Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.939.2023.1.MR

Nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej planowane odpłatne zbycie działki o numerze 1/22, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 25 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Aktem notarialnym z dnia 10 kwietnia 2001 r. trzy małżeństwa, w tym (i) Pani wraz z mężem K.D., (ii) Małżonkowie D.B. i S.B. oraz (iii) M. i J. małżonkowie L. nabyły, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej w udziale po 1/3 każdy, własność nieruchomości położonej w miejscowości (…), gminie (…), o pow. 1,9212 ha, KW nr (…), stanowiącą działkę o numerze ewidencyjnym 1/2.

Dowód: akt notarialny z 10 kwietnia 2001 r., Rep (…).

Pani mąż zmarł w dniu 11 października 2004 r. spadkobiercami po nim była Pani oraz Pani synowie, P.D. i M.D. Aktem notarialnym z 25 czerwca 2012 r. Pani synowie - P.D. i M.D. darowali Pani otrzymane w ramach spadku po Pani mężu udziały wynoszące łącznie 2/18 części w ww. nieruchomości. Tym samym stała się Pani właścicielem całości udziału 1/3 we własności ww. nieruchomości.

Dowód akt notarialny z 25 czerwca 2012 r., Rep (…).

Na podstawie decyzji Burmistrza (…) z 27 października 2021 r. zatwierdzono projekt podziału ww. nieruchomości w ten sposób, że utworzono działkę nr 1/12 o pow. 0,0478 ha przeznaczoną pod drogę oraz dziesięć równych pod względem wielkości i atrakcyjności, stykających się prostokątnych działek o numerach 1/13 - 1/22.

W dniu 16 lutego 2022 r. ww. współwłaściciele, w tym Pani, podpisali akt notarialny, w którym dokonali częściowego zniesienia istniejącej między nimi współwłasności 9 działek wchodzących w skład ww. nieruchomości w ten sposób, że Pani oraz pozostałe dwa małżeństwa otrzymali każdy po 3 działki o identycznej powierzchni i atrakcyjności

Dowód: Akt notarialny z 16 lutego 2022 r., Rep A (…).

W § 5 aktu notarialnego przewidziano, że:

„H.D., Małżonkowie D.B. i S.B. oraz M. i J. małżonkowie L. oświadczają, że dokonują częściowego zniesienia istniejącej pomiędzy nimi współwłasności nieruchomości objętej księgą wieczystą KW (…) w ten sposób, że:

1.Na własność H.D. przechodzą działki ewid. o nr 1/20 o pow. 0,1876 ha, 1/21 o pow. 0,1875 ha oraz 1/22 o pow. 0,1875 ha, położone w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…);

2.Na własność małżonków D.B. i S.B. przechodzą działki ewid. o nr 1/ 17 o pow. 0,1875 ha, 1/ 18 o pow. 0,1876 ha oraz 1/19 o pow. 0,1875 ha, położone w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…);

3.Na własność M. i J. małżonków L. przechodzą działki ewid. o nr 1/13 o pow. 0,1875 ha. 1/14 o pow. 0,1876 ha oraz 1/15 o pow. 0,1875 ha, położone w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…);

4.Przysługujące im udziały we współwłasności działki ewid. o nr 1/16 o pow. 0,1856 ha, stanowiącej wewnętrzną drogę prywatną, pozostawiają bez zmian, nie obejmując tej działki niniejszą umową. (...).

Planuje Pani obecnie sprzedaż jednej z przysługujących Pani po zniesieniu współwłasności działek, tj. działki o numerze 1/22 o pow. 0,1875 ha.

W tej sytuacji chce się Pani upewnić, czy w razie dokonania tej sprzedaży, będzie musiała Pani zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wyjaśnia Pani, że wartość rynkowa nabytych przez Panią w wyniku zniesienia współwłasności działek (w tym działki, którą zamierza Pani sprzedać) nie przekroczyła wartości rynkowej nabytego przez Panią udziału w działce, tj. wskutek ww. zniesienia współwłasności nie uzyskała Pani przysporzenia majątkowego ponad udział posiadany w ww. działce przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie odbyło się ze spłatami bądź dopłatami.

Zakupiła Pani działki w celu uzyskania zabezpieczenia finansowego na czas emerytury (obecnie jest Pani na emeryturze) albo oddania/pozostawienia synom.

Nie sprzedawała Pani w przeszłości żadnych nieruchomości i nie zamierza Pani tego robić w przyszłości. W szczególności nie prowadziła Pani działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, budownictwa, usług budowlanych i remontowych, zarządzania i wynajmu nieruchomości. Planuje Pani sprzedać jedną działkę, a pozostałe dwie zapewne odda/pozostawi Pani synom.

Zakupiona przed laty działka nie została nabyta w ramach i na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Działka, którą zamierza Pani sprzedać, nie była i nie jest wykorzystywane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Nie udostępniała Pani nikomu działek na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze i nie zamierza Pani tego robić w przyszłości.

Ne posiada Pani innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży przez Panią. Nie zamierza Pani wydatkować ceny uzyskanej ze sprzedaży na zakup innej nieruchomości.

Pytanie

Czy prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym sprzedaż prawa własności działki o numerze 1/22 o pow. 0,1875 ha położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…), nie będzie stanowiła Pani źródła przychodu i w konsekwencji nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty przez Panią podatku dochodowego od osób fizycznych?

Pani stanowisko

Pani zdaniem, prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym sprzedaż prawa własności działki o numerze 1/22 o pow. 0,1875 ha położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (...), województwie (...), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…), nie będzie stanowiła Pani źródła przychodu i w konsekwencji nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty przez Panią podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za takim stanowiskiem przemawia m in. interpretacja indywidualna z 25 kwietnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.158.2023.2.ACZ.

Analogiczne stanowisko zajęto wcześniej m.in. w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 kwiecień 2013 r. nr IPTPB2/415-76/13-2/KSM oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 14 kwietnia 2016 r. IBPB-2-2/4511-79/16/ZuK.

Zgodnie z ww. interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.158.2023.2ACZ z 25 kwietnia 2023 r., jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości udział podatnika w tej nieruchomości nie powiększył się od momentu pierwotnego nabycia do chwili odpłatnego zbycia, datą nabycia części nieruchomości stanowi data pierwotnego nabycia, a nie data zniesienia współwłasności.

Jak wyjaśniono w ww. interpretacji, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (...), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a- c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Stosownie do art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.): Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat Za datę nabycia nieruchomości lub prawa w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym. Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Tak też jest w Pani ocenie w niniejszym przypadku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a.nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b.spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c.prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d.innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Nabycie nieruchomości w spadku

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat - to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego,

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z opisu sprawy wynika, że aktem notarialnym z dnia 10 kwietnia 2001 r. trzy małżeństwa, w tym Pani wraz z mężem K.D., małżonkowie D.B. i S.B. oraz M. i J. małżonkowie L. nabyły, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej w udziale po 1/3 każdy, własność nieruchomości położonej w miejscowości (…), stanowiącą działkę o numerze ewidencyjnym 1/ 2. Pani mąż zmarł w dniu 11 października 2004 r. Spadkobiercami po nim była Pani oraz Pani synowie. Aktem notarialnym z 25 czerwca 2012 r. Pani synowie - P.D. i M.D. darowali Pani otrzymane w ramach spadku po Pani mężu udziały wynoszące łącznie 2/18 części w ww. nieruchomości. Tym samym stała się Pani właścicielem całości udziału 1/3 we własności ww. nieruchomości. W dniu 16 lutego 2022 r. ww. współwłaściciele, w tym Pani, podpisali akt notarialny, w którym dokonali częściowego zniesienia istniejącej między nimi współwłasności 9 działek wchodzących w skład ww. nieruchomości w ten sposób, że Pani oraz pozostałe dwa małżeństwa otrzymali każdy po 3 działki o identycznej powierzchni i atrakcyjności. Na Pani własność przeszły działki ewid. o nr 1/20 o pow. 0,1876 ha, 1/21 o pow. 0,1875 ha oraz 1/22 o pow. 0,1875 ha, położone w miejscowości (…).

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami

W rozpatrywanej sprawie, należy też odnieść się do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie, zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe - zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu Uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zatem, w sytuacji gdy nieruchomość należała do Państwa majątku wspólnego, to w momencie śmierci Pani męża nie nastąpiło nabycie udziału w ww. nieruchomości przez Panią. W przypadku spadkobrania nie dochodzi bowiem do nabycia udziału w nieruchomości przez małżonka, jeżeli nieruchomość należała do ich majątku wspólnego.

Nabycie nieruchomości w drodze darowizny

Z przedstawionego opisu wynika ponadto, że 25 czerwca 2012 r. aktem notarialnym Pani synowie przekazali Pani w drodze darowizny swoje udziały spadkowe po Pani mężu.

Zgodnie z art. 888 § 1 ww. ustawy:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, jest zatem umową. Istotą jej jest bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Umowa darowizny prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

W związku z powyższym należy wskazać, że wtórne otrzymanie udziałów w nieruchomości w drodze darowizny od innej osoby, np. członka rodziny, jest odrębnym momentem nabycia nieruchomości.

Zniesienie współwłasności

W związku z tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W świetle art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.

Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego).

Art. 210 ww. Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Z art. 212 § 2 ww. Kodeksu wynika zaś, że:

Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy - w wyniku tego zniesienia - podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeśli:

a)podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b)wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał tej osobie.

Zatem, zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości - w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której (którego) wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Jeżeli zatem, w drodze zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio posiadał to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej posiadany udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela bądź wielkość (powierzchnia) nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Przyjmując zatem, że - jak Pani wskazała we wniosku - wartość rynkowa nabytych przez Panią w wyniku zniesienia współwłasności działek (w tym działki, którą zamierza Pani sprzedać) nie przekroczyła wartości rynkowej nabytego przez Panią udziału w działce, tj. wskutek ww. zniesienia współwłasności nie uzyskała Pani przysporzenia majątkowego ponad udział posiadany w ww. działce przed dokonaniem zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie odbyło się ze spłatami bądź dopłatami. Wobec tego, należy uznać, że w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie doszło do nabycia przez Panią nieruchomości/udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższe nie będzie również miał wpływ podział nieruchomości. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi do jej nabycia.

Skutki podatkowe sprzedaży działki nr 1/22

W przedmiotowej sprawie wskazała Pani, że działkę o numerze 1/2 nabyła Pani na współwłasność wraz z mężem, małżeństwem D.B. i S.B. oraz M.L. i J.L. w drodze kupna w 2001 r. Pani mąż zmarł w dniu 11 października 2004 r. Spadkobiercami po nim była Pani oraz Pani synowie. Aktem notarialnym z dnia 25 czerwca 2012 r. Pani synowie darowali Pani otrzymane w ramach spadku po Pani mężu udziały wynoszące łącznie 2/18 części w ww. działce.

Zatem, datą nabycia działki jest odpowiednio rok 2001 (nabycie w drodze kupna) i rok 2012 (nabycie w drodze darowizny od dzieci).

Reasumując, nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej planowane odpłatne zbycie działki o numerze 1/22, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, upłynął bowiem 31 grudnia 2006 r. i 31 grudnia 2017 r. Zatem nie będzie Pani zobligowana do zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży ww. działki.

Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).