Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 29 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.871.2023.2.AK

Uczestnictwo w programie motywacyjnym organizowanym przez polską spółkę akcyjną.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika z tytułu utworzonego programu motywacyjnego. Uzupełniony pismem z 16 listopada 2023 r. (data wpływu 16 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca :

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką akcyjną, notowaną na giełdzie (…). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym w Polsce od całości uzyskiwanych przychodów/dochodów.

Walne Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki podjęło uchwałę w sprawie utworzenia Programu Motywacyjnego Spółki 2023-2025 oraz przyjęło treści Regulaminu Programu Motywacyjnego Spółki 2023-2025, a także zmiany statutu Spółki polegającej na upoważnieniu Zarządu do podwyższania kapitału zakładowego Spółki w związku z realizacją Programu Motywacyjnego Spółki 2023-2025 w ramach kapitału docelowego wraz z możliwością pozbawienia dotychczasowych akcjonariuszy Spółki prawa poboru akcji w całości lub w części.

Integralną częścią przyjętego Regulaminu Programu Motywacyjnego Spółki 2023-2025 jest kalkulacja możliwych do objęcia akcji przez uczestnika programu, wzór umowy uczestnictwa w programie oraz wzór umowy objęcia akcji.

Wdrożenie Programu Motywacyjnego Spółki 2023-2025 (dalej: „Program Motywacyjny”) ma na celu stworzenie dodatkowego składnika systemu wynagradzania oraz dodatkowych mechanizmów motywujących uczestników Programu Motywacyjnego do zwiększenia zaangażowania oraz efektywności pracy na rzecz Spółki lub spółek zależnych od Spółki, które powinny zapewnić utrzymanie wysokiego poziomu profesjonalnego zarządzania, pozyskanie nowych wysoko wykwalifikowanych pracowników oraz zatrzymanie kluczowego personelu poprzez utrwalenie więzi tych osób ze Spółką, a także systematyczny rozwój programów badawczo - rozwojowych, wzrost przychodów osiąganych przez Spółkę oraz stabilny wzrost wartości akcji Spółki.

Program Motywacyjny jest skierowany do pracowników i współpracowników Spółki lub spółek zależnych od Spółki, względem których to spółek zależnych, Spółka jest spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości (dalej: „Spółki Zależne”),z którymi to pracownikami i współpracownikami nawiązane są przez Spółkę lub Spółki Zależne następujące stosunki prawne, z których osoby te uzyskują świadczenia:

1.stosunek pracy, o których mowa w art. 22 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy;

2.wykonywanie usług na podstawie umowy dzieło, z wyłączeniem usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;

3.wykonywanie usług na podstawie umowy zlecenia, z wyłączeniem usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;

4.wykonywanie usług na podstawie umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, a do których na podstawie art. 750 Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy o umowach zlecenia, z wyłączeniem usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;

5.członkostwo w organach Spółek i Spółek Zależnych, tj. m.in. członkostwo w Zarządzie Spółki lub w Radzie Nadzorczej lub odpowiednio członkostwo w Zarządzie lub Radach Nadzorczych Spółek Zależnych (dalej łącznie: „Zatrudnieni”).

Zatrudnieni są polskimi rezydentami podatkowymi, opodatkowanymi w Polsce od całości swoich dochodów/przychodów, w tym uzyskujący należności z ww. stosunków służbowych od Spółki albo Spółek Zależnych. Spółki Zależne są polskimi rezydentami podatkowymi, opodatkowanymi od całości przychodów/dochodów w Polsce.

Program Motywacyjny realizowany będzie w ramach trzech kolejnych okresów rozliczeniowych, z których pierwszy trwa od dnia utworzenia Programu Motywacyjnego 2023 - 2025 w Spółce do 31 grudnia 2023 r. („Okres I”), drugi trwa od 1 stycznia 2024 do dnia 31 grudnia 2024 („Okres II”) oraz trzeci, trwa od 1 stycznia 2025 r. i kończy się 31 grudnia 2025 r. („Okres III”).

W każdym Okresie Programu Motywacyjnego dokonywać się będzie odrębnego wskazania uczestników Programu Motywacyjnego 2023 - 2025 oraz odrębnie ocenia się spełnienie przez nich przesłanek wskazane w regulaminie Programu Motywacyjnego i umowach uczestnictwa w Programie Motywacyjnym.

Na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, przyjęty regulamin Programu Motywacyjnego przewiduje m.in., że w jego wykonaniu:

1.Spółka wyemituje akcje do objęcia przez uczestników programu motywacyjnego na preferencyjnych warunkach, określonych szczegółowo w regulaminie, na podstawie którego jest zawierana przez Spółkę z Zatrudnionym umowa z uczestnictwa w Programie Motywacyjnym, a kolejno umowa objęcia akcji, jeśli Zatrudniony spełni warunki do zawarcia takiej umowy;

2.Uczestnik Programu Motywacyjnego może uzyskać status osoby uprawnionej do objęcia akcji pod warunkiem spełnienia łącznie następujących przesłanek:

a)osiągnięcia przez danego uczestnika Programu Motywacyjnego celu Programu Motywacyjnego, tj.:

osiągnięcie kluczowych wskaźników efektywności indywidualnie określonych dla uczestnika, doprecyzowanych w treści umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym lub
osiągnięcie celu wspólnego polegającego na uzyskaniu przez Spółkę danych wskaźników finansowych w danym roku (okresie rozliczeniowym I, II i III), określonego w zasadach kalkulacji i doprecyzowanego w umowie uczestnictwa lub
osiągniecie celu specjalnego dot. opracowania, przyjęcia, uruchomienia strategii Spółki do końca 2023 r. przez danego Zatrudnionego, który to cel zostanie bezpośrednio wskazany w Programie Motywacyjnym i kolejno w umowie uczestnictwa.

b)pozostawania ze Spółką lub Spółką Zależną w stosunku służbowym jak wskazano wyżej w dniu zawarcia umowy objęcia akcji i uzyskiwanie z tego tytułu świadczeń od Spółki lub Spółki Zależnej.

3.Weryfikacja realizacji celów Programu Motywacyjnego nastąpi w ten sposób, że Zarząd przedstawi Radzie Nadzorczej do akceptacji listę osób uprawnionych wraz z liczbą akcji przeznaczoną do objęcia przez każdą z tych osób w terminie 45 dni od dnia zakończenia Okresu I, Okresu II oraz Okresu III Programu Motywacyjnego Rada Nadzorcza dokona akceptacji listy osób uprawnionych w formie uchwały;

4.Osoba uprawniona, która zawrze umowę objęcia akcji, będzie zobowiązana do wniesienia do Spółki wkładu pieniężnego w wysokości odpowiadającej iloczynowi obejmowanych akcji oraz ceny Emisyjnej stanowiącej 1 zł na 1 akcję, poprzez dokonanie przelewu środków pieniężnych na rachunek Spółki;

5.Żadna ze Stron nie będzie mogła dokonać przeniesienia praw lub obowiązków wynikających z Programu Motywacyjnego na osobę trzecią.

Tym samym, formalnie Zatrudniony będzie mieć prawo zawarcia umowy objęcia akcji w ramach realizacji Programu Motywacyjnego jeśli, uprzednio:

1.Zatrudniony zawrze umowę uczestnictwa w Programie Motywacyjnym;

2.Zatrudniony spełni warunki określone w Regulaminie Motywacyjnym, sprecyzowane w umowach uczestnictwa;

3.Zatrudniony zostanie uznany jako osoba uprawniona do zwarcia umowy objęcia akcji na podstawie weryfikacji wskazanej w Regulaminie Motywacyjnym.

Wyłącznie jednak zawarcie umowy objęcia akcji rodzić będzie po stronie uczestnika Programu Motywacyjnego prawo do objęcia akcji Spółki.

Wcześniejsza umowa z uczestnikiem nie będzie wywierać takiego skutku, a jedynie zostanie w niej wskazane, ile akcji uczestnik może objąć, jeśli zostaną spełnione odpowiednie przez niego warunki i zostanie odpowiednio oceniony jako podmiot mający status osoby uprawnionej, adekwatnie do zasad ustalonych w regulaminie Programu Motywacyjnego.

Uczestnictwo w Programie Motywacyjnym wynika z uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy o ustanowieniu programu motywacyjnego w Spółce, regulaminu Program Motywacyjnego i odpowiednio kolejno umowy o uczestnictwo w programie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy:

Zatrudnieni, którzy uczestniczą (będą uczestniczyć) w Programie Motywacyjnym i którzy uzyskują (będą uzyskiwać) świadczenia ze stosunków prawnych wskazanych we wniosku, uzyskują (będą uzyskiwać) przychody z odpowiednio z art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT".

Pytania

1.Czy opisany we wniosku Program Motywacyjny, w związku z realizacją którego Spółka może stać się zobowiązana do poboru i odprowadzenia podatku PIT jako płatnik, spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b ustawy o PIT?

2.Czy w momencie realizacji Programu Motywacyjnego (tj. m.in. zawarcia i wykonania: umowy o uczestnictwo w Programie Motywacyjnym oraz umowy objęcia akcji) po stronie Zatrudnionych powstanie przychód podatkowy i Spółka będzie zobowiązana do poboru i odprowadzenia podatku PIT jako płatnik tego podatku?

3.Czy w związku z powstaniem przychodu po stronie Zatrudnionych z odpłatnego zbycia akcji objętych w wyniku wykonania (zrealizowania) Programu Motywacyjnego Spółka będzie zobowiązana do poboru i odprowadzenia podatku PIT jako płatnik tego podatku?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione zasady działania Programu Motywacyjnego spełniają przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 -11 b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj: Dz.U.2022.2647, (dalej: „ustawa o PIT").

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 a ustawy o RIT, dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 b ustawy o PIT, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT

- w wyniku, którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 861 ze zm.; dalej: „Ustawa o Obrocie”) lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Stosownie zaś do art. 24 ust. 12a ustawy o PIT, przepisy art. 24 ust. 11 -11 b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretując literalnie art. 24 ust. 11 i 11 b ustawy o PIT należy przyjąć, że przepis ten przewiduje dwa sposoby objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego:

1) objęcie bezpośrednie oraz

2) objęcie pośrednie tj. w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) Ustawy o Obrocie lub w wyniku realizacji innych praw majątkowych.

Ustawodawca w ramach art. 5a pkt 11 ustawy o PIT zdefiniował pojęcie papierów wartościowych. W myśl tego przepisu, za papiery wartościowe uznaje się papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ustawy o Obrocie. Artykuł 3 pkt 1 lit. a) Ustawy o Obrocie wskazuje, że za papiery wartościowe uznaje się wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego:

akcje,
prawa poboru,
prawa do akcji,
warranty subskrypcyjne,
kwity depozytowe,
listy zastawne,
certyfikaty inwestycyjne i
inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu.

Z kolei art. 3 pkt 1 lit. b) Ustawy o Obrocie wskazuje, że za papiery wartościowe dla celów Ustawy o Obrocie uznaje się również inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji:

inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w ww. art. 3 pkt 1 lit. a) Ustawy o Obrocie, lub
wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w art. 3 pkt 1 lit. a) Ustawy o Obrocie, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Ustawa o PIT nie zawiera definicji praw majątkowych lub innych praw majątkowych. W art. 18 ustawy o PIT jest mowa jedynie o przychodach z praw majątkowych, za które uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, należy sięgnąć pomocniczo, zgodnie z dyrektywami wykładni systemowej, do definicji mienia z art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). W myśl tego przepisu, pod pojęciem mienia należy rozumieć własność i inne prawa majątkowe, tj. wszystkie prawa podmiotowe majątkowe. Pojęcie to wiąże się z takimi prawami podmiotowymi, które wyrażają m.in. prawo własności, użytkowanie wieczyste, prawa rzeczowe ograniczone (prawa podmiotowe bezwzględne), wierzytelności, roszczenia (prawa podmiotowe względne), a także z innymi przedmiotami stosunków majątkowych, o charakterze majątkowym.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym objęcie akcji w związku z wykonaniem umowy objęcia akcji jest nabyciem bezpośrednim akcji w ramach Programu Motywacyjnego, ponieważ wyłącznie ta umowa uprawnia uczestnika do nabycia akcji, a wcześniejsza umowa z uczestnikiem nie ma takiego skutku, a jedynie wskazuje, ile akcji uczestnik może objąć, jeśli zostaną spełnione odpowiednie przez niego warunki i zostanie odpowiednio oceniony i uznany za osobę uprawnioną do zawarcia umowy objęcia akcji i nabycia akcji za wkład gotówkowy, adekwatnie do zasad ustalonych w regulaminie Programu Motywacyjnego. Objęcie akcji nie następuje w opisanej sytuacji w wyniku w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) Ustawy o Obrocie lub w wyniku realizacji innych praw majątkowych.

Za taką interpretacją przemawia fakt, że wszelkie prawa uczestnika w związku z Programem Motywacyjnym nie są zbywalne. W szczególności umowa z uczestnikiem nie uprawnia go do definitywnego objęcia akcji w przyszłości, a stanowi jedynie promesę takiego objęcia, jeśli uczestnik spełni odpowiednie warunki, zostanie oceniony jako podmiot spełniający status osoby uprawnionej i przystąpi do umowy objęcia akcji. Umowa z uczestnikiem nie generuje zatem praw, które zrealizowane mogłyby skutkować objęciem akcji. Objęcie akcji następuję w wyniku realizacji umowy objęcia akcji czyli bezpośrednio - jak to jest w każdym innym trybie objęcia akcji - gdzie Spółką emituje akcje a przyszły akcjonariusz jest zobowiązany do wniesienia wkładu na pokrycie kapitałów w Spółce.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku Program Motywacyjny spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 -11 b Ustawy o PIT.

Wynika to z następujących okoliczności:

1. Program Motywacyjny pełni funkcję motywacyjną, ponieważ celem jego wprowadzenia jest zachęcenie Zatrudnionych do podejmowania określonych działań oraz powiązanie tej motywacji (oraz idących za nią wysiłków Zatrudnionych) z długoterminowymi celami Wnioskodawcy; objęcie akcji jest uzależnione od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów, stąd oczekuje się, że Osoby Uprawnione będą zmotywowane do realizacji tych celów.

2. Akcje przyznawane w ramach Programu Motywacyjnego będą akcjami spółki akcyjnej (Wnioskodawcy).

3. Wnioskodawca jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na terytorium Unii Europejskiej).

4. W Programie Motywacyjnym mogą uczestniczyć wyłącznie Zatrudnieni przez Wnioskodawcę albo przez Spółki Zależne pozostający we wskazanym w opisie stosunku służbowym ze Spółką albo Spółką Zależną i uzyskujące z tego stosunku świadczenia pieniężne tj. z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT.

5. Program został utworzony na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Wnioskodawcy, która sformułowała m.in. regulamin Programu Motywacyjnego, wraz z zasadami kalkulacji, wzorem umowy z uczestnikiem i wzorem umowy objęcia akcji;

6. W ramach Programu Motywacyjnego osoby uprawnione obejmą akcje bezpośrednio za wniesienie wkładu gotówkowego w wykonaniu umowy o objęcie akcji.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony Program Motywacyjny spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b ustawy o PIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w związku z wykonywaniem Programu Motywacyjnego i uczestnictwem w nim Zatrudnionych na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika PIT ponieważ przychód po stronie Zatrudnionych powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, a nie na etapie wcześniejszym dot. realizacji Programu Motywacyjnego. W szczególności przychód nie powstanie na etapie zawarcia umowy z uczestnikem, czy umowy objęcia akcji a co za tym idzie Spółka w zakresie tych zdarzeń nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c Ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 4 ustawy o PIT, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane tj. zgodnie ze stosunkiem pierwotnym np. umową o pracę, zlecenie itp.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1. spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 11a ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Ustawa o PIT przewiduje dwa tryby zapłaty PIT:

tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
obliczenie i pobór podatku przez płatnika, który z mocy prawa działa za podantika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach.

Obowiązek poboru podatku przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie (art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e ustawy o PIT).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników - przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika m.in. na:

osoby prawne, zwane „zakładami pracy” - w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy (art. 31)
osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej - w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11 b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4 ustawy).

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Co do zasady udzielaniem świadczenia jest sytuacja, w której świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika.

Ustawa o PIT zawiera jednak przepisy szczegółowe, które modyfikują powyższe zasady i nakazują przypisywać pewnego rodzaju świadczenia do stosunków pierwotnych. W myśl bowiem art. 10 ust. 4 ustawy o PIT, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane tj. zgodnie ze stosunkiem pierwotnym np. umową o pracę, zlecenie itp.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, przychód po stronie Zatrudnionych powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, nie zaś na etapie wcześniejszym, tj. w momencie zawarcia umowy o uczestnictwo w Programie Motywacyjnym, spełnienia warunków z niej wynikających, czy też zawarcia umowy objęcia akcji i nabycia tych akcji przez Zatrudnionych w jej wykonaniu za wkład gotówkowy. W konsekwencji, z uwagi na to, że do opisanej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 24 ust. 11-11 b na Wnioskodawcy i Spółkach Zależnych nie będą ciążyły obowiązki płatnika w związku z uczestnictwem osób uprawnionych w Programie Motywacyjnym, ponieważ realizacja Programu Motywacyjnego - poza sprzedażą akcji objętych w programie - nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Zatrudnionych. Przychód ten powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że przychód w ramach udziału osób uprawnionych w Programie Motywacyjnym nie powstaje na żadnym z wcześniejszych etapów udziału w nim. W szczególności skoro przychód w wypadku zastosowania art. 24 ust. 11-11b powstaje dopiero w momencie sprzedaży akcji, w momencie realizacji programu nie powstanie przychód ani z tytułu objęcia akcji, ani objęcia akcji o wartości emisyjnej 1 zł / 1 akcja, która to wartość w momencie objęcia akcji może być niższa niż ich wartość rynkowa akcji. Wszelkie sytuacje poprzedzające sprzedaż akcji przez Zatrudnionych będą zatem zdaniem Spółki - w oparciu o zastosowanie art. 24 ust. 11-11b ustawy o PIT - zdarzeniami neutralnymi podatkowo i nie będą one wywierać skutków podatkowych na gruncie ustawy o PIT po stronie Zatrudnionych. Do sytuacji nie będą miały zastosowania przepisy o uzyskaniu nieodpłatnych świadczeń albo świadczeń częściowo nieodpłatnych, przywołane powyżej ponieważ do sytuacji znajdą zastosowanie szczególne przepisy art. 24 ust. 11-11b ustawy o PIT, na zasadach wyjątku, a co za tym idzie realizacja Programu Motywacyjnego będzie neutralna w PIT dla Zatrudnionych, aż do sprzedaży akcji i po stronie Spółki nie aktywuje się funkcja płatnika PIT.

Z brzmienia art. 24 ust. 11 ustawy o PIT wynika bowiem wprost, iż przychód z tytułu nabycia akcji spółki akcyjnej, w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez tę Spółkę powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W związku z powyższym, jak i faktem, że Program Motywacyjny zakłada bezpośrednie nabycie akcji Spółki, do opisanej sytuacji nie będzie mieć zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane tj. zgodnie ze stosunkiem pierwotnym np. umową o pracę, zlecenie itp.

Ponadto, do sprawy - z uwagi na to, że Program Motywacyjny będzie programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o PIT nie będą mieć również zastosowania przepisy dotyczące nieodpłatnego nabycia akcji czy też nabycia akcji częściowo odpłatnie, gdyż generalnie nabycie akcji za wkład gotówkowy nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie podmiotu wnoszącego taki wkład pieniężny. Jest to zdarzenie podatkowo neutralne.

Samo objęcie akcji, czy też zawarcie umowy uczestnictwa i umowy o objęcie akcji i uzyskanie z tych umów praw nie będzie wiązało się zatem z powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Zatrudnionych gdyż nie powstanie żaden przychód podatkowy po ich stronie. Samo uczestnictwo w Programie Motywacyjnym jak również nabycie akcji w Spółce za wkład gotówkowy nie łączy się bowiem z osiągnięciem jakiegokolwiek wymiernego przysporzenia o charakterze majątkowym po stronie Zatrudnionych na etapie wcześniejszym niż sprzedaż przez nich akcji. Ponieważ - w związku z zastosowaniem przepisów szczególnych o programach motywacyjnych ujętych w ustawie o PIT - efekt w charakterze przysporzenia majątkowego będzie mieć miejsce w wypadku sprzedaży akcji i uzyskania z tej sprzedaży środków pieniężnych, a nie na etapie wcześniejszym.

Mając na uwadze całość powyższych rozważań, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku, ponieważ poza momentem sprzedaży akcji po stronie Zatrudnionych w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym nie powstaje przychód podatkowy, który mógłby po stronie Spółki aktywować funkcję płatnika.

Należy bowiem wskazać, że nie występuje żadna z sytuacji opisanych w Rozdziale 7 Ustawy o PIT (art. 31 i nast. ustawy o PIT), która mogłaby spowodować konieczność działania Wnioskodawcy w charakterze płatnika w związku z realizacją Programu Motywacyjnego.

Tym samym, z uwagi na to, że Program Motywacyjny spełnia przesłanki, o których mowa w art. 24 ust. 11-11b ustawy o PIT, przychód dot. jego realizacji powstanie dopiero w momencie sprzedaży akcji przez Zatrudnionych, a nie na etapie wcześniejszym realizacji Programu Motywacyjnego. Neutralnym w PIT będzie zatem zawarcie umowy uczestnictwa oraz umowy objęcia akcji w ramach Programu Motywacyjnego, a zdarzeniem podatkowym dla celów PIT, które będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego będzie dopiero sprzedaż akcji. W rezultacie Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika w ramach realizowanego Programu Motywacyjnego, skoro przychód po stronie Zatrudnionych nie powstanie, aż do momentu sprzedaży akcji.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez osoby uprawnione akcji objętych w ramach wykonywania praw z umowy objęcia akcji zawartej w związku z realizacja Programu Motywacyjnego skutkować będzie powstaniem po stronie Zatrudnionych przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit, a) ustawy o PIT, podlegającym opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30b ustawy o PIT. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego

przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT,

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Opierając się na stanowisku Wnioskodawcy przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 1 i 2, Wnioskodawca stwierdza, że Program Motywacyjny stanowi system wynagradzania spełniający przesłanki z art. 24 ust. 11 i nast. ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód osoby uprawnionej (Zatrudnionych) w związku z udziałem w Programie Motywacyjnym zmaterializuje się dopiero na moment odpłatnego zbycia akcji objętych w związku z udziałem w tym programie.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w następstwie zbycia akcji objętych w ramach Programu Motywacyjnego u osoby uprawnionej powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 a pkt 1 ustawy o PIT, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14 ustawy o PIT, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 a pkt 1 ustawy o PIT, w terminie określonym w art. 45 ust. 1 Ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia akcji objętych w Programu Motywacyjnego, rozliczenie uzyskanych przez Zatrudnionych dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania.

W konsekwencji powyższego, na Spółce, jako podmiocie organizującym przedmiotowy Program Motywacyjny nie będą ciążyły obowiązki płatnika, w rozumieniu przepisów ustawy o PIT w związku ze sprzedażą przez Zatrudnionych akcji i uzyskania z tego tytułu przychodu/dochodu, które to akcje zostały wcześniej objęte w ramach realizacji Programu Motywacyjnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383.)

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA)

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 29 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.871.2023.2.AK