Interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.420.2023.2.MSU

Brak obowiązku skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty oraz wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty oraz wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 czerwca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku obowiązku skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty oraz wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty,

- prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze korygującej wystawionej przez Spółkę.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Spółka… spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Spółka … II spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka … sp. z o.o. (dalej: „…” lub „Spółka”) jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, a jej sprzedaż nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Spółka II sp. z o.o. sp.k. (dalej: „… II”) jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, a jej sprzedaż nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Podstawowym przedmiotem działalności zarówno Spółki, jak i Spółki II jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z.).

Spółka na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 czerwca 2017 r. (dalej: „Umowa sprzedaży”) dokonała dostawy następujących nieruchomości (dalej łącznie: „Nieruchomości”) na rzecz Spółki II:

• nieruchomości gruntowej położonej w województwie …, powiat m. …, gmina m. …, w …, dzielnica …, o łącznej powierzchni 0,3719 ha, składającej się z niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 1, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy dla …. w … IV Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu zbycia prowadził księgę wieczystą numer …;
• nieruchomości gruntowej położonej w województwie …, powiat m. …., gmina m. …, w …, dzielnica …, o łącznej powierzchni 0,3903 ha, składającej się z niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 2, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy dla … w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu zbycia prowadził księgę wieczystą numer …;
• nieruchomości gruntowej położonej w województwie …, powiat m. …, gmina m. …, w …, dzielnica …, o łącznej powierzchni 0,1950 ha, składającej się z niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 3, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy dla … w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu zbycia prowadził księgę wieczystą numer …;
• nieruchomości gruntowej położonej w województwie …, powiat m. …, gmina m. …, w …, dzielnica …, o łącznej powierzchni 0,1571 ha, składającej się z niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 4, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy dla … w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu zbycia prowadził księgę wieczystą numer …;
• nieruchomości gruntowej położonej w województwie …, powiat m. …, gmina m. …, w …, dzielnica …, o łącznej powierzchni 0,3848 ha, składającej się z niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 5, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy dla … w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych w dniu zbycia prowadził księgę wieczystą numer ….

Dostawa Nieruchomości miała miejsce w czerwcu 2017 r. i została wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT-7 w rozliczeniu za czerwiec 2017 r. jako dostawa krajowa opodatkowana stawką 23% VAT.

W okresie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki za czerwiec 2017 r. nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej.

Nieruchomości zostały nabyte przez Spółkę II w celu ich wykorzystania wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. realizacji inwestycji budowlanej z lokalami na sprzedaż.

Nieruchomości na dzień zawarcia Umowy sprzedaży były objęte obowiązującym od 12 kwietnia 2017 r. miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „…”, przyjętego uchwałą nr …. Rady Miasta … z 15 marca 2017 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”).

Pismem z 31 sierpnia 2017 r. Spółkę zawiadomiono o wszczęciu przez Prezydenta Miasta … z urzędu postępowania w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości spowodowanego uchwaleniem MPZP, tzw. renty planistycznej (dalej: „Opłata”).

Decyzją Prezydenta Miasta … z dnia 16 grudnia 2020 r. (dalej: „Decyzja Prezydenta Miasta …”) orzeczono o ustaleniu w stosunku do Spółki Opłaty.

Materialnoprawną podstawę ustalenia Opłaty stanowiły przepisy ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (dalej: „ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”), tj. w szczególności art. 36 ust. 4 i art. 37 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 36 ust 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą wartość nieruchomości wzrosła, a właściciel lub użytkownik wieczysty zbywa tę nieruchomość, wójt, burmistrz albo prezydent miasta pobiera jednorazową opłatę ustaloną w tym planie, określoną w stosunku procentowym do wzrostu wartości nieruchomości. Opłata ta jest dochodem własnym gminy. Wysokość opłaty nie może być wyższa niż 30% wzrostu wartości nieruchomości.

Z kolei jak wynika z art. 37 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, wysokość opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości, o której mowa w art. 36 ust. 4, ustala się na dzień jej sprzedaży. Obniżenie oraz wzrost wartości nieruchomości stanowią różnicę między wartością nieruchomości określoną przy uwzględnieniu przeznaczenia terenu obowiązującego po uchwaleniu lub zmianie planu miejscowego a jej wartością, określoną przy uwzględnieniu przeznaczenia terenu, obowiązującego przed zmianą tego planu, lub faktycznego sposobu wykorzystywania nieruchomości przed jego uchwaleniem.

Spółka wniosła Opłatę na rzecz Urzędu Miasta … w 2021 r. Z drugiej strony Spółka podjęła działania zmierzające do zakwestionowania Decyzji Prezydenta Miasta ….

Na skutek złożonego przez Spółkę odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w … (dalej: „SKO”) wydało 4 marca 2021 r. decyzję podtrzymującą Decyzję Prezydenta Miasta …. Spółka wniosła następnie do SKO o stwierdzenie nieważności ww. decyzji SKO z 4 marca 2021 r. W dniu 26 października 2022 r. SKO wydało decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności wspomnianej decyzji SKO. Następnie Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … na decyzję SKO z dnia 26 października 2022 r. W wyroku z dnia 7 marca 2023 r. (sygn. …) Wojewódzki Sąd Administracyjny w … oddalił skargę Spółki na decyzję SKO z dnia 26 października 2022 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości (dalej: „Wyrok WSA”). Spółka zdecydowała, iż nie będzie składała skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dz.U.2023.977 t.j. z dnia 2023.05.23

Zważywszy, iż Umowa sprzedaży nie zawierała żadnych postanowień dotyczących obciążenia Spółki II ewentualnym kosztem Opłaty, obecnie Spółka planuje zawrzeć z Spółką II porozumienie modyfikujące Umowę sprzedaży (dalej: „Porozumienie”), w którym cena Nieruchomości zostanie zwiększona o równowartość kwoty Opłaty (dalej: „Dopłata”). W Porozumieniu Spółka II zobowiąże się do uregulowania Dopłaty na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy występują z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT związane z zawarciem Porozumienia.

Pytania

1.Czy w związku z zawarciem Porozumienia Spółka będzie zobowiązana do skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty, a tym samym również do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty?

2.Czy w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, Spółka II będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze korygującej wystawionej przez Spółkę w celu zwiększenia wynagrodzenia z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1.Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty, a tym samym również do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty.

2.W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, Spółka II będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze korygującej wystawionej przez Spółkę w celu zwiększenia wynagrodzenia z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak wynika z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciąża nabywcę towaru lub usługi, powinien zostać włączony do podstawy opodatkowania. Oznacza to, że koszty, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie są wykazywane jako odrębne świadczenia, lecz są traktowane, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zdaniem Wnioskodawców, w świetle art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, należy przyjąć, iż obciążenie nabywcy nieruchomości kosztem renty planistycznej należy uznać za element podstawy opodatkowania dostawy tej nieruchomości, co znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 23 marca 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.835.2021.1.KO wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”), zgodnie z którą: „Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy strony umowy zgodziły się na przeniesienie innych kosztów, np.: renty planistycznej, dopłaty do ceny. Zapłatą sprzedającego jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość, również opłata za tzw. rentę planistyczną. Zatem podstawa opodatkowania przedmiotu czynności obejmuje zarówno wartość samej nieruchomości jak i ww. ponoszone koszty.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy zawrą Porozumienie na podstawie którego zwiększona zostanie cena sprzedaży Nieruchomości o równowartość kwoty Opłaty. Mając zatem na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, należna Spółce od Spółki II Dopłata powinna zostać uznana za koszt bezpośrednio związany z dostawą Nieruchomości, który zwiększa łączną kwotę należną Spółce z tytułu transakcji dostawy Nieruchomości. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, Dopłata powinna być traktowana jako element wynagrodzenia Spółki z tytułu dostawy Nieruchomości.

Jednocześnie należy zauważyć, że obowiązek uiszczenia Dopłaty będzie wynikał z zawarcia Porozumienia, a zatem wystąpi w odstępie kilkuletnim od dnia dostawy Nieruchomości. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, na skutek zawarcia Porozumienia, co do zasady, powinna nastąpić konieczność korekty podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty.

W zakresie korekt zwiększających podstawę opodatkowania VAT kluczowe znaczenie ma art. 29a ust. 17 ustawy o VAT, zgodnie z którym, takiej korekty dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Ponadto w myśl art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Umowa sprzedaży nie zawierała żadnych postanowień dotyczących obciążenia Spółki II ewentualnym kosztem Opłaty. Obowiązek uiszczenia Dopłaty przez Spółkę II nastąpi dopiero na skutek zawarcia Porozumienia, a zatem, w ocenie Wnioskodawców, na skutek przyczyny spowodowanej okolicznością zaistniałą po dokonaniu dostawy Nieruchomości.

Tym samym, zasadniczo, zdaniem Wnioskodawców, Spółka powinna być zobowiązana do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania o kwotę Dopłaty oraz ujęcia tej faktury korygującej w rozliczeniu za okres, w którym zostanie zawarte Porozumienie.

Z drugiej strony, w ocenie Wnioskodawców, konieczne jest również uwzględnienie regulacji prawnych wynikających z Ordynacji podatkowej odnoszących się do przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Z kolei zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istota instytucji przedawnienia polega na tym, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Przepisy art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej przewidują natomiast okoliczności w której dochodzi do zawieszenia lub przerwy biegu przedawnienia.

W szczególności, w świetle art. 70 § 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1)od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;

2)od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości (art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej). Bieg terminu przedawnienia zostaje również przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1)wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2)wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3)wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4)doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5)doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479, 1301, 1692, 1967, 2127 i 2180);

6)wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej „Radą”, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.

Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej).

Z treści przywołanych powyżej przepisów wynika zatem, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników do momentu, w którym zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Jeżeli natomiast przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego. W odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu, nie mogą być dokonywane żadne czynności, ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Z chwilą upływu terminu przedawnienia nie jest możliwe modyfikowanie dokonanego rozliczenia podatkowego przez podatnika, jak również kontrola (weryfikacja) jego prawidłowości przez organ podatkowy. Brak jest również możliwości złożenia korekty deklaracji za okresy, w stosunku do których w podatku VAT nastąpiło przedawnienie.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Spółki II miała miejsce w czerwcu 2017 r., a także w okresie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki za czerwiec 2017 r nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ww. zobowiązanie podatkowe Spółki uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2022 r. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, nie jest możliwa jakakolwiek modyfikacja rozliczenia podatkowego z tytułu dostawy Nieruchomości przez Spółkę – ani zwiększająca, ani zmniejszająca zobowiązanie podatkowe. Ponadto, z uwagi na ww. przedawnienie, zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości, Spółka nie ma także możliwości wystawienia faktur korygujących i rozliczenia podatku na ich podstawie.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, w związku z zawarciem Porozumienia, Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty – Dopłata, z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego wynikającego z dostawy Nieruchomości nie będzie podlega opodatkowaniu VAT, a w związku z tym Spółka nie będzie również zobowiązana do wystawienia faktury korygującej celem udokumentowania tej korekty.

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach podatkowych oraz wyrokach sądów administracyjnych:

-interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14 marca 2023 r., 0111-KDIB3-1.4012.28.2023.1.KO, w której stwierdzono: „(…) prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur korygujących i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. (…) Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie jest tym samym zobowiązany ani do wystawiania ani do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu. (…) Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że nie będą Państwo uprawnieni do wystawienia faktury korygującej do sprzedaży dokonanej 1 grudnia 2007 r. Zatem nie będą Państwo mieli prawa do obniżenia podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy i tym samym obniżenia wartości podatku należnego. Powyższe wynika z faktu, że zobowiązanie podatkowe wynikające z tytułu sprzedaży Nieruchomości dokonane w 2007 r. - zgodnie z art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa - uległo przedawnieniu.”

-interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 29 listopada 2022 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.413.2022.2.WH, w której stwierdzono: „Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu, nie mogą być dokonywane żadne czynności, ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. (…) Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że zobowiązanie podatkowe z tytułu wykonania przez Państwa Robót, na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z dniem 31 grudnia 2019 r. uległo przedawnieniu. Ponadto wskazać należy, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur korygujących i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Reasumując, zasądzona Wyrokiem kwota należności głównej z tytułu podwyższenia (indeksacji) wynagrodzenia, nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu wykonania Robót i nie powinna zostać udokumentowana przez Państwa fakturą korygującą, ponieważ zobowiązanie podatkowe, którego indeksacja dotyczy uległo już przedawnieniu.”

-Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 500/13, w której stwierdził on, iż: „(…) należy stwierdzić, że: upływ określonego w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającego z zaliczki otrzymanej na poczet dostawy (usługi), wyklucza – mimo zwrotu tej zaliczki z uwagi na odstąpienie od realizacji danej dostawy (usługi) – możliwość korekty podatku należnego, który powstał z tytułu otrzymania tejże zaliczki, co oznacza również brak możliwości wystawienia faktury korygującej w stosunku do faktury dokumentującej otrzymanie takiej zaliczki.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty, a tym samym również do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty.

Ad. 2

W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, tj. w szczególności stwierdzenia, że Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania zwiększania wynagrodzenia z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty, Wnioskodawcy chcieliby również potwierdzić uprawnienie Spółki II do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na tej fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi VAT, który nabywa opodatkowane VAT towary i usługi w celu ich wykorzystania do czynności opodatkowanych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie Porozumienia zwiększona zostanie cena sprzedaży Nieruchomości o równowartość kwoty Opłaty. Z kolei jak wskazano w pkt 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawców, Dopłata powinna zostać uznana za koszt bezpośrednio związany z dostawą Nieruchomości, który zwiększa łączną kwotę należną z tytułu transakcji dostawy Nieruchomości, a w związku z tym Dopłata powinna być traktowana jako korekta ceny należnej Spółce z tytułu dostawy Nieruchomości.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości zostały nabyte przez Spółkę II w celu ich wykorzystania wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. realizacji inwestycji budowlanej z lokalami na sprzedaż.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, Spółka II powinno być uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej Dopłatę wystawioną przez Spółkę.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, Spółka II będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze korygującej wystawionej przez Spółkę w celu zwiększenia wynagrodzenia z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie objętym pytaniem nr 1, dotyczącym braku obowiązku skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty oraz wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka z o.o. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 czerwca 2017 r. dokonała dostawy nieruchomości na rzecz Spółki II sp. z o.o. sp.k. Dostawa Nieruchomości miała miejsce w czerwcu 2017 r. i została wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT-7 w rozliczeniu za czerwiec 2017 r. jako dostawa krajowa opodatkowana stawką 23% VAT. Pismem z 31 sierpnia 2017 r. Spółkę zawiadomiono o wszczęciu przez Prezydenta Miasta … z urzędu postępowania w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości Nieruchomości spowodowanego uchwaleniem MPZP, tzw. renty planistycznej. Decyzją Prezydenta Miasta … z dnia 16 grudnia 2020 r. orzeczono o ustaleniu w stosunku do Spółki Opłaty. Spółka wniosła Opłatę na rzecz Urzędu Miasta … w 2021 r. Z drugiej strony Spółka podjęła działania zmierzające do zakwestionowania Decyzji Prezydenta Miasta …. Na skutek złożonego przez Spółkę odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w … wydało 4 marca 2021 r. decyzję podtrzymującą Decyzję Prezydenta Miasta …. Spółka wniosła następnie do SKO o stwierdzenie nieważności ww. decyzji SKO z 4 marca 2021 r. W dniu 26 października 2022 r. SKO wydało decyzję w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności wspomnianej decyzji SKO. Następnie Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … na decyzję SKO z dnia 26 października 2022 r. W wyroku z dnia 7 marca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w … oddalił skargę Spółki na decyzję SKO z dnia 26 października 2022 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie ustalenia jednorazowej opłaty z tytułu wzrostu wartości nieruchomości. Spółka zdecydowała, iż nie będzie składała skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 36 ust. 4 ustawy 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 977):

W myśl art. 37 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy wyjaśnia jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy strony umowy zgodziły się na przeniesienie innych kosztów, np.: renty planistycznej, dopłaty do ceny. Zapłatą sprzedającego jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość, również opłata za tzw. rentę planistyczną.

W rozpatrywanej sprawie, jak wynika z wniosku, umowa sprzedaży nieruchomości nie zawierała żadnych postanowień dotyczących obciążenia Spółki II ewentualnym kosztem Opłaty. We wniosku wskazano, że obecnie Spółka planuje zawrzeć z Spółką II porozumienie modyfikujące Umowę sprzedaży (dalej: „Porozumienie”), w którym cena Nieruchomości zostanie zwiększona o równowartość kwoty Opłaty (dalej: „Dopłata”). W Porozumieniu Spółka II zobowiąże się do uregulowania Dopłaty na rzecz Spółki.

Mając zatem na uwadze powyższe, należna Państwu od nabywcy Nieruchomości Opłata powinna zostać uznana za koszt bezpośrednio związany z dostawą Nieruchomości, który zwiększa łączną kwotę należną Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania z tytułu transakcji dostawy Nieruchomości. Tym samym, Dopłata powinna być traktowana jako element wynagrodzenia Państwa z tytułu dostawy Nieruchomości.

Zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług:

W zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Jeżeli w momencie wystawienia faktury pierwotnej, podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez podwyższenie podatku, korekty dokonuje się na bieżąco (bez cofania się i korygowania rozliczeń za okres, w którym rozliczono podatek należny z tytułu sprzedaży nieruchomości). W tym zatem przypadku dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wcześniej wykazanej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania jest zatem ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Obowiązek wystawienia faktur przewiduje przepis art. 106b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

W świetle art. 106j ust. 2 i 2a ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a ich istotą jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Jak wskazano wyżej, umowa sprzedaży nie zawierała żadnych postanowień dotyczących obciążenia Spółki II ewentualnym kosztem Opłaty. Obowiązek uiszczenia Dopłaty przez Spółkę II nastąpi dopiero na skutek zawarcia Porozumienia.

Tym samym, zasadniczo, powinni Państwo być zobowiązani do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania o kwotę Dopłaty oraz ujęcia tej faktury korygującej w rozliczeniu za okres, w którym zostanie zawarte Porozumienie.

Jednakże w tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 70 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej ustawa Ordynacja podatkowa:

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy zatem wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W analizowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia - wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno-podatkowego.

W kwestii przedawnienia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu z dnia 21 stycznia 2010 r. w sprawie C-472/08.

W orzeczeniu tym TSUE orzekł, że artykuł 18 ust. 4 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie przepisom państwa członkowskiego, wyznaczającym trzyletni termin przedawnienia na wystąpienie z wnioskiem o zwrot nadpłaty VAT nienależnie pobranej przez organy administracji skarbowej tego państwa.

Termin taki sam w sobie nie jest w stanie praktycznie uniemożliwić lub nadmiernie utrudnić wykonywania prawa do odliczenia, ponieważ trzyletni termin przedawnienia może w zasadzie umożliwić każdemu przeciętnie uważnemu podatnikowi skuteczne dochodzenie uprawnień przysługujących mu w porządku prawnym Unii.

Skoro TSUE za zgodny z zasadami uznał 3-letni okres przedawnienia, to tym bardziej za taki należy uznać termin 5-letni przewidziany w polskich przepisach podatkowych.

Zgodnie z art. 70 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

W myśl art. 70 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa:

Art. 70 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że:

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur korygujących i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia – zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – co do zasady – wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie jest tym samym zobowiązany ani do wystawiania ani do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu.

We wniosku wskazano, że w okresie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki za czerwiec 2017 r. nie wystąpiły okoliczności zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania, o których mowa w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że nie będą Państwo zobowiązani do skorygowania (zwiększenia) podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty, a tym samym również do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty. Powyższe wynika z faktu, że Państwa zobowiązanie podatkowe za okres, w którym nastąpiła dostawa Nieruchomości - zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2022 r.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych odnośnie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Z uwagi na uznanie za prawidłowe stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, nie udzielam odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2. Stanowisko dotyczące pytania 2 było sformułowane warunkowo i Zainteresowani oczekiwali na nie odpowiedzi wyłącznie, gdyby Zainteresowany będący stroną postępowania był zobowiązany do skorygowania podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości o kwotę Dopłaty oraz do wystawienia faktury korygującej w celu udokumentowania tej korekty.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Zainteresowani i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji Organ wskazuje, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).