Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.526.2023.4.AWY

Nieuznanie przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji podleganie tej Transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT, brak zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży, prawo Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji podlegania tej Transakcji opodatkowaniu podatkiem VAT,
• braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży,
• prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

Uzupełnili go Państwo pismem z 14 września 2023 r. (wpływ 19 września 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 listopada 2023 r. (wpływ 16 listopada 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

• A. Spółka z o.o.

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

• B. Spółka z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

1.Wstęp

B. Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający/Zbywca”) jest podmiotem, którego działalność polega na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Powyższa działalność skupia się głównie na realizacji inwestycji w obiekty, które następnie są przez Zbywcę wynajmowane lub sprzedawane do podmiotów trzecich. Zbywca prowadzi swoją działalność na terytorium Polski, działalność Sprzedającego podlega opodatkowaniu VAT.

A. Spółka z o.o. (dalej: „Kupujący/Nabywca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego posiadającą osobowość prawną. Nabywca jest spółką zawiązaną dla celów prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze nieruchomości. Nabywca prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą między innymi na wynajmie powierzchni magazynowych dla celów komercyjnych.

W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Niniejszy wniosek dotyczy transakcji sprzedaży prawa własności (i) dwóch budynków o funkcji magazynowej i socjalno-biurowej, pompowni, budynku ochrony oraz (ii) pozostałych budowli, pełniących funkcje pomocnicze względem budynków wraz z prawem własności działki gruntu, na której są one posadowione (dalej: „Transakcja”). Szczegółowy opis przedmiotu Transakcji jest przedstawiony w pkt 2 i 4 poniżej.

Wnioskodawcy planują zawrzeć Transakcję w grudniu 2023 r.

2.Opis nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

W ramach Transakcji Kupujący nabędzie od Sprzedającego prawo własności nieruchomości składającej się z:

a)zabudowanej nieruchomości składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1, obręb (…), położonej we (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej „Sąd”) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Grunt”).

b)naniesień w postaci:

• dwóch budynków magazynowych i socjalno-biurowych (odpowiednio „Hala A” oraz „Hala B”), pompowni, budynku ochrony (dalej łącznie z Halą A i Halą B jako „Budynki”) o łącznej powierzchni użytkowej 47 474 m²
• naniesień stanowiących budowle w rozumieniu Prawa budowlanego (dalej łącznie: „Budowli”), tj.:
• dróg,
• chodników,
• wiaty na rowery,
• miejsc parkingowych dla ciężarówek,
• miejsc parkingowych dla samochodów osobowych,
• miejsc parkingowych dla samochodów elektrycznych,
• naziemnego zbiornika przeciwpożarowego,
• wiaty magazynowej,
• balustrad,
• masztów na flagi i pylony,
• stacji ładowania pojazdów elektrycznych,
• ogrodzenia,
• fundamentów pod maszty i urządzenia,
• system monitoringu,
• zbiornika retencyjnego,
• zewnętrznej sieci wodociągowej,
• zewnętrznej sieci sanitarnej,
• zewnętrznej sieci kanalizacji deszczowej,
• zewnętrznej instalacji gazowej,
• zewnętrznej sieci elektroenergetycznej,
• zewnętrznej sieci teletechnicznej (telekomunikacyjnej),
• zewnętrznej sieci przeciwpożarowej.

Grunt, Budynki i Budowle będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Budynki oraz Budowle znajdujące się obecnie na Nieruchomości zostały wzniesione przez Sprzedającego oraz zostały formalnie oddawane do użytkowania w dwóch partiach – 3 sierpnia 2021 r. oraz 12 lipca 2022 r. (daty zaświadczeń potwierdzających przyjęcie zawiadomienia o zakończeniu budowy i przyjęciu obiektu budowlanego do użytkowania - odpowiednio (…) oraz (…)) i od tego czasu nie były przedmiotem ulepszeń, czy też modernizacji, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej.

W dniu 3 sierpnia 2021 r. formalnie oddano do użytkowania następujące Budynki oraz Budowle ((…)):

• Hala A,
• pompownia
• budynek ochrony
• część zewnętrznej instalacji gazowej,
• część zewnętrznej sieci wodociągowej i przeciwpożarowej,
• część zewnętrznej sieci sanitarnej,
• część zewnętrznej sieci elektroenergetycznej,
• część zewnętrznej sieci teletechnicznej (telekomunikacyjnej),
• część dróg, chodników i miejsc parkingowych dla samochodów osobowych, elektrycznych i ciężarówek,
• balustrady,
• maszty na flagi i pylon,
• ogrodzenie,
• fundamenty pod maszty i urządzenia,
• zbiornik retencyjny,
• zbiornik przeciwpożarowy.

W dniu 1 września 2021 r. część powierzchni Hali A została wydana pierwszemu najemcy w ramach świadczonych usług najmu oraz zaczęła być wykorzystywana przez Sprzedającego do świadczenia usług najmu. W tej dacie rozpoczęto również faktyczne użytkowanie pozostałych ww. Budynków oraz Budowli, jak również monitoringu, stanowiących infrastrukturę pomocniczą. W dniu 1 października 2021 r. wydano kolejną część powierzchni Hali A na rzecz kolejnego najemcy. Ponadto w dniu 29 lutego 2022 r. przekazano jednemu z najemców do użytkowania wiatę magazynową.

Jednocześnie należy wskazać, że na moment złożenia niniejszego wniosku pozostają w Hali A powierzchnie, które nie były i nie są przedmiotem najmu.

Natomiast w dniu 12 lipca 2022 r. zostały formalnie oddane do użytkowania następujące Budynki i Budowle ((…)):

• Hala B,
• część zewnętrznej instalacji gazowej,
• część zewnętrznej sieci wodociągowej i przeciwpożarowej,
• część zewnętrznej sieci sanitarnej,
• część zewnętrznej sieci elektroenergetycznej,
• część zewnętrznej sieci teletechnicznej (telekomunikacyjnej),
• część dróg, chodników i miejsc parkingowych dla samochodów osobowych, elektrycznych i ciężarówek,
• wiata na rowery,
• balustrady,
• stacje ładowania pojazdów elektrycznych.

W dniu 1 sierpnia 2022 r. część powierzchni Hali B została wydana pierwszemu najemcy w ramach świadczonych usług najmu oraz zaczęła być wykorzystywana przez Sprzedającego do świadczenia usług najmu. W tej dacie rozpoczęto również faktyczne użytkowanie pozostałych ww. Budowli, jak również monitoringu, stanowiących infrastrukturę pomocniczą.

Jednocześnie należy wskazać, że na moment złożenia niniejszego wniosku pozostają w Hali B powierzchnie, które nie były i nie są przedmiotem najmu.

Należy wskazać, że w całości lub częściowo poza Gruntem znajdują się stanowiące przedmiot Transakcji przyłącza do poszczególnych sieci, w tym: przyłącze elektryczne (działki 2, 3 i 4), przyłącze sieci wodociągowej (działka 2), przyłącze do sieci sanitarnej (działka 2), przyłącze do sieci kanalizacyjnej (działka 2).

Ponadto należy wskazać, że:

• Drogi, parkingi, chodniki itp. naniesienia wchodzące w skład Nieruchomości są przeznaczone również do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT);
• Na moment złożenia niniejszego wniosku jak również na moment Transakcji umowy dotyczące wynajmowanej powierzchni Budynków nie zostaną rozwiązane (zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, prawa i obowiązki z umowy najmu przejdą na Kupującego);
• Pewne części Budynków (pomieszczenia o przeznaczeniu technicznym) nie są - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynków i - stanowiąc ich integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynków (podlegającej opodatkowaniu VAT);
• Pewne powierzchnie Budynków mogły być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług;
• Budowle były i są elementami służącymi funkcjonowaniu Budynków jako całości zgodnie z ich przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samych Budynków - nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynków o charakterze technicznym, takie Budowle były i są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania lub wspierały funkcjonalnie Budynek i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynków (podlegającej opodatkowaniu VAT).

3.Zarys działalności Sprzedającego i Kupującego

Sprzedający jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą głównie realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z) oraz ich wynajmem. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników celem wykonywania pracy związanej z Nieruchomością. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej odnośnie Nieruchomości są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych.

Nieruchomość stanowi główne aktywo Sprzedającego, zaś wynajem powierzchni stanowi główne źródło przychodów operacyjnych Sprzedającego.

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza ją wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej wynajem na cele komercyjne (usługowe i handlowe) powierzchni znajdujących się w Budynku, podlegającej opodatkowaniu VAT (Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Kupujący nie świadczy usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są oraz na moment Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., „Ustawa CIT”). Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

4.Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego

Prawo własności Gruntu zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy przeniesienia prawa własności Nieruchomości zawartej 30 marca 2021 r. z W.M. i E.M. (repertorium A nr (…)).

Na moment nabycia Nieruchomości Grunt nie był zabudowany Budynkami oraz Budowlami. Budynki oraz Budowle zostały wzniesione w 2021 i 2022 roku przez Sprzedającego. Jak zostało wskazane powyżej, Budynki i Budowle zostały formalnie oddane do użytkowania w dniach 3 sierpnia 2021 r. i 12 lipca 2022 roku, zaś faktycznie udostępnione pierwszym najemcom 1 września 2021 roku oraz 1 sierpnia 2022 r., jak również w dniu 28 lutego 2022 r. (wiata magazynowa).

Oznacza to, że część powierzchni Budynków i Budowle zostały przekazane najemcom lub były wykorzystywane przez Sprzedającego na potrzeby świadczenia usług najmu ponad 2 lata przez planowaną Transakcją. Natomiast pozostała część powierzchni Budynków została wydana najemcom mniej niż 2 lata przed planowaną Transakcją lub nie zostanie wydana najemcom na moment Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość jedynie w celu wykonywania działalności opodatkowanej polegającej na długoterminowym wynajmie powierzchni Budynków i czerpaniu dochodów z wynajmu. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do wykonywania działalności zwolnionej z VAT czy też niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Poszczególne części składowe Nieruchomości, w tym Budynki podlegające wynajmowi na rzecz najemców, zostały ujęte jako środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości oraz wydatkami poniesionymi w związku z budową Budynków i Budowli.

W okresie do momentu Transakcji Sprzedający będzie zapewniał bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług - tj. w szczególności Sprzedający był stroną następujących umów w tym zakresie:

• umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”));
• umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

5.Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość, którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dot. Nieruchomości (w tym w prawa i obowiązki z nich wynikające, np. zobowiązanie do udzielonych obniżek czynszu).

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Kupującego zostaną przeniesione w szczególności także:

1)prawo własności wyposażenia związanego z Nieruchomością oraz inne ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości (przynależności), które zostaną wskazane w załączniku do umowy sprzedaży Nieruchomości;

2)prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni w Budynkach (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia (w części lub w całości) konieczna będzie cesja - może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu dla wszystkich lub niektórych powierzchni nie rozpocznie się przed dniem Transakcji oraz prawa, a w odniesieniu do niezapłaconych przez Sprzedającego zachęt czynszowych - także niewykonane obowiązki z umów dodatkowych do umów najmu - o ile takie niewykonane obowiązki wystąpią na dzień Transakcji);

3)prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji, gwarancji podmiotu dominującego i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców, w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;

4)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców oraz autorów z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi z robotami budowlanymi prowadzonymi w Budynku i na Nieruchomości oraz prawa wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynku z tytułu gwarancji jakości i rękojmi;

5)majątkowe prawa autorskie do utworów (tj. projektów architektonicznych i budowlanych dotyczących Budynku i Budowli) powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami) - w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości (o ile i w zakresie w jakim autorskie prawa majątkowe będą posiadane przez Sprzedającego i będą zbywalne na dzień Transakcji);

6)wyłączne prawo do wykonywania autorskich praw zależnych oraz upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji dokumentacji projektowej powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami), oraz prawo do udzielania zgód osobom trzecim na tworzenie adaptacji przedmiotowej dokumentacji projektowej oraz upoważnienie do wykonywania osobistych praw autorskich wraz z prawem do udzielania dalszych upoważnień, w zakresie w jakim nabył je Sprzedający;

7)prawo własności wszystkich nośników, takich jak materiały, rejestry i pliki, zawierających dokumentację projektową;

8)dokumentacja prawna, techniczna i administracyjna związana z Nieruchomością wskazana w załączniku do umowy sprzedaży Nieruchomości i obejmująca na przykład: kopie materiałów z due diligence przeprowadzonego w związku z Transakcją, wszystkie umowy najmu oraz umowy dodatkowe z najemcami, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń oraz dokumentacja zabezpieczeń gwarancji budowlanych, decyzje administracyjne związane z Nieruchomością, dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych, podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości czy też książkę obiektu budowlanego;

9)pozwolenia wodnoprawne (o ile zostały wydane);

10)zezwolenia na zajęcie pasa drogi publicznej (o ile zostały wydane).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że:

• przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy,
• zgodnie z ustaleniami Stron, tylko prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości wchodzą w skład przedmiotu Transakcji. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości będą stanowić przedmiot Transakcji, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

1)praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych. Na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze w przyszłości nowe umowy na dostawę mediów/umowy serwisowe, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/ usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że będą to dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją);

2)praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

3)dokumentacji prawnej i księgowej, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;

4)praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank;

5)praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

6)praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Jak wskazano, intencją Wnioskodawców będzie rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów i Umów Serwisowych z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Kupującego. Nie zostało jednak wykluczone tymczasowe korzystanie przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcami) - np. w sytuacji, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowiedziałby przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocząłby się bieg okresów ich wypowiedzenia. W wyjątkowych sytuacjach może też się zdarzyć, że dana umowa byłaby kontynuowana przez Sprzedającego i rozliczana następnie między Sprzedającym a Kupującym lub Wnioskodawcy wystąpią do dostawcy o zgodę na cesję tej umowy na rzecz Kupującego.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników, w związku z czym na skutek Transakcji nie dojdzie do przejścia zakładu na podstawie art. 23¹ kodeksu pracy.

Wnioskodawcy są zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie transakcji VAT. Stąd - Wnioskodawcy zamierzają złożyć w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z Transakcją, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, aby zabezpieczyć Transakcję w sytuacji, w której według organów podatkowych dostawa Nieruchomości, w całości lub części, podlegałaby zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Należy podkreślić, że z przyczyn ostrożnościowych ww. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia będzie dotyczyło wszystkich budynków i budowli objętych Transakcją, niezależnie od daty oddania ich do użytkowania.

6.Opis działalności Kupującego i Sprzedającego po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni magazynowych i biurowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o strategię grupy, do której należy Nabywca.

Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management). Wybrane usługi w tym zakresie mogą być świadczone przez podmiot powiązany z Nabywcą lub Sprzedającym. Jak wskazano wcześniej, Nabywca zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Zbywcę umów na dostawę mediów, których jest stroną.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT?

2.Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10, ani pkt 10a Ustawy o VAT?

3.Czy po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych

1.Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT.

2.Dostawa Nieruchomości w części:

a.obejmującej dostawę:

a)Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji będzie przedmiotem najmu trwającego 2 lata lub dłużej,

b)Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji nie będzie przedmiotem najmu, ale będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości przez co najmniej 2 lat od dnia ich wybudowania lub dłużej,

c)Budowli, które w momencie dokonania Transakcji nie będą przedmiotem najmu, ale będą wykorzystywane przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości lub przez najemców w ramach umów najmu przez co najmniej 2 lata od dnia ich wybudowania lub dłużej

- będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i zastosowania opodatkowania VAT - w związku z czym ostatecznie dostawa ta będzie opodatkowana VAT;

b.obejmującej dostawę:

a)Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji będzie przedmiotem najmu trwającego krócej niż 2 lata lub nie będzie przedmiotem najmu,

b)Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji nie będzie przedmiotem najmu, ale będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości krócej niż 2 lata od dnia jej wybudowania,

c)Budowli, które w momencie dokonania Transakcji nie będą przedmiotem najmu, ale będą wykorzystywane przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości lub przez najemców w ramach umów najmu krócej niż 2 lata od dnia ich wybudowania

- nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania, a więc będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT.

3.po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego wyłącznie do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Kupującego, określenie czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT bezpośrednio wpływać będzie na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego - odpowiedź na każde z zadanych pytań wpłynie na obowiązki w zakresie rozliczeń podatkowych tak Nabywcy, jak i Zbywcy.

1.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

I.Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji powinno być opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości komercyjnych, a taki charakter ma Nieruchomość, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT, konieczne jest ustalenie czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

II.Brak możliwości uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem organów podatkowych, z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4)zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Odnośnie do definicji przedsiębiorstwa, należy wskazać, że nie została ona wyrażona w przepisach Ustawy o VAT, ale wynika z przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne oraz tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i.zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

i.przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii.nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

i.angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

ii.podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

i.prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

ii.umowy o zarządzanie nieruchomością;

iii.umowy zarządzania aktywami;

iv.należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (...)

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynki i Budowle oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej itd.).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami.

W konsekwencji, Wnioskodawcy pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, przedmiot Transakcji będzie zawierał jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość. Do przedmiotu Transakcji wejdzie tylko jeden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Wnioskodawców jednoznacznie wskazuje na to, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Konkluzji tej nie zmieni ewentualna cesja części umów na dostawę mediów, która może, ale nie musi mieć miejsca - z uwagi na fakt, że zgodnie z ww. Objaśnieniami nie są to umowy stanowiące kryterium dla uznania działalności za możliwą do kontynuowania.

Mając również na uwadze utrwaloną linię orzeczniczą oraz stanowisko organów podatkowych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo, w szczególności z uwagi na fakt, iż: (i) w ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione zobowiązania (w szczególności z tytułu ewentualnych kredytów związanych z Nieruchomością), (ii) Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego, oraz (iii) zakres Transakcji ograniczony został w praktyce do Nieruchomości (tj. zasadniczo do Gruntu, Budynków i Budowli), zatem nie sposób uznać, aby zespół tychże składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedającego), ubezpieczenia, umów o zarządzanie nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie byłby w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem Transakcji nie ma w przedsiębiorstwie Sprzedającego zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostaną przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynków, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkami, ich obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, działalność gospodarcza Sprzedającego polegała na wynajmowaniu powierzchni Budynków. Na moment dokonania Transakcji umowa najmu z obecnymi najemcami nie zostanie wypowiedziana, jednak niewypowiadanie umów najmu z wieloletnimi najemcami stanowi praktykowane na rynku postępowanie w przypadku takich transakcji.

Kupujący po nabyciu Nieruchomości ma zamiar również prowadzić działalność polegającą głównie na wynajmie powierzchni Nieruchomości. Mimo zbieżności rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, przedmiotem Transakcji będzie jedynie Nieruchomość. Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części niniejszego wniosku, w ramach Transakcji nie przejdą na Kupującego zawarte umowy ani inne składniki majątku Sprzedającego, niezbędne celem prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS).

Mając na względzie powyżej przedstawione regulacje, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo.

III.Pojęcie przedsiębiorstwa wyrażone w doktrynie prawa

Jak wskazano powyżej, określając przedsiębiorstwo w art. 55¹ k.c., wskazano przykładowy katalog składników niematerialnych i materialnych, które tworząc pewną całość organizacyjną, służą do prowadzenia działalności gospodarczej. Obok tych składników, w skład przedsiębiorstwa może wchodzić wiele czynników nawet niekiedy nieuchwytnych, trudno mierzalnych, niewymiernych, takich jak rynek czy klientela (A. Kidyba, Prawo handlowe, 2008, s. 34, zwraca jeszcze uwagę na lokalizację, dobrą bądź złą renomę). Bez wspomnianych czynników trudno byłoby wyobrazić sobie przedsiębiorstwo, a można zaryzykować twierdzenie, że wspomniane czynniki determinują istnienie przedsiębiorstwa, a nie tylko wpływają na jego wartość (pr. zbior. pod red. Kidyba Andrzej, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, wyd. Wolters Kluwer 2012, wyd. II).

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż - w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo - muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być zatem swoiście zorganizowany, musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych.

Samo zebranie czy przestrzenne usytuowanie pewnych składników z reguły nie tworzy jeszcze przedsiębiorstwa. Z tego powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej (M. Poźniak-Niedzielska, Pojęcie przedsiębiorstwa a jego majątek, AUMCS XXIX 1982, nr 8, s. 130). Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo. Gdyby było inaczej, to zawsze każde zestawienie składników przynosiłoby albo sukces, albo porażkę w działalności gospodarczej. Element organizacyjny przedsiębiorstwa został wyraźnie podkreślony przez nowelizację komentowanego przepisu dokonaną ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 49, poz. 408) i umieszczenie na pierwszym miejscu niematerialnych elementów przedsiębiorstwa. Przez taką kolejność ustawodawca podkreśla rolę, jaką odgrywają niematerialne składniki przedsiębiorstwa, takie jak klientela i renoma, bez których nie mogłoby ono, o ile w ogóle, istnieć, to przynajmniej normalnie funkcjonować (M. Poźniak-Niedzielska, Zbycie przedsiębiorstwa w świetle zmian w kodeksie cywilnym, PiP 1991, z. 6, s. 34). W konsekwencji wartość przedsiębiorstwa nie jest równa sumie wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość owych czynników niematerialnych, a zwłaszcza czynnika organizacyjnego (wyr. NSA z dnia 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99, Lex nr 43968). Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym będzie zatem element organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Występowanie wspomnianego elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (wyr. SN z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09, Lex nr 551060).

Kluczowym jest, aby przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM).

W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że przedmiot transakcji będzie ograniczony zasadniczo do zbycia samej Nieruchomości. Przedmiotem Transakcji nie będzie bowiem zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, pozostających ze sobą w takim związku funkcjonalnym, by być zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia działalności w zakresie najmu w sposób niezakłócony, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym.

Na kwestię, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem niejednokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95; wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn.: I FSK 572/14).

IV.Pojęcie transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) w prawie unijnym

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (z ang. „totality of assets of part thereof”) stanowi pojęcie prawa unijnego, które zostało zdefiniowane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczących VAT.

Wnioskodawcy pragną przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią orzeczenia TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl „pojęcie transferu, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, lub wniesienia do spółki całego lub części majątku przedsiębiorstwa, powinno być interpretowane w taki sposób, że obejmuje ono przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części w tym środki trwałe i obrotowe zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a nie tylko proste zbycie aktywów takich jak wyroby gotowe”.

Orzeczenie to definiuje zakres pojęcia transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), w rozumieniu art. 5 ust. 8 tzw. VI Dyrektywy VAT, którego transpozycję do krajowego porządku prawnego stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zakres przedmiotowy obydwu przepisów powinien zatem być analogiczny, co oznacza że tezy wspomnianego orzeczenia TSUE wyznaczają granice interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” użytego w przepisach krajowych.

Jak wynika z powyższej definicji sformułowanej przez TSUE, dla zaistnienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu VAT, niezbędne jest by składniki weń wchodzące mogły samodzielnie, tj. bez dodawania żadnych dodatkowych elementów lub modyfikowania istniejących samodzielnie realizować zadania gospodarcze, tj. na przykład:

• nabywać towary lub usługi niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności posiadać ważne umowy zakupu towarów lub usług z dostawcami towarów lub usług niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej,
• być zdolnym do wytworzenia towarów lub usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży,
• posiadać kontakty z klientami (w tym zawarte umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.) wytwarzanych przez przedsiębiorstwo towarów lub usług lub też know-how odnośnie do tego, jak wejść w kontakty z tymi klientami,
• posiadać odpowiednią obsługę administracyjną (rachunki bankowe, umowy na stałą obsługę prawną, administracyjną, biurową, etc.).

W ocenie Wnioskodawców, zespół składników będący przedmiotem omawianej transakcji w żadnym wypadku nie będzie zdolny do tego, by samodzielnie (bez wzbogacenia go o dodatkowe elementy i składniki majątkowe) realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze lub działać jako niezależny i samodzielny przedsiębiorca. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem dostawy będzie co do zasady wyłącznie Nieruchomość.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja nie obejmuje kluczowych składników, które mają istotne znaczenie dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości. W konsekwencji - po nabyciu od Sprzedającego Nieruchomości - Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą głównie na wynajmie Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawców, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej dostawy nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do transakcji tej stosuje się przepisy ustawy o VAT

V.Stanowisko organów podatkowych

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR wskazał, że transakcja dostawy gruntu wraz z nieruchomością biurową, podczas której na kupującego nie zostaną przeniesione m.in. (i) umowy o zarządzanie Nieruchomością, (ii) tajemnice przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, (iii) umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunku bankowego Sprzedającego, (iv) należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny. W interpretacji organ podkreślił, że „planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą niektóre składniki majątkowe Sprzedającego, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.
• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ, wskazał, że dostawa gruntu zabudowanego kompleksem sześciu budynków biurowo-magazynowych, oddanych do użytkowania na podstawie umów najmu - bez przenoszenia na nabywcę (i) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z ubezpieczeniem nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomością, (ii) umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, (iii) rachunków bankowych, (iv) pracowników Sprzedającego - nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, iż „zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej”. Co więcej, wskazano, że „analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie także sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takich autonomicznych, zorganizowanych zespołów”.
• Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2016 r., sygn. IBPP3/4512-784/15/JP, w której to przedmiotem zbycia było prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu wraz z posadowionym na nich budynkiem biurowym, budowlami oraz niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem, wskazał, że „nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KHS. Ponadto przedmiotem zbycia nie są ani należności ani zobowiązania pomimo, że one występują. Brak jest także przypisanych do niej pracowników, co oznacza że Nieruchomość nie może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (...) W świetle powyższego należy stwierdzić, że tzw. Nieruchomość, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.
• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2013 r., o sygn. ILPP1/443-81/13-4/AWa, wskazał, że w przypadku nabycia nieruchomości wraz z określonymi składnikami majątkowymi z nimi związanymi - z wyłączeniem takich składników jak: (i) zawarte przez zbywającego umowy z dostawcami mediów, pośrednikami nieruchomości, podmiotami świadczącymi na rzecz zbywającego usługi serwisowe dotyczące elementów wyposażenia budynku, (ii) inne wierzytelności i inne prawa majątkowe związane z nabywanymi nieruchomościami, (iii) zobowiązania wynikające z zawartych przez zbywającego umów o pracę, (iv) umowy ubezpieczenia, (v) środki pieniężne, (vi) umowa o rachunek bankowy zbywającego, (vii) księgi rachunkowe i podatkowe zbywającego, (viii) zawarte przez zbywającego umowy licencyjne oraz o świadczenie usług marketingowych, (ix) firma zbywającego - nie będzie stanowiło przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a wskazany powyżej „zespół składników majątkowych obejmujących wyłącznie: Nieruchomości i ich przynależności, wraz z gwarancjami bankowymi i poręczeniami stanowiącymi zabezpieczenie należności Zbywającego oraz umowami najmu z najemcami powierzchni usługowo-handlowych, miejsc postojowych oraz lokali biurowych położonych w budynku posadowionym na ww. Nieruchomościach, nie uzyska samodzielności gospodarczej i nie będzie realizował jej w praktyce. Tym samym, zespół ten nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Opisane składniki majątkowe stanowią jedynie sumę tych składników, brak im bowiem w stopniu dostatecznym cech „zorganizowania”.
• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-133/13-4/MP, potwierdził stanowisko wnioskodawcy będącego nabywcą, że nabycie od przedsiębiorcy nieruchomości wykorzystywanych w celu wynajmu biur, z zamiarem prowadzenia działalności w postaci najmu powierzchni lub dalszego obrotu nabytymi aktywami, bez przenoszenia na nabywcę m.in. umowy z zarządcą nabywanej nieruchomości, umów z dostawcami mediów, umowy o usługi księgowe, wymagalnych należności, zobowiązań z tytułu pożyczek udzielonych sprzedającemu, ksiąg oraz umowy dotyczącej siedziby sprzedającego nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2014 r., o sygn. ILPP1/443-319/14-5/AI, w której w stanie faktycznym Wnioskodawca zaznaczył, iż w ramach transakcji nabycia nieruchomości nie wstąpi w szereg praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z obecnym wykonywaniem działalności gospodarczej przez dostawcę w zakresie wynajmowania pomieszczeń handlowych i usługowych na terenie nieruchomości, stwierdził iż „należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do sprzedaży nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 ust. 1 ustawy. Sprzedawana nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, bowiem - jak wynika z opisu sprawy przedstawiony zespół składników majątkowych będący przedmiotem nabycia, nie został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej”.

VI.Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji stanowi dostawę Budynków, infrastruktury towarzyszącej w postaci Budowli oraz Gruntu, z którym te naniesienia są trwale związane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Co do zasady sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do Transakcji

W odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwać będzie dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, Nieruchomość nie będzie do dnia Transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu oraz wytworzeniu Nieruchomości, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.

Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do Transakcji

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Grunt zabudowany jest Budynkami i Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT dzieląc sposób opodatkowania VAT z Budynkami i Budowlami znajdującymi się na Gruncie.

Zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do Transakcji

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

• wybudowaniu, lub
• ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło przed lub na moment Transakcji pierwsze zasiedlenie. W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia części powierzchni Budynków oraz części towarzyszących im Budowli doszło początkowo po oddaniu ich do użytkowania w wykonywaniu czynności opodatkowanych lub rozpoczęciu wykorzystywania na własne potrzeby, tj. ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Dotyczy to części powierzchni Budynków oraz części Budowli, których użytkowanie rozpoczęło się w dniu 1 września 2021 r.

Pozostała część Budynków (tj. Hali B) oraz Budowli została natomiast faktycznie oddana do użytkowania w dniu 1 sierpnia 2022 r. Wyjątkiem jest wiata magazynowa, która została oddana do użytkowania w dniu 28 lutego 2022 r. Te daty należy uznać za datę pierwszego zasiedlenia pozostałych Budynków i Budowli, co oznacza, że do ich pierwszego zasiedlenia doszło mniej niż 2 lata przed planowaną datą Transakcji.

Natomiast w odniesieniu do części Budynków, które nie będą faktycznie użytkowane (tj. wynajmowane lub wykorzystywane przez Sprzedającego na cele najmu) do momentu Transakcji nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

Podsumowując, w stosunku do części powierzchni Budynków oraz części Budowli na moment Transakcji niewątpliwie więc spełniona będzie przesłanka upływu 2 lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia. W tej też części dostawa dokonywana w ramach Transakcji będzie spełniać warunki dla zastosowania zwolnienia od opodatkowania przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

• są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
• złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni na moment dokonania Transakcji. W konsekwencji, Wnioskodawcy będą uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w całości. Jako, że Strony skutecznie skorzystają z tego uprawnienia, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ramach Transakcji obejmującej Nieruchomość:

1)Dostawa Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji będzie przedmiotem najmu trwającego 2 lata lub dłużej,

2)Dostawa Budynków w części odpowiadającej powierzchni użytkowej tych Budynków, która w momencie dokonania Transakcji nie będzie przedmiotem najmu, ale będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości przez co najmniej 2 lata od dnia ich wybudowania lub dłużej,

3)Dostawa Budowli, które w momencie dokonania Transakcji nie będą przedmiotem najmu, ale będą wykorzystywane przez Sprzedającego na cele związane z najmem Nieruchomości lub przez najemców w ramach umów najmu przez co najmniej 2 lata od dnia ich wybudowania lub dłużej

- będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Jeżeli Strony skutecznie skorzystają z tego prawa - dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Należy zaznaczyć, że Strony złożą ww. oświadczenie w odniesieniu do wszystkich budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości i będących przedmiotem Transakcji.

Natomiast pozostałe części Budynków będą obligatoryjnie opodatkowane VAT, z uwagi na fakt, że ich sprzedaż będzie dokonywana:

• w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia danej części Budynków, lub
• w ramach pierwszego zasiedlenia danej części Budynków (w odniesieniu do tych powierzchni, które nie były nigdy przedmiotem najmu ani nie były wykorzystywane przez Sprzedającego na cele najmu).

Brak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT do Transakcji

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, w ocenie Wnioskodawców dostawa Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ponieważ:

• dostawa Budynków i Budowli, w stosunku do których pierwsze zasiedlenie nastąpiło w okresie dłuższym niż 2 lata przed Transakcją, podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - nie może być więc objęta tym zwolnieniem,
• Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze wzniesieniem Budynków i Budowli będących przedmiotem Transakcji, stąd nie została spełniona przesłanka do zastosowania tego zwolnienia w stosunku do dostawy dostała pozostałej części Budynku i pozostałej części Budowli.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Tym samym w ramach Transakcji obejmującej dostawę nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania, a więc będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku w którym Wnioskodawcy złożą w przewidziany prawem sposób oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji, dostawa całej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według znajdującej zastosowanie stawki, a Zbywca będzie obowiązany do jej udokumentowania fakturą VAT i jednocześnie do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

3.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów / usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu / wytworzeniu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości i wykazanego na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Kupujący będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) przewyższy wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji sprzedaży planują Państwo kupić od Sprzedającego (B. Sp. z o.o.) Nieruchomość, na którą składają się:

• zabudowana działka nr 1 (dalej: „Grunt”),
• dwa budynki magazynowe i socjalno-biurowe (odpowiednio „Hala A” oraz „Hala B”), pompownia, budynek ochrony (dalej łącznie z Halą A i Halą B jako: „Budynki”),
• naniesienia stanowiące budowle w rozumieniu Prawa budowlanego (dalej: „Budowle”), tj.:
• drogi,
• chodniki,
• wiaty na rowery,
• miejsca parkingowe dla ciężarówek,
• miejsca parkingowe dla samochodów osobowych,
• miejsca parkingowe dla samochodów elektrycznych,
• naziemny zbiornik przeciwpożarowy,
• wiata magazynowa,
• balustrady,
• maszty na flagi i pylony,
• stacja ładowania pojazdów elektrycznych,
• ogrodzenie,
• fundamenty pod maszty i urządzenia,
• system monitoringu,
• zbiornik retencyjny,
• zewnętrzna sieć wodociągowa,
• zewnętrzna sieć sanitarna,
• zewnętrzna sieć kanalizacji deszczowej,
• zewnętrzna instalacja gazowa,
• zewnętrzna sieć elektroenergetyczna,
• zewnętrzna sieć teletechniczna (telekomunikacyjna),
• zewnętrzna sieć przeciwpożarowa.

Transakcję planują Państwo zawrzeć w grudniu 2023 r.

Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie umowy przeniesienia prawa własności Nieruchomości zawartej 30 marca 2021 r. Na moment nabycia Grunt nie był zabudowany. Jak wskazali Państwo we wniosku, Sprzedający wybudował na Gruncie Budynki i Budowle w 2021 i 2022 r. Budynki i Budowle zostały udostępnione pierwszym najemcom 1 września 2021 r. oraz 1 sierpnia 2022 r., jak również 28 lutego 2022 r. (wiata magazynowa).

W okresie do momentu Transakcji Sprzedający będzie zapewniał bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług – tj. w szczególności Sprzedający był stroną następujących umów w tym zakresie:

• umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”));
• umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

W ramach Transakcji nabędą Państwo Nieruchomość, a także wstąpią z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dot. Nieruchomości (w tym w prawa i obowiązki z nich wynikające, np. zobowiązanie do udzielonych obniżek czynszu).

Zostaną na Państwa przeniesione ponadto:

1)prawo własności wyposażenia związanego z Nieruchomością oraz inne ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości;

2)prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni w Budynkach;

3)prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu oraz kaucji zdeponowanych przez najemców;

4)wskazane w umowie sprzedaży Nieruchomości prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców oraz autorów z tytułu gwarancji jakości i rękojmi w związku z wykonanymi pracami związanymi z robotami budowlanymi prowadzonymi w Budynku i na Nieruchomości oraz prawa wynikające z zabezpieczeń dotyczących tych robót (o ile takie występują) oraz prawa związane z odpowiedzialnością twórców dokumentacji obejmującej m.in. projekt koncepcyjny Budynku z tytułu gwarancji jakości i rękojmi;

5)majątkowe prawa autorskie do utworów (tj. projektów architektonicznych i budowlanych dotyczących Budynku i Budowli) powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami) - w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;

6)wyłączne prawo do wykonywania autorskich praw zależnych oraz upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych do adaptacji dokumentacji projektowej powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami), oraz prawo do udzielania zgód osobom trzecim na tworzenie adaptacji przedmiotowej dokumentacji projektowej oraz upoważnienie do wykonywania osobistych praw autorskich wraz z prawem do udzielania dalszych upoważnień, w zakresie w jakim nabył je Sprzedający;

7)prawo własności wszystkich nośników, takich jak materiały, rejestry i pliki, zawierających dokumentację projektową;

8)dokumentacja prawna, techniczna i administracyjna związana z Nieruchomością wskazana w załączniku do umowy sprzedaży Nieruchomości;

9)pozwolenia wodnoprawne;

10)zezwolenia na zajęcie pasa drogi publicznej.

Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

1)praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych;

2)praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

3)dokumentacji prawnej i księgowej, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;

4)praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank;

5)praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

6)praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Państwa należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Państwa praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy przedmiot planowanej Transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana Nieruchomość stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o przejęte składniki.

Jak wynika z wniosku, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego, gdyż nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w strukturze działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium wyodrębnienia finansowego, ponieważ Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. W skład przedmiotu Transakcji nie wchodzą ponadto zobowiązania Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych we wniosku).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak Państwo wskazali, po nabyciu Nieruchomości będą Państwo prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni magazynowych i biurowych znajdujących się w Budynkach. Działalność ta będzie prowadzona przez Państwa przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o strategię grupy, do której należy Państwa Spółka. Na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy na Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Zamierzają Państwo zawrzeć własne umowy z dostawcami usług, zawrą Państwo także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości.

Tym samym z opisu sprawy nie wynika, że Przedmiot Transakcji będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Niewątpliwie Przedmiot Transakcji nie będzie umożliwiał kontynuacji działalności Zbywcy bez konieczności podejmowania dodatkowych działań i angażowania dodatkowych składników. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należy więc uznać za prawidłowe.

Państwa dalsze wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Należy zauważyć, że powyższy przepis nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ dotyczy dostawy gruntów niezabudowanych, podczas gdy – zgodnie z Państwa wskazaniem – przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość zabudowana.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynków i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Budynki oraz Budowle znajdujące się obecnie na Nieruchomości zostały wzniesione przez Sprzedającego w 2021 i 2022 r. oraz zostały formalnie oddane do użytkowania w dwóch partiach - 3 sierpnia 2021 r. oraz 12 lipca 2022 r. i od tego czasu nie były przedmiotem ulepszeń, czy też modernizacji, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

W dniu 3 sierpnia 2021 r. formalnie oddano do użytkowania następujące Budynki oraz Budowle:

• Hala A,
• pompownia
• budynek ochrony
• część zewnętrznej instalacji gazowej,
• część zewnętrznej sieci wodociągowej i przeciwpożarowej,
• część zewnętrznej sieci sanitarnej,
• część zewnętrznej sieci elektroenergetycznej,
• część zewnętrznej sieci teletechnicznej (telekomunikacyjnej),
• część dróg, chodników i miejsc parkingowych dla samochodów osobowych, elektrycznych i ciężarówek,
• balustrady,
• maszty na flagi i pylon,
• ogrodzenie,
• fundamenty pod maszty i urządzenia,
• zbiornik retencyjny,
• zbiornik przeciwpożarowy.

W dniu 1 września 2021 r. część powierzchni Hali A została wydana pierwszemu najemcy w ramach świadczonych usług najmu oraz zaczęła być wykorzystywana przez Sprzedającego do świadczenia usług najmu. W tej dacie rozpoczęto również faktyczne użytkowanie pozostałych ww. Budynków oraz Budowli, jak również monitoringu, stanowiących infrastrukturę pomocniczą. W dniu 1 października 2021 r. wydano kolejną część powierzchni Hali A na rzecz kolejnego najemcy. Ponadto w dniu 29 lutego 2022 r. przekazano jednemu z najemców do użytkowania wiatę magazynową.

Jednocześnie wskazali Państwo, że na moment złożenia niniejszego wniosku pozostają w Hali A powierzchnie, które nie były i nie są przedmiotem najmu.

Natomiast w dniu 12 lipca 2022 r. zostały formalnie oddane do użytkowania następujące Budynki i Budowle:

• Hala B,
• część zewnętrznej instalacji gazowej,
• część zewnętrznej sieci wodociągowej i przeciwpożarowej,
• część zewnętrznej sieci sanitarnej,
• część zewnętrznej sieci elektroenergetycznej,
• część zewnętrznej sieci teletechnicznej (telekomunikacyjnej),
• część dróg, chodników i miejsc parkingowych dla samochodów osobowych, elektrycznych i ciężarówek,
• wiata na rowery,
• balustrady,
• stacje ładowania pojazdów elektrycznych.

W dniu 1 sierpnia 2022 r. część powierzchni Hali B została wydana pierwszemu najemcy w ramach świadczonych usług najmu oraz zaczęła być wykorzystywana przez Sprzedającego do świadczenia usług najmu. W tej dacie rozpoczęto również faktyczne użytkowanie pozostałych ww. Budowli, jak również monitoringu, stanowiących infrastrukturę pomocniczą.

Jednocześnie wskazali Państwo, że na moment złożenia niniejszego wniosku pozostają w Hali B powierzchnie, które nie były i nie są przedmiotem najmu.

Ponadto jak wynika z wniosku, pewne części Budynków (pomieszczenia o przeznaczeniu technicznym) nie są – ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynków i – stanowiąc ich integralną część – służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynków (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Budowle z kolei były i są elementami służącymi funkcjonowaniu Budynków jako całości zgodnie z ich przeznaczeniem i – w odróżnieniu od powierzchni samych Budynków – nie są zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynków o charakterze technicznym, takie Budowle były i są niezbędne do właściwego funkcjonowania lub wspierały funkcjonalnie Budynek i służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynków (podlegającej opodatkowaniu VAT).

Należy zauważyć, że – zgodnie z Państwa wskazaniem – 1 września 2021 r. rozpoczęto faktyczne użytkowanie części Hali A oraz pozostałych Budynków i Budowli formalnie oddanych do użytkowania 3 sierpnia 2021 r. Natomiast 1 października 2021 r. wydano kolejną część powierzchni Hali A na rzecz kolejnego najemcy.

Z powyższego wynika, że ww. Budynki i Budowle znajdujące się na działce nr 1 zostały oddane do użytkowania ponad 2 lata przed datą planowanej Transakcji. Ponadto, Sprzedający w okresie dłuższym niż 2 lata nie ponosił wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków i Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby 30% wartości początkowej.

Powyższe oznacza, że pierwsze zasiedlenie ww. Budynków i Budowli położonych na działce nr 1 miało miejsce ponad dwa lata przed dniem Transakcji.

W związku z tym, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. Budynków i Budowli a ich sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat, to dostawa ww. Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntów, na których ww. Budynki i Budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży ww. Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Ze złożonego wniosku wynika, że intencją Stron jest opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT, w związku z czym Strony zamierzają złożyć w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z Transakcją, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, skoro podjęli Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. Budynków i Budowli oddanych do użytkowania ponad 2 lata przed datą planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Odmienna sytuacja występuje natomiast w odniesieniu do Hali B oraz pozostałych Budowli formalnie oddanych do użytkowania 12 lipca 2022 r. Ww. Budynki i Budowle zostały bowiem faktycznie oddane do użytkowania 1 sierpnia 2022 r. Wiata magazynowa została natomiast oddana do użytkowania najemcy w dniu 29 lutego 2022 r. Pomiędzy datą pierwszego zasiedlenia ww. Budynków i Budowli a datą ich planowanej sprzedaży (tj. grudzień 2023 r.) nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji powyższego, dla dostawy Budynków i Budowli faktycznie oddanych do użytkowania 1 sierpnia 2022 r. oraz 29 lutego 2022 r. nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy również zauważyć, że na moment złożenia wniosku w Hali A oraz w Hali B pozostają powierzchnie, które nie były i nie są przedmiotem najmu. Oznacza to, że Przedmiotem Transakcji będą również powierzchnie, które nie zostały oddane do użytkowania po ich wybudowaniu, a więc nie doszło jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia. Zatem dostawa tych części Nieruchomości będzie miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że w odniesieniu do sprzedaży ww. powierzchni również nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. Budowli i Budynków lub ich części, należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości oraz wydatkami poniesionymi z związku z budową Budynków i Budowli. W związku z tym, w analizowanej sprawie dostawa Budynków i Budowli oddanych do użytkowania w okresie krótszym niż 2 lata przed planowaną Transakcją oraz nieoddanych do użytkowania przed planowaną Transakcją nie będzie korzystała również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. Budynków i Budowli powinna zostać opodatkowana właściwą dla przedmiotu dostawy stawką podatku VAT.

Podsumowując, dostawa Budynków i Budowli nie oddanych do użytkowania przed Transakcją oraz oddanych do użytkowania mniej niż 2 lata przed datą planowanej Transakcji nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i będzie opodatkowana według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy. Dostawa Budynków i Budowli oddanych do użytkowania ponad 2 lata przed datą planowanej Transakcji może natomiast korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże, jako że zrezygnują Państwo z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i wybiorą opcję opodatkowania tej sprzedaży, transakcja dostawy tych Budynków i Budowli również będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Tym samym, planowana sprzedaż wszystkich Budynków i Budowli będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Przy czym, uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż Gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ponadto prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Według art. 86 ust. 11 ww. ustawy

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wcześniej wywiedziono, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że są Państwo są zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Zgodnie z Państwa wskazaniem, po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, zamierzają Państwo ją wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej wynajem na cele komercyjne (usługowe i handlowe) powierzchni znajdujących się w Budynku, podlegającej opodatkowaniu VAT (nie zamierzają Państwo wykorzystywać Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Państwa działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego wynajmu powierzchni na cele komercyjne.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości wystawionej przez Sprzedającego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, jeśli w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, będą mieli Państwo prawo do otrzymania zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 dotyczących podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania nr 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).