę przejdą posiadane przez Spółkę (...) aktywa związane z działalnością gospodarczą, w tym linie produkcyjne (maszyny) oraz prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe). Z zakresu transakcji wyłączone zostaną niesprawne lub zniszczone maszyny, jak również maszyny, które nie będą potrzebne X z uwagi na posiadanie własnego parku maszynowego.

Dodatkowo, planowane jest przeniesienie na X wierzytelności (należności) posiadanych przez Spółkę (...). Z uwagi na fakt, że finalizacja transakcji (tj. zawarcie umowy Zakupu działalności) ma nastąpić w (…) kwartale 2023 r., wierzytelności (należności) przysługujące Spółce (...) wobec kontrahentów innych niż X powinny zostać spłacone jeszcze przed zawarciem umowy Zakupu działalności. Tym samym, wśród przenoszonych wierzytelności co do zasady powinny wystąpić jedynie wierzytelności (należności) Spółki (...) względem Wnioskodawcy, w tym przykładowo z tytułu zapłaty ceny zakupu produktów nabytych przez Wnioskodawcę od Spółki (...) w celu ich dalszej odsprzedaży. W następstwie przeniesienia, ww. wierzytelności ulegną wygaśnięciu w drodze tzw. konfuzji (z uwagi na fakt, że równocześnie wierzycielem oraz podmiotem zobowiązanym stanie się Wnioskodawca). Przenoszone wierzytelności (należności) będą stanowić tzw. wierzytelności własne (wynikające z czynności prawnych dokonywanych przez Spółkę (...)), a nie wierzytelności nabyte przez Spółkę (...) od innych podmiotów. Taki model ma sprzyjać płynnemu i niezaburzającemu relacji z kontrahentami przeniesieniu dotychczasowej działalności prowadzonej przez Spółkę (...) do Polski.

Na Wnioskodawcę przeniesione zostaną również prawa wynikające z umów zawartych przez Spółkę (...) (np. umowy z dostawcami oraz odbiorcami produktów), związanych z działalnością produkcyjną. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie kontynuować realizację zadań i projektów Spółki (...). Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, że po przeprowadzeniu transakcji (...) nadal będzie funkcjonować w ograniczonym zakresie (więcej o profilu działalności Spółki (...) po zawarciu umowy Zakupu działalności w dalszej części wniosku), konieczne jest pozostawienie w Spółce (...) rachunków bankowych celem rozliczenia transakcji z pracownikami oraz instytucjami zewnętrznymi (np. z urzędem skarbowym). W rezultacie, umowy rachunku bankowego, których stroną jest (...) nie będą przedmiotem transferu w ramach umowy Zakupu działalności. Po przeniesieniu praw wynikających z umów zawartych przez Spółkę (...) z odbiorcami i dostawcami, klienci i dostawcy zostaną poinformowani o numerach rachunków bankowych należących do X.

Dodatkowo, Wnioskodawca zaznacza, że nabyte w ramach Przeniesienia działalności do Polski wierzytelności (należności) to wierzytelności własne Spółki (...), co do zasady nieobjęte ryzykiem nieściągalności (jak wskazano powyżej powinny być to wierzytelności przysługujące Spółce (...) wobec X).

Ponadto, X i (...) podejmą starania mające na celu przeniesienie na X zobowiązań ciążących na Spółce (...) w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Starania te z reguły będą wiązać się z uzyskaniem zgody danego kontrahenta na przejęcie zobowiązania lub ewentualnie zawarcie nowej umowy, w której stroną byłaby X, nie zaś (...).

Umowa najmu zakładu (...).

W ramach Zakupu działalności, na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione umowy najmu budynków, w których mieści się zakład produkcyjny Spółki (...). Wynika to z faktu, że działalność będzie kontynuowana w zakładach produkcyjnych w Polsce, co oznacza, że nie istnieje potrzeba przenoszenia na Wnioskodawcę umów najmu obiektów zlokalizowanych w (…).

Pracownicy.

Na podstawie umowy Zakupu działalności, na Wnioskodawcę nie przejdzie zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2022 r., poz. 1510, tj. z dnia 19 lipca 2022 r., ze zm.). Będzie tak m.in. z tego względu, że osoby zatrudnione w Spółce (...) to zasadniczo osoby zamieszkałe w (…), co oznacza, że w praktyce nie będą one zainteresowane przeprowadzeniem się do Polski w celu podjęcia tutaj pracy. Działalność będzie prowadzona z wykorzystaniem kadry zatrudnionej przez Wnioskodawcę.

W związku z zakończeniem działalności produkcyjnej przez Spółkę (...), przeprowadza ona obecnie proces tzw. zwolnień grupowych, które sprowadzają się do rozwiązania (zakończenia) zawartych przez nią umów o pracę i wiąże się z wypłatą odszkodowań (odpraw) dla zwalnianych pracowników.

Zwolnienia grupowe wiążą się z dialogiem (negocjacjami) z organizacjami pracowniczymi (związkowymi) funkcjonującymi w Spółce (...). Biorąc pod uwagę, że X przejmie aktywa produkcyjne związane z działalnością produkcyjną Spółki (...), to X zdecydowała się poręczyć za Spółkę (...) w zakresie wypłaty ewentualnych odszkodowań (odpraw) na rzecz (…) pracowników.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zakłada, że w ramach Zakupu działalności na Wnioskodawcę przeniesiona zostanie część umów agencyjnych z osobami zatrudnionymi w Spółce (...).

Przenoszenie wiedzy (informacji) związanych z procesem produkcyjnym (know-how).

Tak jak wskazano we wniosku, planowana data zawarcia umowy Zakupu działalności to czwarty kwartał 2023 r. Niemniej, w związku z planowanym Przeniesieniem działalności do Polski, działania przygotowawcze związane z tym procesem zostały podjęte już w 2022 r. Osoby zatrudnione w X przebywają czasowo lub odbywają podróże służbowe do Spółki (...) w celu pozyskiwania od pracowników Spółki (...) informacji dotyczących szeroko rozumianego procesu produkcyjnego, w tym przykładowo obsługi maszyn, które zostaną przejęte przez X. Wskazany wyżej proces z formalno-prawnego punktu widzenia odbywa się równolegle na dwa sposoby:

- w (…) 2022 r. X udzielił dla części swoich pracowników urlopu bezpłatnego. Pracownicy ci aktualnie pracują w Spółce (...). Praca w zakładzie produkcyjnym Spółki (...) ma miejsce na podstawie umowy zawartej z (…) agencją pracy. W ramach Przeniesienia działalności do Polski, pracownicy ci zakończą urlopy bezpłatne i będą ponownie świadczyć pracę na rzecz X,

- od (…) 2022 r. część obecnych pracowników X na polecenie X odbywa podróże służbowe (delegacje) do Spółki (...) w celu pozyskiwania wiedzy dotyczącej procesu produkcyjnego.

Jak wskazano powyżej, poza powrotem pracowników zatrudnionych u Wnioskodawcy oraz przebywających na urlopach bezpłatnych, Wnioskodawca przewiduje, że przeniesiona zostanie część umów agencyjnych w sprawie zatrudnienia pracowników niezwiązanych z Wnioskodawcą.

Dzięki ww. działaniom wiedza (informacje) związane z procesem produkcyjnym zostaną przeniesione na pracowników X, którzy następnie będą w praktyce prowadzić proces produkcyjny. Ponadto, w ramach Przeniesienia działalności do Polski na Wnioskodawcę przeniesiona zostanie dokumentacja techniczna, instrukcje oraz opisy procesów związanych z działalnością produkcyjną Spółki (...).

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z założeniami, przeniesienie patentów i innych praw własności intelektualnej Spółki (...) nastąpi na podstawie umowy Zakupu działalności.

Okres przejściowy.

Zgodnie z założeniami stron transakcji, zawarcie umowy Zakupu działalności nastąpi w czwartym kwartale 2023 r., po przeprowadzeniu zakończenia procesu zwolnień grupowych pracowników Spółki (...). Tym samym, do momentu zawarcia umowy Zakupu działalności obowiązywać będzie okres przejściowy, którego celem jest stopniowe przenoszenie działalności do Polski w sposób, który będzie uwzględniał potrzeby biznesowe stron transakcji, w tym przede wszystkim będzie uwzględniał konieczność braku przerw w dostawach towarów realizowanych do zewnętrznych odbiorców (dalej: „Okres przejściowy”). Wnioskodawca wskazuje, że - zgodnie z intencjami stron transakcji - okres przejściowy powinien trwać od lutego 2023 r. do końca września 2023 r.

W Okresie przejściowym zawarte zostaną umowy najmu maszyn i urządzeń, na podstawie których Wnioskodawca jest uprawniony do używania (za odpłatnością) maszyn i urządzeń stanowiących własność Spółki (...) (dalej: „Umowy najmu maszyn”). Następnie, w związku z zawarciem umowy Zakupu działalności, dojdzie do przeniesienia Umów najmu maszyn oraz prawa własności ww. maszyn i urządzeń na rzecz X. Tym samym, w następstwie zawarcia umowy Zakupu działalności dojdzie do wygaśnięcia Umów najmu maszyn, a cena Zakupu działalności zostanie pomniejszona o kwotę uiszczoną przez Wnioskodawcę na podstawie Umów najmu maszyn.

W Okresie przejściowym Wnioskodawca zakupi od Spółki (...) posiadane przez nią materiały i surowce. Jednocześnie, w Okresie przejściowym X planuje rozpocząć bezpośrednią współpracę z dostawcami materiałów i surowców Spółki (...), tj. zamierza uruchomić proces nabywania materiałów i surowców bezpośrednio od dotychczasowych dostawców Spółki (...). Zgodnie z założeniami, do momentu zawarcia umowy Zakupu działalności, Wnioskodawca zamierza ukształtować proces produkcji wyłącznie w oparciu o dostawy bezpośrednie, tj. poprzez zakupy bezpośrednio od dotychczasowych dostawców Spółki (...).

Jak wskazano powyżej, w (…) 2022 r. X udzielił dla części swoich pracowników urlopu bezpłatnego. Pracownicy ci aktualnie pracują w Spółce (...) na podstawie umowy zawartej z (…) agencją pracy. Ponadto, od (…) 2022 r. część obecnych pracowników X na polecenie X odbywa podróże służbowe (delegacje) do Spółki (...) w celu pozyskiwania wiedzy dotyczącej procesu produkcyjnego. Wnioskodawca wskazuje, że powrót ww. pracowników do pracy w X będzie miał charakter stopniowy i co do zasady będzie miał miejsce w Okresie przejściowym. Moment powrotu poszczególnych pracowników X do Polski będzie uzależniony od kolejności, w jakiej ma następować przeniesienie poszczególnych etapów procesu produkcyjnego (poszczególnych maszyn i urządzeń Spółki (...)), do których są oni przypisani.

Wnioskodawca wskazuje, że w Okresie przejściowym, poprzedzającym zawarcie umowy Zakupu działalności, Dotychczasowy model współpracy zasadniczo nie ulegnie zmianie, tj. produkty, które w Okresie przejściowym będą produkowane przez Spółkę (...) będą sprzedawane do X, która z kolei będzie sprzedawać je do klientów zewnętrznych. Innymi słowy, Wnioskodawca wciąż będzie pełnił funkcję dystrybutora produktów wytwarzanych przez Spółkę (...) w Okresie przejściowym.

Po zakończeniu Okresu przejściowego dotychczasowa działalność Spółki (...) powinna być prowadzona wyłącznie przez X. Innymi słowy, działalność produkcyjna Spółki (...) powinna być co do zasady wygaszona. Z kolei, (...) zasadniczo zmieni swój profil działalności i docelowo będzie zajmować się świadczeniem usług na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej (...), tj. podmiotów zależnych/powiązanych z (...).

Kalkulacja ceny zakupu.

Cena Zakupu działalności zostanie określona na poziomie rynkowym i zostanie pomniejszona o kwotę uiszczoną przez Wnioskodawcę na podstawie Umów najmu maszyn. Strony zakładają, że łączna cena zakupu będzie przewyższać wartość poszczególnych składników majątkowych przejmowanych przez X. Wynika to z faktu, że Przeniesienie działalności do Polski będzie wiązać się z nabyciem przez Wnioskodawcę potencjału do generowania zysków i - zgodnie z intencją stron ww. umowy - z ekonomicznego punktu widzenia powinno wiązać się z określeniem dodatkowego wynagrodzenia (dalej określane jako: „Goodwill” lub „Exit fee”).

X będzie dysponować kalkulacją ceny Zakupu działalności, na podstawie której będzie możliwe ustalenie wartości Goodwillu/Exit fee. Wnioskodawca wskazuje, że rozliczenie Exit fee dla celów bilansowych (rachunkowości) nastąpi jednorazowo (dotyczy sytuacji, w której tut. Organ uznałby, że transakcja nie stanowi nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Uiszczenie ww. opłat będzie wiązało się w praktyce z tym, że (...) zaprzestanie (powstrzyma się) - na zasadach opisanych powyżej - od prowadzenia dotychczasowej działalności produkcyjnej.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 7 lipca 2023 r., w ramach odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania wskazali Państwo, że:

1. Opisane we Wniosku składniki materialne i niematerialne, które zostaną przeniesione na Wnioskodawcę stanowią zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie, tj. występują w strukturze organizacyjnej Spółki (...) jako wyodrębniona organizacyjnie i funkcjonalnie całość (dział produkcji). W wyniku przeniesienia ww. składników, działalność produkcyjna Spółki (...) zostanie zakończona i będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę. W Spółce (...) pozostaną wyłącznie nieistotne pod względem wartości składniki pozwalające na świadczenie usług na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej (usługi wsparcia sprzedaży świadczonej przez kilku pracowników wydziału sprzedaży na rzecz funkcji globalnej grupy kapitałowej).

Ponadto, jak zostało wskazane we Wniosku:

- (...) jest spółką założoną zgodnie z prawem (…), funkcjonuje w formie prawnej GmbH i posiada osobowość prawną, a zatem jej majątek obejmuje formalnie wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych;

- (...) posiada własne kierownictwo, tj. zarząd, a także wewnętrzną strukturę organizacyjną;

- całokształt posiadanych przez Spółkę (...) składników majątkowych świadczy o samodzielności organizacyjnej Spółki (...) i tym samym umożliwia jej samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych związanych z produkcją towarów.

2. Przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo. Prowadzona w Spółce (...) ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przenoszonego zespołu składników majątkowych.

Jak zostało wskazane we Wniosku, w ramach Spółki (...) prowadzona jest kompletna i niezależna ewidencja księgowa, która umożliwia samodzielne sporządzanie sprawozdania finansowego, bilansu, a także rachunku zysków i strat. Jednocześnie, poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową (księgową) zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do Spółki (...) zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów. Możliwe jest także oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów przenoszonej części przedsiębiorstwa, przy czym Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem przeniesienia będzie cała działalność produkcyjna Spółki (...), w związku z czym w Spółce (...) pozostaną jedynie składniki pozwalające na świadczenie usług wsparcia sprzedaży rzecz funkcji globalnej grupy kapitałowej.

3. Przenoszony zespól składników materialnych i niematerialnych stanowi wyodrębnioną funkcjonalnie całość, która będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jednocześnie należy podkreślić, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...), bez konieczności angażowania istotnych dodatkowych składników majątku i podejmowania dodatkowych czynności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawca otrzyma linie produkcyjne (maszyny) oraz prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe), dokumentację techniczną dotyczącą procesu produkcyjnego, zapasy (materiały i półprodukty), prawa wynikające z zawartych umów a także należności i zobowiązania, a zatem wszelkie środki materialne i niematerialne, które umożliwią Wnioskodawcy przejęcie podstawowych zadań realizowanych przez Spółkę (...) oraz zwiększenie własnych zdolności produkcyjnych. Jak wskazano we Wniosku, w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy pracowników Spółki (...), umów najmu budynków, niektórych maszyn oraz umów dotyczących rachunków bankowych. Powyższe okoliczności nie wpłyną jednak na zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki (...) przez Wnioskodawcę w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych (pomiędzy przenoszonymi składnikami majątku zachowane zostaną funkcjonalne zależności pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej).

Cena sprzedaży należna od Wnioskodawcy za przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych zostanie określona na poziomie rynkowym. W konsekwencji, również część ceny sprzedaży w postaci wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków w przyszłości (tzw. Exit Fee), odpowiadająca nadwyżce wartości poszczególnych składników majątkowych przejmowanych przez Wnioskodawcę ponad wartość całego przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), będzie spełniać warunek ceny rynkowej, o którym mowa w art. 11c Ustawy o CIT.

Wskazana powyżej część ceny sprzedaży w postaci wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków w przyszłości (tzw. Exit Fee) zostanie poniesiona przez Wnioskodawcę (zapłacona na rzecz Spółki (...)).

Wskazana część ceny sprzedaży w postaci wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków w przyszłości (tzw. Exit Fee) zostanie poniesiona w celu osiągnięcia przychodów. Wynagrodzenie w postaci Exit Fee będzie bowiem stanowić część ustalonej na poziomie rynkowym ceny nabycia zespołu składników materialnych i niematerialnych, umożliwiających kontynuowanie przez Wnioskodawcę działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...). Wynagrodzenie w postaci Exit Fee stanowić będzie ekwiwalent za utracony potencjał do generowania zysków przez zbywcę (Spółkę (...)), który zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę, a tym samym umożliwi Wnioskodawcy generowanie większych zysków i rozwój działalności w branży. Należy również wskazać, że zgodnie z opracowanymi prognozami finansowymi, nabycie przedmiotowego zespołu składników spowoduje wzrost rentowności przenoszonej działalności, co będzie miało wpływ na zwiększenie przychodów podatkowych Wnioskodawcy.

Wskazana część ceny sprzedaży w postaci wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków w przyszłości (tzw. Exit Fee) zostanie definitywnie i odpowiednio udokumentowana. W szczególności, Wnioskodawca zawrze stosowną umowę zakupu przedmiotowych składników, a samo wynagrodzenie w postaci Exit Fee zostanie skalkulowane na podstawie kalkulacji ceny zakupu ww. składników. Jednocześnie, Wnioskodawca będzie dysponować dowodami księgowymi dokumentującymi wprowadzenie kosztu do ksiąg rachunkowych (m.in. faktura lub nota księgowa w przypadku braku opodatkowania transakcji podatkiem VAT).

Wskazana część ceny sprzedaży w postaci wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków w przyszłości (tzw. Exit Fee) nie zostanie poniesiona w celu optymalizacji podatkowej. Wynagrodzenie to będzie odzwierciedlać przeniesiony na Wnioskodawcę potencjał do generowania zysków z wykorzystaniem nabytych składników i w związku z tym jego zapłata będzie wiązać się ściśle z zamiarem nabycia i kontynuowania działalności produkcyjnej prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...) (oraz z zamiarem uzyskiwania przychodów z tego tytułu).

Ponadto, uwzględnienie wynagrodzenia w postaci Exit Fee w cenie sprzedaży należnej zbywcy ma na celu zapewnienie dokonania transakcji zakupu przedmiotowego zespołu składników materialnych i niematerialnych od podmiotu powiązanego na warunkach rynkowych.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 lipca 2023 r.

2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy dot. pierwszego pytania zostanie uznane za prawidłowe, to czy w następstwie Zakupu działalności powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, która będzie podlegała amortyzacji u Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie, ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 lipca 2023 r.

1. Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli stanowisko Wnioskodawcy dot. pierwszego pytania zostanie uznane za prawidłowe, to w następstwie Zakupu działalności powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, która będzie podlegała amortyzacji u Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1) Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o CIT.

Jednakże, w razie przyjęcia przez tut. Organ, że opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy, ww. zespół składników powinien zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca sformułował pytanie pierwsze przy użyciu słowa „albo”, tj. alternatywy rozłącznej. Zarówno uznanie przez tut. Organ, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Zakupu działalności, stanowi przedsiębiorstwo, jak również przyjęcie przez tut. Organ, że ww. zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi przedsiębiorstwa, a stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinno skutkować uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe.

Kwalifikacja przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Zakupu działalności jako przedsiębiorstwa.

Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w Ustawie o CIT poprzez odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, tj. z dnia 29 czerwca 2022 r., ze zm., dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 4a pkt 3 Ustawy o CIT, przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Natomiast Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa i odesłania do przepisów Kodeksu cywilnego co nie zmienia faktu, że dopuszczalne jest pomocnicze stosowanie definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym dla celów Ustawy o VAT. Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w objaśnieniach podatkowych Ministra finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, str. 4 (https://mf-arch2.mf.gov.p1/c/document_library/get_file?uuid=cc7e5cfa-1107-4738-be83- 655b242e2248&groupId=764034, dalej: „Objaśnienia dot. zbycia nieruchomości komercyjnych”).

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na spójność prawa podatkowego oraz zasadę racjonalności ustawodawcy, definicja przedsiębiorstwa powinna być stosowana w tożsamy sposób zarówno na gruncie Ustawy o CIT jak również Ustawy o VAT. Nie sposób bowiem przyjąć, aby ustawodawca odmiennie zdefiniował pojęcie przedsiębiorstwa w ustawach podatkowych. Takie założenie w oczywisty sposób byłoby sprzeczne z zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, a także z zasadą racjonalności ustawodawcy.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5) koncesje, licencje i zezwolenia,

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w tym przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym przepisie, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia automatycznie masy majątkowej przymiotu przedsiębiorstwa. Powyższe wynika również z treści art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W ocenie Wnioskodawcy, aby zespół rzeczy, praw i obowiązków mógł zostać uznany za przedsiębiorstwo musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, która jest zdolna do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu, bez konieczności angażowania dodatkowych zasobów.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w interpretacjach organów podatkowych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, w ocenie których:

- „Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu” (interpretacja indywidulana, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 12 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.1.2018.1.BK),

- „Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym” (interpretacja indywidulana DKIS z 28 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.303.2021.2.ŚS),

- pojęcie przedsiębiorstwa jest rozumiane jako: „każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16).

Ponadto należy zauważyć, że definicja przedsiębiorstwa stosowana przez organy podatkowe i sądy administracyjne znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie Schriever (sygn. C-444/10), dotyczącym przeniesienia całości lub części aktywów przedsiębiorstwa, TSUE wskazał, że takie przeniesienie obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Natomiast w orzeczeniu w sprawie Zita Modes (sygn. C-497/01) TSUE podniósł, że nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

W związku z powyższym, należy wskazać, że warunkiem uznania transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych za transakcję zbycia przedsiębiorstwa, jest zachowanie w zbywanym przedsiębiorstwie związków funkcjonalnych pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej przez nabywcę, bez konieczności angażowania przez niego istotnych dodatkowych zasobów.

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że do uznania określonej transakcji za czynność zbycia przedsiębiorstwa nie jest konieczne przeniesienie bezwzględnie wszystkich składników przedsiębiorstwa na nabywcę. Należy bowiem zauważyć, że zarówno na gruncie ustaw podatkowych, jak również przepisów Kodeksu cywilnego, dopuszczalne jest nieuwzględnienie w zbywanej masie majątkowej niektórych składników, co nie powoduje utraty przez nią możliwości funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.302.2018.4.ASZ) wskazał, że: „(...) fakt wyłączenia z transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, że mamy do czynienia ze sprzedażą całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem dostawy były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej”.

Należy przy tym zauważyć, że każdy przypadek kwalifikacji określonego zespołu składników jako przedsiębiorstwa powinien być rozpatrywany indywidualnie z uwzględnieniem okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku nabywany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o CIT. Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową analizę w zakresie.

a) Istnienie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (czynnik organizacyjny)

Podstawowym warunkiem dla uznania, że transakcja dotyczy przedsiębiorstwa jest to, aby jej przedmiot stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w analizowanym przypadku przedmiotem Zakupu działalności będą posiadane przez Spółkę (...) aktywa związane z działalnością gospodarczą, w tym linie produkcyjne (maszyny), prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe), prawa wynikające z zawartych umów, dokumentacja techniczna oraz instrukcje i opisy procesów związanych z działalnością produkcyjną. Dodatkowo, planowane jest przeniesienie na X wierzytelności (należności) przysługujących Spółce (...) wobec X (w następstwie przeniesienia ww. wierzytelności ulegną wygaśnięciu w drodze konfuzji z uwagi na fakt, że równocześnie wierzycielem oraz podmiotem zobowiązanym stanie się Wnioskodawca). Ponadto, X i (...) podejmą starania mające na celu przeniesienie na X zobowiązań ciążących na Spółce (...) w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą (w tym celu konieczne będzie uzyskanie zgody danego kontrahenta na przejęcie zobowiązania/ ewentualnie zawarcie nowej umowy, w której stroną byłaby X, nie zaś (...)). Tym samym, przedmiotem Zakupu działalności będą zarówno składniki materialne, jak również składniki niematerialne.

Ponadto, należy wskazać, że czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako całości. Jak bowiem wynika z interpretacji organów podatkowych, „Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo” (Interpretacja indywidulana DKIS z 12 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.1.2018.1.BK).

Jak wskazano powyżej, przedmiotem Zakupu działalności będą składniki, które uprzednio służyły do prowadzenia działalności przez Spółkę (...). Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem Zakupu działalności stanowią zorganizowany zespół praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Ponadto, z uwagi na powiązania organizacyjne istniejące pomiędzy ww. składnikami, należy stwierdzić, że przedmiot Zakupu działalności nie jest sumą poszczególnych składników, lecz stanowi zorganizowany zespół tych składników.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych zostanie spełniony.

b) Przeznaczenie składników do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika (czynnik funkcjonalny)

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Zakupu działalności za przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o CIT oraz Ustawy o VAT, jest przeznaczenie tych składników do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest zakończenie działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę (...), a następnie przeniesienie działalności do Polski i jej dalsze kontynuowanie przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, zakres działalności Wnioskodawcy będzie pokrywał się z przedmiotem działalności Spółki (...).

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotem Zakupu działalności będą składniki, które uprzednio służyły do prowadzenia działalności przez Spółkę (...), a ich transfer na rzecz Wnioskodawcy nie spowoduje zmiany ich dotychczasowego przeznaczenia. Zatem Przeniesienie działalności do Polski będzie obejmowało wszystkie składniki majątku niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy warunek przeznaczenia składników do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika zostanie spełniony.

c) Zdolność do samodzielnego funkcjonowania

Jak już wskazano powyżej, aby określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, lecz musi ona odznaczać się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Tym samym, kluczowe jest ustalenie czy zbywany majątek stanowi zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, który byłby zdolny do kontynuowania realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa przesłanka zostanie spełniona wówczas, gdy istnieje możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych, a nabywca tych składników jest zdolny do przejęcia określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiot Zakupu działalności obejmuje składniki, które uprzednio służyły do prowadzenia działalności przez Spółkę (...). Tym samym, w następstwie transferu działalności do Polski, Wnioskodawca nabędzie wszystkie składniki majątku niezbędne i jednocześnie wystarczające do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, stanowiącej kontynuację działalności Spółki (...). W szczególności, zespół składników majątkowych składających się na Zakup działalności umożliwi dalsze, niezależne funkcjonowanie składników majątkowych bez konieczności angażowania istotnych dodatkowych składników majątku, które nie są przedmiotem Zakupu działalności, jak również podejmowania istotnych dodatkowych czynności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Wnioskodawca będzie bowiem dysponował linią produkcyjną oraz wiedzą dotyczącą procesu produkcyjnego, które umożliwiają mu sprawne przejęcie i kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...). Wskazane wyżej zasoby są kluczowe z perspektywy dalszego prowadzenia działalności, tj. to one de facto warunkują prowadzenie tej działalności w Polsce.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji przedmiot Zakupu działalności będzie stanowił funkcjonalną i organizacyjną całość, zdolną do niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przesłanka dotycząca zdolności do samodzielnego działania w oparciu o składniki majątkowe składające się na Zakup działalności zostanie spełniona.

d) Dodatkowe warunki - zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania działalności gospodarczej

Niezależnie od powyżej opisanych przesłanek, warto również zwrócić uwagę na dodatkowe warunki, które zostały sformułowane w Objaśnieniach dot. zbycia nieruchomości komercyjnych. Z ww. Objaśnień wynika, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP należy uwzględnić: (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jednocześnie należy podkreślić, że przy ocenie zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją, w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających zamiar kontynuowania tej działalności. Ponadto w orzecznictwie wskazano, że dla ustalenia, czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1265/17).

Przechodząc do warunku kontynuowania przez Wnioskodawcę dotychczasowej działalności Spółki (...) należy wskazać, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie m.in. działalność produkcyjna w zakresie produkcji jednostek sterujących (tzw. (...)). Zakres działalności Wnioskodawcy będzie zatem pokrywał się z przedmiotem działalności Spółki (...). Ponadto, Wnioskodawca będzie kontynuować realizację zadań i projektów Spółki (...). Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca będzie miał zamiar kontynuowania działalności prowadzonej uprzednio w ramach Spółki (...).

W analizowanym przypadku, Wnioskodawca przejmie zespół powiązanych składników materialnych i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji jednostek sterujących (tzw. (...)). Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy. W konsekwencji, dojdzie do przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania działalności Spółki (...). Bezpośrednio po Zakupie działalności, dotychczasowa działalność Spółki (...) będzie bowiem kontynuowana przez Wnioskodawcę, a działalność Spółki (...) będzie stopniowo wygaszana.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przesłanka dotycząca zamiaru i faktycznej możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zostanie spełniona.

e) Okoliczność stopniowego Przeniesienia działalności do Polski

Jak już wskazano powyżej, jeszcze przed zawarciem umowy Zakupu działalności Wnioskodawca planuje zawrzeć ze Spółką (...) Umowy najmu maszyn, na podstawie których będzie uprawniony do używania maszyn i urządzeń Spółki (...). W następstwie zawarcia umowy Zakupu działalności dojdzie do wygaśnięcia Umów najmu, a właścicielem maszyn i urządzeń zostanie X. Ponadto, w Okresie przejściowym poprzedzającym zawarcie umowy Zakupu działalności, Wnioskodawca zamierza nabyć materiały i surowce Spółki (...), a także rozpocząć bezpośrednią współpracę z dostawcami materiałów i surowców Spółki (...).

Jednocześnie należy podkreślić, że działania przygotowawcze związane z procesem Zakupu działalności zostały podjęte już w 2022 r. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w 2022 r. Wnioskodawca podjął decyzję o wysłaniu pracowników X do Spółki (...) w celu pozyskiwania od pracowników Spółki (...) informacji dotyczących szeroko rozumianego procesu produkcyjnego. Wnioskodawca wskazuje, że powrót ww. pracowników do Polski nastąpi w Okresie przejściowym, a równolegle z ich powrotem dojdzie do przeniesienia maszyn należących do Spółki (...).

Z powyższego wynika, że wszystkie ww. działania (przeniesienie maszyn i urządzeń należących do Spółki (...), nabycie materiałów i surowców Spółki (...), a także powrót pracowników X) nastąpią w Okresie przejściowym, tj. jeszcze przed zawarciem umowy Zakupu działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, stopniowe Przenoszenie działalności do Polski nie ma wpływu na dopuszczalność kwalifikacji analizowanego zbioru składników jako przedsiębiorstwa.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych wydawanych w sprawach, w których dochodziło do stopniowego przenoszenia działalności oraz zastosowania okresów przejściowych. Z ww. interpretacji wynika, że organy podatkowe potwierdzały dopuszczalność uznania transferu składników majątkowych za przedsiębiorstwo/ZCP. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje:

- „Ze względu na potrzebę zabezpieczenia istniejących relacji z kontrahentami Spółki, Aport obejmie wszystkie elementy Zespołu za wyjątkiem Umów z dostawcami zagranicznymi (oraz wynikających z nich zobowiązań), które stopniowo będą przenoszone na Spółkę zależną w tzw. „okresie przejściowym”. Wprowadzenie tego ograniczenia dotyczącego zakresu Aportu jest konieczne z przyczyn gospodarczych, ze względu na obowiązujące zwyczaje handlowe oraz chęć zachowania przez Grupę korzystnych warunków wynegocjowanych dotychczas kontraktów. Automatyczne przeniesienie przez Spółkę wszystkich umów z jej kontrahentami na nowoutworzoną Spółkę zależną mogłoby bowiem spowodować utratę znaczących partnerów handlowych oraz pogorszenie wcześniejszych warunków współpracy. W związku z tym, przenoszenie zawartych umów z dostawcami zagranicznymi na Spółkę zależną będzie następowało stopniowo, w miarę budowania przez tą spółkę własnej (wystarczającej) pozycji na rynku. W ramach działań przygotowujących Spółkę zależną do całościowego przejęcia wszystkich relacji handlowych z dostawcami zagranicznymi, w trakcie tzw. „okresu przejściowego” Spółka zależna będzie odpowiadała za realizację poszczególnych zadań w zakresie obsługi tych dostawców, w tym przede wszystkim za przyjmowanie, agregację i realizację zamówień, fakturowanie, oraz logistyczną obsługę dostaw” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4510-195/15/NL),

- „Ze względu na ograniczenia prawne i biznesowe, dopuszcza się jednak sytuację, kiedy przeniesienie nie obejmie wszystkich składników (gdyż np. Nowa spółka zostanie już wyposażona w dany składnik i brak będzie uzasadnienia biznesowego dla przenoszenia go ze Spółki do Nowej spółki) bądź też, kiedy przeniesienie będzie realizowane w dłuższym horyzoncie czasowym (i konieczne będzie wdrożenie rozwiązań pomostowych w okresie przejściowym). Z tej przyczyny, możliwa jest sytuacja, kiedy dla potrzeb efektywnego przeniesienia biznesu będą zawierane umowy warunkowe pomiędzy Spółką i Nową spółką (dla zabezpieczenia sytuacji, w której dla efektywnego przeniesienia funkcji biznesowych, niezbędne jest zabezpieczenie pewnego poziomu współpracy/realizacji pomiędzy Spółką i Nową spółką), z warunkiem zawieszającym, jakim będzie przekazanie biznesu do Nowej spółki” (interpretacja indywidualna DKIS z 29 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.89.2017.2.JF),

- „ Będący przedmiotem przeniesienia ze Spółki Dzielonej do Nowej Spółki zespół składników Zakładu w Y na moment przeniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przy czym w okresie przejściowym (pewien okres po wydzieleniu) Spółka Dzielona może świadczyć usługi dotychczas wspólne w zakresie księgowości, kontrolingu, payrollu na rzecz Nowej Spółki” (interpretacja indywidualna DKIS z 7 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.527.2021.3.AP).

f) Okoliczność braku przejścia zakładu pracy

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach umowy Zakupu działalności, nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy na rzecz Wnioskodawcy. Powyższa okoliczność wynika m.in. z tego względu, że osoby zatrudnione w Spółce (...) to zasadniczo osoby zamieszkałe w (…), co oznacza, że w praktyce nie będą one zainteresowane przeprowadzeniem się do Polski w celu podjęcia tutaj pracy. W związku z tym, zgodnie z założeniami, działalność będzie prowadzona z wykorzystaniem kadry zatrudnionej przez Wnioskodawcę.

Ponadto, należy wskazać, że aktualnie w ramach planowanej transakcji Wnioskodawca uczestniczy w procedurze przenoszenia wiedzy (informacji) związanych z procesem produkcyjnym. Osoby zatrudnione w X przebywają czasowo lub odbywają podróże służbowe do Spółki (...) w celu pozyskiwania od pracowników Spółki (...) informacji dotyczących szeroko rozumianego procesu produkcyjnego, w tym przykładowo obsługi maszyn, które zostaną przejęte przez X. Dzięki ww. działaniom, wiedza (informacje) związane z procesem produkcyjnym zostaną przeniesione na pracowników X, którzy następnie będą w praktyce prowadzić proces produkcyjny.

Mając na uwadze powyższe okoliczności (szczegółowo wskazane w opisie zdarzenia przyszłego), w ocenie Wnioskodawcy brak przeniesienia umów o pracę w ramach czynności związanych z Zakupem działalności nie ma wpływu na dopuszczalność kwalifikacji analizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako przedsiębiorstwa.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przedmiotowej sprawie przeniesienie pracowników Spółki (...) do Polski jest nierealne i ekonomicznie nieuzasadnione. W szczególności należy bowiem zauważyć, że w związku z przeprowadzaną transakcją pracownicy Spółki (...) musieliby zmienić swoje zwykłe miejsce pobytu na Polskę, tj. przeprowadzić się do Polski i tutaj ustalić swoje miejsce interesów życiowych. Z uwagi na fakt, że średnie zarobki w (…) w branży Wnioskodawcy przewyższają średnie zarobki w Polsce, nie ulega wątpliwości, że taka zmiana byłaby nieracjonalna ekonomicznie i spowodowałaby po stronie ww. pracowników uszczerbek finansowy. W tym kontekście należy zaznaczyć, że od podatników nie można wymagać działań niemożliwych do zrealizowania, względnie takich, które nie mają uzasadnienia gospodarczego i byłyby szkodliwe dla podatnika. Tego typu wymóg w sposób oczywisty przeczyłby zasadzie racjonalności ustawodawcy i powodowałby brak zaufania do stanowionego przezeń prawa.

Ponadto, Wnioskodawca podnosi, że przejście pracowników przedsiębiorstwa nie jest obligatoryjnym elementem transakcji przeniesienia przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy, warunkiem obligatoryjnym może być co najwyżej „przeniesienie czynnika ludzkiego”. Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany proces przenoszenia wiedzy (informacji) związanych z procesem produkcyjnym na rzecz pracowników Wnioskodawcy, powinien zostać uznany za „przeniesienie czynnika ludzkiego”.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w orzecznictwie sądów administracyjnych:

- „Dla przyjęcia, że mieliśmy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie miało znaczenia to, że Skarżąca nie przejęła pracowników w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy” (wyrok WSA w Rzeszowie z 9 października 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 594/14);

- W świetle powyższego również wyłączenie z zakresu transakcji środków finansowych oraz fakt rozwiązania umów z pracownikami nie może decydować o tym, że transakcja nie dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11);

- „ Słusznie w tym zakresie zwracano uwagę w sprawie, że z żadnego przepisu prawa nie wynika, aby dla spełnienia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne było dokonanie transferu pracowników w oparu o art. 23¹ Kodeksu pracy” (wyrok NSA z 22 marca 2018 r., sygn. akt: II FSK 808/16);

- „W ocenie Sądu, bez wpływu na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia pozostaje też brak przejścia pracowników. W świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przy ocenie, czy przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana jego część, nie ma znaczenia fakt „nieprzejęcia personelu”. Wskazany przepis, nie wymienia bowiem wśród elementów tworzących składowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatrudnionych tam osób” (wyrok WSA w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 55/18).

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że wyliczenie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa ma jedynie charakter przykładowy i dla istnienia przedsiębiorstwa nie jest niezbędne, aby w jego skład wchodziły wszystkie elementy wyliczone w przepisach prawa. Należy przy tym wskazać, że w praktyce obrotu gospodarczego często zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z przeprowadzanej transakcji (np. w przypadku umowy sprzedaży lub aportu). Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku wyłączenia niektórych elementów ze zbywanego przedsiębiorstwa, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach tak, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Tym samym, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie pomiędzy poszczególnymi składnikami zachowane zostały funkcjonalne zależności pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, że składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem Zakupu działalności pozwolą Wnioskodawcy na kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas w ramach Spółki (...). W szczególności należy zauważyć, że Wnioskodawca otrzyma aktywa związane z działalnością gospodarczą, w tym linie produkcyjne (maszyny) oraz prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe), dokumentację techniczną dotyczącą procesu produkcyjnego, zapasy (materiały i półprodukty), prawa wynikające z zawartych umów a także należności i zobowiązania, a zatem wszelkie środki materialne i niematerialne, które umożliwią X przejęcie podstawowych zadań realizowanych przez Spółkę (...).

Jednocześnie, brak przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy pracowników Spółki (...) nie wpłynie na zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki (...) przez X w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych. W konsekwencji, biorąc pod uwagę powołane wyżej stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ocenie Wnioskodawcy fakt wyłączenia pracowników nie będzie mieć wpływu na kwalifikację przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na spełnienie wszystkich niezbędnych warunków, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o CIT.

Kwalifikacja zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Zakupu działalności jako ZCP.

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o CIT. Jednakże, w przypadku uznania przez tut. Organ, że ww. zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawcy przedmiot Zakupu działalności powinien zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT. Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumentację potwierdzającą zasadność ww. stanowiska.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również: „ZCP”) została zdefiniowana w przepisach Ustawy o CIT i Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsamą definicję ZCP zawiera art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższych regulacji wynika, że ustawodawca wprowadził identyczną definicję ZCP zarówno na gruncie Ustawy o CIT, jak również Ustawy o VAT. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wykładnia pojęcia ZCP może być dokonywana łącznie w odniesieniu do obydwu ww. ustaw podatkowych, a wyniki tej wykładni nie powinny się różnić. Powyższe stanowisko wynika z zasady racjonalności ustawodawcy oraz zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione przez organy podatkowe, w ocenie których „pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych” (Przykładowo: interpretacja Dyrektora KIS z 12 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4510.20.2018.1.JP; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r., sygn. IPPP3/443-1181/14-2/JF, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lutego 2015 r., sygn. IPPP1/443-1422/14-2/BS).

W związku z tym, łączne spełnienie poniżej wskazanych przesłanek implikuje uznanie składników majątku za ZCP zarówno na gruncie przepisów Ustawy o CIT, jak również przepisów Ustawy o VAT.

Na gruncie powyższych regulacji należy wskazać, że uznanie zespołu składników przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część jest możliwie gdy:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

- zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W konsekwencji, w celu uznania, że przedmiotem określonej czynności jest ZCP, konieczne jest aby zespół składników materialnych i niematerialnych był wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Na wstępie należy zauważyć, że powyższe regulacje określające warunki kwalifikacji zespołu składników jako ZCP, mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują bezpośrednio jakie składniki powinny wchodzić w skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne ogólne wskazówki i ramy. Każdy przypadek kwalifikacji określonego zespołu składników jako ZCP powinien być zatem rozpatrywany indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

W związku z tym, poniżej Wnioskodawca przedstawia analizę w zakresie dopuszczalności kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Zakupu działalności jako ZCP.

- Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne i niematerialne. W ramach oceny, czy przenoszony zespół składników majątkowych stanowi ZCP, pomocna jest również definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, która zawiera wyliczenie o charakterze przykładowym. Tym samym, dla istnienia przedsiębiorstwa/ZCP nie jest niezbędne, aby w jego skład wchodziły wszystkie elementy wymienione w powyższym przepisie.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w analizowanym przypadku przedmiotem Zakupu działalności będą posiadane przez Spółkę (...) aktywa związane z działalnością gospodarczą, w tym linie produkcyjne (maszyny), prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe), prawa wynikające z zawartych umów, dokumentacja techniczna oraz instrukcje i opisy procesów związanych z działalnością produkcyjną. Dodatkowo, planowane jest przeniesienie na X wierzytelności (należności) przysługujących Spółce (...) wobec X (w następstwie przeniesienia ww. wierzytelności ulegną wygaśnięciu w drodze konfuzji z uwagi na fakt, że równocześnie wierzycielem oraz podmiotem zobowiązanym stanie się Wnioskodawca). Ponadto, X i (...) podejmą starania mające na celu przeniesienie na X zobowiązań ciążących na Spółce (...) w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą (w tym celu konieczne będzie uzyskanie zgody danego kontrahenta na przejęcie zobowiązania/ewentualnie zawarcie nowej umowy, w której stroną byłaby X, nie zaś (...)). Tym samym, przedmiotem Zakupu działalności będą zarówno składniki materialne, jak również składniki niematerialne.

- Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego. Z praktyki organów podatkowych (Por. interpretacje indywidualne DKIS z 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK; z 27 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD; z 30 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2.JO; z 6 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH; z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ) wynika, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy istniejący w ramach przedsiębiorstwa zespół składników ma określoną formę organizacyjną, która jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej podatnika. Zespół składników może zostać wyodrębniony zarówno jako oddział, jak również jako departament, dział czy też placówka handlowa.

Jednocześnie należy podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać przeprowadzone na podstawie odpowiednich zapisów uchwały, statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, istotne jest przypisanie jednostce organizacyjnej uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności, które będzie niejako „widoczne z zewnątrz”. Tym samym, wyodrębnienie powinno wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione przez organy podatkowe (tak: m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z 7 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ), które wskazują, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „ istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w następstwie planowanej transakcji Wnioskodawca przejmie majątek Spółki (...) obejmujący ogół składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną przez nią działalnością produkcyjną. Z uwagi na fakt, że (...) jest spółką założoną zgodnie z prawem niemieckim, funkcjonuje w formie prawnej GmbH i posiada osobowość prawną, nie ulega wątpliwości, że jej majątek obejmuje formalnie wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych. Jednocześnie należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie zrealizowany został również aspekt personalny wyodrębnienia organizacyjnego. Jak bowiem wynika z ww. okoliczności faktycznych, (...) posiada własne kierownictwo, tj. zarząd, a także wewnętrzną strukturę organizacyjną. Dodatkowo, całokształt posiadanych przez Spółkę (...) składników majątkowych świadczy o samodzielności organizacyjnej Spółki (...) i tym samym umożliwia jej samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych.

Biorąc pod uwagę fakt, że na podstawie umowy Zakupu działalności Wnioskodawca przejmie ogół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością prowadzoną przez Spółkę (...), należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie X przejmie działalność wyodrębnioną na płaszczyźnie organizacyjnej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego została spełniona.

- Wyodrębnienie finansowe

Jak wynika z doktryny oraz praktyki organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. W szczególności wyodrębnienie finansowe nie jest równoznaczne z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości, czy też koniecznością sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazują organy podatkowe (tak: m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z 7 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ oraz z 17 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.483.2019.1.RK) „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższe prowadzi do wniosku, że wyodrębnienie ZCP na płaszczyźnie finansowej będzie miało miejsce w sytuacji, gdy możliwe będzie przypisanie do danego zespołu aktywów określonych wskaźników finansowych w postaci przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (np. w zakładowym planie kont). Takie przyporządkowanie powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Spółki (...) prowadzona jest kompletna i niezależna ewidencja księgowa, która umożliwia samodzielne sporządzanie sprawozdania finansowego, bilansu, a także rachunku zysków i strat, zgodnie z właściwym dla Spółki (...) prawem (…). Jednocześnie, należy podkreślić, że poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową (księgową) zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do Spółki (...) zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów. Tym samym, nie ulega wątpliwości, że (...) posiada samodzielność finansową.

W konsekwencji, mając na uwadze ww. stanowisko organów podatkowych, należy stwierdzić, że przedmiotowe okoliczności jednoznacznie świadczą o wyodrębnieniu finansowym Spółki (...).

- Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych. Tym samym, warunkiem wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność jednostki do przejęcia określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku. Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione przez organy podatkowe (tak: m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.286.2022.2.KK): „aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Ponadto, należy podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (Por. interpretacje indywidualne DKIS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ oraz z 18 marca 2014 r., sygn. ITPP2/443-1417/13/AK), aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Tym samym, „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” (Interpretacja indywidualna DKIS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ).

Jak wskazano powyżej, obecnie (...) samodzielnie funkcjonuje na rynku i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania jednostek sterujących (tzw. (...)). Należy zauważyć, że przypisany do Spółki (...) zespół składników majątkowych oraz wyodrębniona struktura organizacyjna pozwalają Spółce (...) na samodzielną i niezależną realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, (...) obejmuje zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania.

Jak wskazano powyżej, w następstwie Zakupu działalności Wnioskodawca przejmie zespół Składników materialnych i niematerialnych, które są wystarczające do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...). W szczególności, będący przedmiotem Zakupu działalności zespół składników majątkowych, umożliwi dalsze, niezależne prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę, bez konieczności angażowania istotnych dodatkowych składników majątku i podejmowania dodatkowych czynności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

- Dodatkowe warunki - zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania działalności gospodarczej

Niezależnie od powyżej opisanych przesłanek, Wnioskodawca wskazuje na dodatkowe warunki, które zostały sformułowane w objaśnieniach podatkowych Ministra finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, tj.: (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jednocześnie należy podkreślić, że przy ocenie zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją, w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających zamiar kontynuowania tej działalności. Ponadto w orzecznictwie wskazano, że dla ustalenia czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt: I FSK 1265/17).

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie m.in. działalność produkcyjna w zakresie produkcji jednostek sterujących (tzw. (...)). W konsekwencji, zakres działalności Wnioskodawcy będzie pokrywał się z przedmiotem działalności Spółki (...). Ponadto, Wnioskodawca będzie kontynuować realizację zadań i projektów Spółki (...) oraz rozwijać jej dotychczasową działalność. Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca będzie miał zamiar kontynuowania działalności prowadzonej uprzednio w ramach Spółki (...).

Odnosząc się natomiast do faktycznej możliwości kontynuowania działalności, w ocenie Wnioskodawcy, do zrealizowania tej przesłanki wystraczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności (Tak: interpretacja indywidualna DKIS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ).W analizowanym przypadku, Wnioskodawca obejmie zespół powiązanych składników materialnych i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji jednostek sterujących (tzw. (...)).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy. Tym samym, dojdzie do przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania działalności Spółki (...). W szczególności, bezpośrednio po Zakupie działalności, dotychczasowa działalność Spółki (...) będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę, a działalność Spółki (...) będzie stopniowo wygaszana - przy uwzględnieniu Okresu przejściowego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka dotycząca zamiaru i faktycznej możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zostanie spełniona.

- Okoliczność stopniowego Przeniesienia działalności do Polski

W ocenie Wnioskodawcy, stopniowe Przenoszenie działalności do Polski nie ma wpływu na dopuszczalność kwalifikacji analizowanego zbioru składników jako ZCP.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych, wydawanych w sprawach, w których dochodziło do stopniowego przenoszenia działalności oraz zastosowania okresów przejściowych. Z ww. interpretacji wynika, że organy podatkowe potwierdzały dopuszczalność uznania transferu składników majątkowych za przedsiębiorstwo/ZCP. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje:

- „Ze względu na potrzebę zabezpieczenia istniejących relacji z kontrahentami Spółki, Aport obejmie wszystkie elementy Zespołu za wyjątkiem Umów z dostawcami zagranicznymi (oraz wynikających z nich zobowiązań), które stopniowo będą przenoszone na Spółkę zależną w tzw. „okresie przejściowym”. Wprowadzenie tego ograniczenia dotyczącego zakresu Aportu jest konieczne z przyczyn gospodarczych, ze względu na obowiązujące zwyczaje handlowe oraz chęć zachowania przez Grupę korzystnych warunków wynegocjowanych dotychczas kontraktów. Automatyczne przeniesienie przez Spółkę wszystkich umów z jej kontrahentami na nowoutworzoną Spółkę zależną mogłoby bowiem spowodować utratę znaczących partnerów handlowych oraz pogorszenie wcześniejszych warunków współpracy. W związku z tym, przenoszenie zawartych umów z dostawcami zagranicznymi na Spółkę zależną będzie następowało stopniowo, w miarę budowania przez tą spółkę własnej (wystarczającej) pozycji na rynku. W ramach działań przygotowujących Spółkę zależną do całościowego przejęcia wszystkich relacji handlowych z dostawcami zagranicznymi, w trakcie tzw. „okresu przejściowego” Spółka zależna będzie odpowiadała za realizację poszczególnych zadań w zakresie obsługi tych dostawców, w tym przede wszystkim za przyjmowanie, agregację i realizację zamówień, fakturowanie, oraz logistyczną obsługę dostaw” (interpretacja indywidualna, Izba Skarbowa w Katowicach, z 15 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4510-195/15/NL);

- „Ze względu na ograniczenia prawne i biznesowe, dopuszcza się jednak sytuację, kiedy przeniesienie nie obejmie wszystkich składników (gdyż np. Nowa spółka zostanie już wyposażona w dany składnik i brak będzie uzasadnienia biznesowego dla przenoszenia go ze Spółki do Nowej spółki) bądź też, kiedy przeniesienie będzie realizowane w dłuższym horyzoncie czasowym (i konieczne będzie wdrożenie rozwiązań pomostowych w okresie przejściowym). Z tej przyczyny, możliwa jest sytuacja, kiedy dla potrzeb efektywnego przeniesienia biznesu będą zawierane umowy warunkowe pomiędzy Spółką i Nową spółką (dla zabezpieczenia sytuacji, w której dla efektywnego przeniesienia funkcji biznesowych, niezbędne jest zabezpieczenie pewnego poziomu współpracy / realizacji pomiędzy Spółką i Nową spółką), z warunkiem zawieszającym, jakim będzie przekazanie biznesu do Nowej spółki” (interpretacja indywidualna DKIS z 29 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.89.2017.2.JF);

-Okoliczność braku przejścia zakładu pracy

Ponadto należy wskazać, że aktualnie w ramach planowanej transakcji Wnioskodawca uczestniczy w procedurze przenoszenia wiedzy (informacji) związanych z procesem produkcyjnym. Osoby zatrudnione w X przebywają czasowo lub odbywają podróże służbowe do Spółki (...) w celu pozyskiwania od pracowników Spółki (...) informacji dotyczących szeroko rozumianego procesu produkcyjnego, w tym przykładowo obsługi maszyn, które zostaną przejęte przez X. Dzięki ww. działaniom wiedza (informacje) związane z procesem produkcyjnym zostaną przeniesione na pracowników X, którzy następnie będą w praktyce prowadzić proces produkcyjny.

Mając na uwadze powyższe okoliczności (szczegółowo wskazane w opisie zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca podnosi, że brak przeniesienia pracowników w ramach czynności związanych z Zakupem działalności nie ma wpływu na dopuszczalność kwalifikacji analizowanego zespołu Składników materialnych i niematerialnych jako ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, że w przedmiotowej sprawie przeniesienie pracowników Spółki (...) do Polski jest nierealne i ekonomicznie nieuzasadnione. W szczególności należy bowiem zauważyć, że w związku z przeprowadzaną transakcją pracownicy Spółki (...) musieliby zmienić swoje zwykłe miejsce pobytu na Polskę, tj. przeprowadzić się do Polski i tutaj ustalić swoje miejsce interesów życiowych. Z uwagi na fakt, że średnie zarobki w (…) w branży Wnioskodawcy przewyższają średnie zarobki w Polsce, nie ulega wątpliwości, że taka zmiana byłaby nieracjonalna ekonomicznie i spowodowałaby po stronie ww. pracowników uszczerbek finansowy. W tym kontekście należy zaznaczyć, że od podatników nie można wymagać działań niemożliwych do zrealizowania, względnie takich, które nie mają uzasadnienia gospodarczego i byłyby szkodliwe dla podatnika. Tego typu wymóg w sposób oczywisty przeczyłby zasadzie racjonalności ustawodawcy i powodowałby brak zaufania do stanowionego przezeń prawa.

Ponadto, Wnioskodawca podnosi, że przejście pracowników nie jest obligatoryjnym elementem transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy, warunkiem obligatoryjnym może być co najwyżej „przeniesienie czynnika ludzkiego”. Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany proces przenoszenia wiedzy (informacji) związanych z procesem produkcyjnym na rzecz pracowników Wnioskodawcy, powinien zostać uznany za „przeniesienie czynnika ludzkiego”.

Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w orzecznictwie sądów administracyjnych:

- „W świetle powyższego również wyłączenie z zakresu transakcji środków finansowych oraz fakt rozwiązania umów z pracownikami nie może decydować o tym, że transakcja nie dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt: III SA/Wa 2836/11);

- „Słusznie w tym zakresie zwracano uwagę w sprawie, że z żadnego przepisu prawa nie wynika, aby dla spełnienia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne było dokonanie transferu pracowników w oparciu o art. 23¹ Kodeksu pracy” (wyrok NSA z 22 marca 2018 r., sygn. akt: II FSK 808/16);

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że przepisy zawierające definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują bezpośrednio jakie składniki powinny wchodzić w skład ZCP, lecz zawierają jedynie ogólne warunki kwalifikacji. W szczególności należy zauważyć, że wyliczenie elementów wchodzących w skład ZCP ma jedynie charakter przykładowy i dla istnienia ZCP nie jest niezbędne, aby w jego skład wchodziły wszystkie elementy wyliczone w przepisach prawa. Jak bowiem wskazują organy podatkowe i sądy administracyjne: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich elementów przedsiębiorstwa (określonych w art. 55¹ Kodeksu cywilnego). Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (Pismo z dnia 15 lutego 2016 r. Izba Skarbowa w Katowicach, IBPB-1-1/4510-195/15/NL, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt: III SA/Wa 1767/10, LEX nr 1167887).

Należy przy tym wskazać, że w praktyce obrotu gospodarczego często zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy ZCP podlegają wyłączeniu z przeprowadzanej transakcji (np. w przypadku umowy sprzedaży lub aportu).

Z analizy interpretacji indywidualnych organów podatkowych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że wyłączenie określonych elementów z przenoszonego zespołu składników nie skutkuje automatyczną utratą przez ten zespół składników charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie Wnioskodawca przedstawia poniższe stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych:

- „Nawet jeśli wszystkie zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (...) Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...) Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej”. (interpretacja indywidulana DKIS z 10 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.275.2022.3.AKA),

- „(...) wyłączenie w opisywanych okolicznościach z transakcji określonych składników związanych z Działalnością (gotówka w kasie i na rachunkach, należności i zobowiązania wynikające z umów dotyczące okresów sprzed zawarcia umowy przyrzeczonej) nie ma żadnego wpływu na możliwość uznania analizowanego zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. (interpretacja indywidulana DKIS z 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR),

- „W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (interpretacja indywidulana DKIS z 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR);

- „Dodatkowo w orzecznictwie zauważa się, że nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tak m.in. wyrok NSA z 20 marca 2012 r., IFSK 815/11; wyrok WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., I SA/Wr 1125/16). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tak: A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XIV, Sopot 2020, art. 2) ”. (interpretacja indywidualna DKIS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ);

- „(...) wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (tak. m.in. wyrok NSA z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16). Brak danego składnika wśród przenoszonych składników nie jest zatem automatyczną przesłanką utraty przez przedmiot wkładu charakteru przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), jeśli jego wyłączenie nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej jego części”. (interpretacja indywidulana DKIS z 18 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.125.2022.3.MP);

- „Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. (interpretacja indywidulana DKIS z 29 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.557.2021.2.MZA);

- „(...) przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z działalnością przedsiębiorstwa nie jest czynnikiem determinującym uznanie, że przedmiotem aportu było ZCP. Jak bowiem wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. (...) w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienia zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług”. (interpretacja indywidulana Izba Skarbowa w Katowicach z 15 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4510-195/15/NL);

- „(...) aby uznać, że mamy do czynienia z ZCP, nie jest wymagane, aby na nabywcę przeszły wszystkie należności i zobowiązania wchodzące w skład danej jednostki”. (interpretacja indywidulana Izba Skarbowa w Katowicach z 9 czerwca 2015 r., sygn. IBPP3/4512-343/15/KG);

- „W kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług ” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., sygn. akt: I SA/Wr 1125/16, LEX nr 2261559);

- „(...) decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt: I FSK 815/11, LEX nr 1126140).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że zarówno organy podatkowe jak również sądy administracyjne zgodnie przyjmują, że nie jest wymagane aby nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejął wszelkie składniki wchodzące w skład danej jednostki. Z definicji ZCP wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku wyłączenia niektórych elementów ze zbywanego ZCP, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład tego ZCP powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach tak, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Tym samym, decydujące jest to, aby w zbywanym ZCP pomiędzy poszczególnymi składnikami zachowane zostały funkcjonalne zależności pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, w ramach transakcji Zakupu działalności nie dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy pracowników Spółki (...). Powyższa okoliczność nie wpłynie jednak na zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki (...) przez X w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych. W konsekwencji, biorąc pod uwagę powołane wyżej stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych, zgodnie z którym decydujące znaczenie przy kwalifikacji określonej jednostki jako ZCP ma element funkcjonalny (tj. możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych), w ocenie Wnioskodawcy fakt wyłączenia z przedmiotu Zakupu działalności umów z pracownikami nie będzie mieć wpływu na kwalifikację przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na spełnienie wszystkich warunków niezbędnych do kwalifikacji określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP, należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowić ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT.

Podsumowanie.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o CIT.

Ad. 2) Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

(I) Powstanie dodatniej wartości firmy

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze m.in. kupna.

Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie zaś z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z kolei art. 16g ust. 5 Ustawy o CIT stanowi, że cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Natomiast, w myśl art. 16g ust. 10 pkt 1 Ustawy o CIT, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi: suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z założeniami cena Zakupu działalności zostanie określona na poziomie rynkowym. Jednocześnie strony zakładają, że łączna cena zakupu będzie przewyższać wartość poszczególnych składników majątkowych przejmowanych przez X. Powyższe wynika z faktu, że Przeniesienie działalności do Polski będzie wiązać się z nabyciem przez X potencjału do generowania zysków. W związku z tym - zgodnie z intencją stron ww. umowy - cena zakupu będzie obejmować wynagrodzenie za transfer potencjału do generowania zysków. Jednocześnie, Wnioskodawca będzie dysponować kalkulacją ceny Zakupu działalności, na podstawie której będzie możliwe ustalenie wartości Goodwillu/Exit fee.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy w związku z Zakupem działalności dojdzie do powstania „dodatniej wartości firmy” w rozumieniu ww. przepisów Ustawy o CIT. Należy bowiem zauważyć, że łączna cena zakupu będzie przewyższać wartość poszczególnych składników majątkowych przejmowanych przez X, co spowoduje wystąpienie dodatniej różnicy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, określanej właśnie mianem „dodatniej wartości firmy”. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, że zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Zakupu działalności, będzie stanowić przedsiębiorstwo albo ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT (zgodnie z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1), analizowana sytuacja zostanie objęta zakresem zastosowania ww. przepisu.

Następnie, należy wskazać, że zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna.

Z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że w przedmiotowej sprawie planowane jest zawarcie pomiędzy X a Spółką (...) umowy Zakupu działalności, na podstawie której Wnioskodawca nabędzie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę (...). Jak już wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, ww. składniki materialne i niematerialne powinny zostać zakwalifikowane jako przedsiębiorstwo albo ZCP w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT i Ustawy o VAT. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie dojdzie do nabycia przedsiębiorstwa (albo jego zorganizowanej części) w drodze kupna.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki warunkujące dopuszczalność amortyzacji „dodatniej wartości firmy”.

Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy w następstwie Zakupu działalności, powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy o CIT, która będzie podlegała u Wnioskodawcy amortyzacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 3 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z definicją wynikającą z treści art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego;

Zgodnie z kolei z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.),

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego,

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej część przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem, część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie Ustawy CIT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie produkcji elementów hydrauliki siłowej, a mianowicie motorów i jednostek sterujących.

Natomiast, (...) prowadzi działalność produkcyjną w zakresie wytwarzania jednostek sterujących (tzw. (...)), która jest zbliżona do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (podmioty te wytwarzają podobne produkty w oparciu o zbliżony proces produkcyjny oraz park maszynowy). Działalność ta jest prowadzona z zakładzie produkcyjnym położonym w (...)iu (w Niemczech). Wnioskodawca pełni w chwili obecnej funkcje dystrybutora produktów wytworzonych przez Spółkę (...), nabywając je od Spółki (...) w celu odsprzedaży na rzecz klientów końcowych.

(...) nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (...) m.in.:

- posiada związane z prowadzoną działalnością aktywa materialne (m.in. linie produkcyjne) i niematerialne (m.in. prawa patentowe),

- zatrudnia pracowników,

- korzysta na podstawie odpłatnej umowy z budynków, w których prowadzi działalność gospodarczą (dalej: „Umowa najmu zakładu (...)”),

- posiada własne kierownictwo, tj. zarząd, który zajmuje się reprezentacją i zarządzaniem sprawami tego podmiotu.

Dodatkowo, (...) prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami obowiązującymi w Niemczech, w tym przygotowuje sprawozdania finansowe (m.in. bilans oraz rachunek zysków i strat).

Obecnie (...) produkuje i sprzedaje swoje produkty do Państwa, zewnętrzni odbiorcy składają zamówienia na nabyte przez Państwa towary bezpośrednio do Państwa, a Państwo sprzedają te towary do zewnętrznych odbiorców.

Obecnie, planowane jest zakończenie działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę (...), przeniesienie jej do Polski i dalsza kontynuacja działalności przez Państwa (dalej: „Przeniesienie działalności do Polski”).

W wyniku transakcji, przeniesione zostaną składniki materialne i niematerialne, w oparciu o które możliwe będzie kontynuowanie działalności produkcyjnej prowadzonej obecnie przez Spółkę (...). Przeniesienie działalności do Polski zostanie przeprowadzone poprzez zawarcie przez X i Spółkę (...) umowy sprzedaży.

W ramach Zakupu działalności na Państwa przejdą posiadane przez Spółkę (...) aktywa związane z działalnością gospodarczą, w tym linie produkcyjne (maszyny) oraz prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe). Z zakresu transakcji wyłączone zostaną niesprawne lub zniszczone maszyny, jak również maszyny, które nie będą Państwu potrzebne z uwagi na posiadanie własnego parku maszynowego.

Dodatkowo, planowane jest przeniesienie na Państwa wierzytelności (należności) posiadanych przez Spółkę (...). Przenoszone wierzytelności (należności) będą stanowić tzw. wierzytelności własne (wynikające z czynności prawnych dokonywanych przez Spółkę (...)).Przeniesione zostaną również prawa wynikające z umów zawartych przez Spółkę (...) (np. umowy z dostawcami oraz odbiorcami produktów), związanych z działalnością produkcyjną. W konsekwencji, będą Państwo kontynuować realizację zadań i projektów Spółki (...).

Z uwagi na fakt, że po przeprowadzeniu transakcji (...) nadal będzie funkcjonować w ograniczonym zakresie, konieczne jest pozostawienie w Spółce (...) rachunków bankowych celem rozliczenia transakcji z pracownikami oraz instytucjami zewnętrznymi (np. z urzędem skarbowym). W rezultacie, umowy rachunku bankowego, których stroną jest (...) nie będą przedmiotem transferu w ramach umowy Zakupu działalności. Po przeniesieniu praw wynikających z umów zawartych przez Spółkę (...) z odbiorcami i dostawcami, klienci i dostawcy zostaną poinformowani o numerach rachunków bankowych należących do X.

Ponadto, Strony Transakcji podejmą starania mające na celu przeniesienie na Państwa zobowiązań ciążących na Spółce (...) w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Starania te z reguły będą wiązać się z uzyskaniem zgody danego kontrahenta na przejęcie zobowiązania lub ewentualnie zawarcie nowej umowy, w której stroną byliby Państwo, nie zaś (...).

Nie zostaną przeniesione na Państwa umowy najmu budynków, w których mieści się zakład produkcyjny Spółki (...). Wynika to z faktu, że działalność będzie kontynuowana w zakładach produkcyjnych w Polsce, co oznacza, że nie ma potrzeby przenoszenia umów najmu obiektów zlokalizowanych w Niemczech.

Na podstawie umowy Zakupu działalności, na nie przejdzie na Państwa zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Będzie tak m.in. z tego względu, że osoby zatrudnione w Spółce (...) to zasadniczo osoby zamieszkałe w Niemczech, co oznacza, że w praktyce nie będą one zainteresowane przeprowadzeniem się do Polski w celu podjęcia tutaj pracy. Niezależnie od powyższego, na Państwa przeniesiona zostanie część umów agencyjnych z osobami zatrudnionymi w Spółce (...).

W związku z planowanym Przeniesieniem działalności do Polski, działania przygotowawcze związane z tym procesem zostały podjęte już w 2022 r. Osoby zatrudnione u Państwa przebywają czasowo lub odbywają podróże służbowe do Spółki (...) w celu pozyskiwania od pracowników Spółki (...) informacji dotyczących szeroko rozumianego procesu produkcyjnego, w tym przykładowo obsługi maszyn, które zostaną przejęte przez Państwa.

Dzięki ww. działaniom wiedza (informacje) związane z procesem produkcyjnym zostaną przeniesione na Państwa pracowników. Ponadto, w ramach Przeniesienia działalności do Polski na Wnioskodawcę przeniesiona zostanie dokumentacja techniczna, instrukcje oraz opisy procesów związanych z działalnością produkcyjną Spółki (...).

Zgodnie z założeniami, przeniesienie patentów i innych praw własności intelektualnej Spółki (...) nastąpi na podstawie umowy Zakupu działalności.

Do momentu zawarcia umowy Zakupu działalności obowiązywać będzie okres przejściowy, którego celem jest stopniowe przenoszenie działalności do Polski w sposób, który będzie uwzględniał potrzeby biznesowe stron transakcji, w tym przede wszystkim będzie uwzględniał konieczność braku przerw w dostawach towarów realizowanych do zewnętrznych odbiorców. W Okresie przejściowym zawarte zostaną umowy najmu maszyn i urządzeń, na podstawie których są Państwo uprawnieni do używania (za odpłatnością) maszyn i urządzeń stanowiących własność Spółki (...). Następnie, w związku z zawarciem umowy Zakupu działalności, dojdzie do przeniesienia Umów najmu maszyn oraz prawa własności ww. maszyn i urządzeń na Państwa rzecz. Tym samym, w następstwie zawarcia umowy Zakupu działalności dojdzie do wygaśnięcia Umów najmu maszyn. W okresie przejściowym zakupią Państwo od Spółki (...) posiadane przez nią materiały i surowce. Jednocześnie, w Okresie przejściowym planują Państwo rozpocząć bezpośrednią współpracę z dostawcami materiałów i surowców Spółki (...).

W okresie przejściowym, wciąż będą Państwo pełnili funkcję dystrybutora produktów wytwarzanych przez Spółkę (...).

Po zakończeniu okresu przejściowego dotychczasowa działalność Spółki (...) powinna być prowadzona wyłącznie przez Państwa. Działalność produkcyjna Spółki (...) powinna być co do zasady wygaszona. Z kolei, (...) zasadniczo zmieni swój profil działalności i docelowo będzie zajmować się świadczeniem usług na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej.

Ponadto, wskazali Państwo, że opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne, które zostaną przeniesione na Państwa stanowią zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie, tj. występują w strukturze organizacyjnej Spółki (...) jako wyodrębniona organizacyjnie i funkcjonalnie całość (dział produkcji). W wyniku przeniesienia ww. składników, działalność produkcyjna Spółki (...) zostanie zakończona i będzie kontynuowana przez Państwa. Przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo. Prowadzona w Spółce (...) ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przenoszonego zespołu składników majątkowych. Przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi wyodrębnioną funkcjonalnie całość, która będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jednocześnie należy podkreślić, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...), bez konieczności angażowania istotnych dodatkowych składników majątku i podejmowania dodatkowych czynności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa, wskazać należy, że „Przeniesienie działalności do Polski”, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki (...). Jak bowiem wskazali Państwo, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na przeniesioną na Państwa działalność, jest wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w Spółce (...). (...) posiada własne kierownictwo, tj. zarząd, a także wewnętrzną strukturę organizacyjną. Całokształt posiadanych przez Spółkę (...) składników majątkowych świadczy o samodzielności organizacyjnej Spółki (...) i tym samym umożliwia jej samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych związanych z produkcją towarów.

Prowadzona w Spółce (...) ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przenoszonego zespołu składników majątkowych. W ramach Spółki (...) prowadzona jest kompletna i niezależna ewidencja księgowa, która umożliwia samodzielne sporządzanie sprawozdania finansowego, bilansu, a także rachunku zysków i strat. Jednocześnie, poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową (księgową) zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do Spółki (...) zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów. Możliwe jest także oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów przenoszonej części przedsiębiorstwa, przy czym przedmiotem przeniesienia będzie cała działalność produkcyjna Spółki (...), w związku z czym w Spółce (...) pozostaną jedynie składniki pozwalające na świadczenie usług wsparcia sprzedaży rzecz funkcji globalnej grupy kapitałowej. Zatem, przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo.

Ponadto przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi wyodrębnioną funkcjonalnie całość, która będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jednocześnie należy podkreślić, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (...), bez konieczności angażowania istotnych dodatkowych składników majątku i podejmowania dodatkowych czynności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. W szczególności należy wskazać, że otrzymają Państwo linie produkcyjne (maszyny) oraz prawa własności intelektualnej (w szczególności prawa patentowe), dokumentację techniczną dotyczącą procesu produkcyjnego, zapasy (materiały i półprodukty), prawa wynikające z zawartych umów a także należności i zobowiązania, a zatem wszelkie środki materialne i niematerialne, które umożliwią Państwu przejęcie podstawowych zadań realizowanych przez Spółkę (...) oraz zwiększenie własnych zdolności produkcyjnych.

W świetle powyższego, nie można się z Państwem zgodzić, że przenoszone składniki materialne i niematerialne stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Co prawda działalność produkcyjna zostanie przeniesiona, ale w Spółce (...) pozostaną składniki pozwalające na świadczenie usług wsparcia sprzedaży na rzecz grupy kapitałowej. Zatem, nie zostanie przeniesione całe przedsiębiorstwo, lecz jego część wydzielona pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

W konsekwencji powyższego, planowane przeniesienie działalności do Polski będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ad. 2

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- w następstwie Zakupu działalności powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, która będzie podlegała amortyzacji u Wnioskodawcy,

należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie nie udzielam odpowiedzi na kolejne pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania Państwa stanowiska w odniesieniu do pierwszego pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.212.2023.3.PC