Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.560.2023.2.SH

1. Czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Hotelarska, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. 2. Czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. 3. Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT. 4. Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska stanowią ZCP, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Y. oraz Z. powstanie jakikolwiek przychód? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Y. oraz Z. w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

29 września 2023 roku wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 września 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii ustalenia:

- czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Hotelarska, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska stanowią ZCP, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, po stronie Y. oraz Z. powstanie jakikolwiek przychód. W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Y. oraz Z. w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 7 grudnia 2023 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. sp. z o.o.

(…)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

a)Y. sp. z o.o. (…)

b)Z. GmbH (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy i jest rezydentem podatkowym w Polsce). Spółka jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Spółka oraz Z. działają w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) działającej w branży infrastruktury kolejowej. Przedmiotem działalności podmiotów należących do Grupy jest głównie produkcja urządzeń zapewniających poprawne funkcjonowanie infrastruktury kolejowej - przykładowo systemów mocowania, detekcji, diagnostyki lub monitorowania.

Y. zajmuje się natomiast działalnością holdingową. Jak wynika z informacji ujawnionej w Krajowym Rejestrze Przedsiębiorców Zainteresowanego 1, jego przedmiot działalności polega głównie na:

- działalności firm centralnych (head offices) i holdingów z wyłączeniem holdingów finansowych;

- pozostałym doradztwie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;

- leasingu finansowym;

- wynajmie i dzierżawie pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych;

- dzierżawie własności intelektualnej.

Obecnie działalność Wnioskodawcy składa się z dwóch podstawowych segmentów biznesowych. Pierwszym z nich jest dział zajmujący się przetwórstwem tworzyw sztucznych skupiony na branży kolejowej (m.in. (…)) (dalej: „Część Produkcyjna”).

Ponadto, w ramach Spółki funkcjonuje osobny dział hotelarsko - restauracyjny (dalej: „Część Hotelarska”; Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska dalej łącznie: „Części”). Spółka jest bowiem właścicielem nieruchomości zlokalizowanej (…), na której znajduje się budynek o przeznaczeniu gastronomiczno-usługowym i hotelowym oraz budynek obejmujący biuro, zaplecze, salę bankietową oraz hotel - łącznie określane są jako kompleks „S.” (dalej: „Nieruchomość”). Od lipca 2020 r. Nieruchomość była wynajmowana osobie fizycznej (dalej: „Poprzedni Najemca”), który prowadził na niej działalność hotelarską, restauracyjną oraz konferencyjno-bankietową. Jednocześnie Wnioskodawca chciałby dodać, że w związku z brakiem zapłaty części czynszu za najem Nieruchomości mimo kilkukrotnego wzywania Poprzedniego Najemcy do jego uiszczenia, Spółka zdecydowała o zmianie najemcy i od 1 października 2023 r. nowym najemcą Nieruchomości została „Firma W.” s.c. (…) (dalej: „Firma W.”).

Warto dodać, że Firma W. prowadziła działalność przy wykorzystaniu Nieruchomości przed zawarciem umowy najmu z Poprzednim Najemcą w lipcu 2020 r. Oznacza to, że Firma W. posiada niezbędne kompetencje i zaplecze osobowo-materialne do prowadzenia przy wykorzystaniu Nieruchomości działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług gastronomiczno-usługowych i hotelowych. Ponadto, wraz z zawarciem umowy najmu Firma W. zobowiązała się do poniesienia dodatkowych nakładów w stosunku do przedmiotu najmu (tj. Nieruchomości) związanych z wymogami przeciwpożarowymi (m.in. poprzez zapewnienie odpowiednich urządzeń przeciwpożarowych i gaśnic).

Jednocześnie w związku ze zobowiązaniem się do poniesienia ww. nakładów, Firma W.

została zwolniona z obowiązku zapłaty czynszu z tytułu najmu Nieruchomości do 31 marca 2024 r. Należy także wskazać, że należność powstałą z tytułu zaległego czynszu, Spółka stara się wyegzekwować od Poprzedniego Najemcy w sposób polubowny, przy czym nie można wykluczyć wystąpienia na drogę postępowania sądowego. Biorąc pod uwagę powyższe, zasadnym jest stwierdzenie, że Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu wynajmu, a nowa umowa najmu z Firmą W. gwarantuje stabilne źródło przychodów.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że charakter działalności związanej z częścią Hotelarską jest odmienny od podstawowej działalności Spółki (tj. Części Produkcyjnej), dlatego planowane jest wyodrębnienie Części Hotelarskiej. Zainteresowani planują przeprowadzić reorganizację struktury w taki sposób, aby Część Hotelarska została wydzielona do spółki (…) S. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”). W celu osiągnięcia tego efektu, nastąpi podział przez wydzielenie Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”), który będzie skutkował tym, że Część Hotelarska zostanie oddzielona od Części Produkcyjnej. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność związaną z Częścią Produkcyjną, tj. działalność w zakresie przetwórstwa tworzyw sztucznych związaną z branżą kolejową. Podział stanie się skuteczny z dniem jego rejestracji przez sąd rejestrowy w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Dzień Wydzielenia”).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że Spółka Przejmująca została utworzona przed podziałem w celu sprawnego przeprowadzenia procesu wydzielenia. Spółka Przejmująca została wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w (...), (...) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…). Spółka Przejmująca posiada numer NIP (…) oraz REGON (…). Siedziba Spółki Przejmującej znajduje się w gminie Ch. (…). Zgodnie z informacjami ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym główny przedmiot działalności spółki stanowi działalność w zakresie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania oraz obiektów noclegowo-turystycznych, a także działalność usługowa związana z wyżywieniem oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Na moment podziału Spółka Przejmująca będzie zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT, dzięki czemu na moment zarejestrowania podziału, Spółka Przejmująca może nieprzerwanie wykonywać działalność opodatkowaną Wnioskodawcy w zakresie Części Hotelarskiej.

Wspólnikami posiadającymi udziały w kapitale Wnioskodawcy na Dzień Wydzielenia będą:

- Y., spółka będąca rezydentem podatkowym w Polsce - posiadająca 50% udziałów w Spółce oraz

- Z., spółka będąca rezydentem podatkowym w A. - posiadająca 50% udziałów w Spółce.

Wnioskodawca pragnie dodać, że w przeszłości (…) udziałów w Spółce o łącznej wartości nominalnej (…) zł posiadał Y. spółka komandytowo-akcyjna (jednocześnie drugim udziałowcem Spółki był P. II sp. z o.o., który posiadał (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł). Wszystkie przedmiotowe udziały (tj. (…) udziały o łącznej wartości nominalnej (…) zł) stały się własnością Zainteresowanego 1 w 2017 r. w związku z przejęciem Y. spółka komandytowo-akcyjna przez Zainteresowanego 1. W związku z tym, Y., w wyniku sukcesji uniwersalnej, stał się właścicielem majątku posiadanego przez przejętą spółkę, w tym (…) udziałów w Spółce.

Ponadto w dniu 1 sierpnia 2022 r. doszło do sprzedaży wszystkich udziałów jakie posiadała Pani (…) w Spółce na rzecz Y., co spowodowało, że Zainteresowany 1 został wyłącznym udziałowcem Wnioskodawcy.

Następnie w sierpniu 2022 r. doszło do nabycia 50% udziałów we Wnioskodawcy od Y. przez Z. na podstawie umowy sprzedaży. Zgodnie z ustaleniami poczynionymi w związku z nabyciem ww. udziałów przez Z.., po tym nabyciu miało nastąpić wydzielenie części działalności niestanowiącej Części Produkcyjnej, tj. Części Hotelarskiej (Z. m.in. przy tym założeniu zdecydowała się zainwestować w spółkę i włączyć ją do Grupy) będącej przedmiotem niniejszego zapytania.

W ten sposób ukształtowała się obecna struktura własnościowa Spółki.

Należy podkreślić, że wartość nieruchomości Wnioskodawcy położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości nie stanowi, bezpośrednio ani pośrednio, co najmniej 50% wartości aktywów Spółki. Ponadto, wartość bilansowa nieruchomości w ramach Części Hotelarskiej nie przekraczała na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy dokonania podziału, jak również nie będzie przekraczać na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dokonanie podziału - równowartości 10.000.000 zł.

Ponadto, Z. nie posiada zagranicznego zakładu (ang. (…)) w Polsce.

Planowany podział przez wydzielenie opisany w niniejszym Wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podstawowym celem planowanego podziału jest bowiem rozdzielenie działalności związanej z Częścią Hotelarską od Części Produkcyjnej Spółki dzielonej z uwagi na zasadniczo różny przedmiot tych działalności. Należy podkreślić, że planowana struktura zapewni przejrzystość w funkcjonowaniu Spółki dzielonej.

Wewnętrzne formalne wyodrębnienie Części Hotelarskiej jako oddzielnej jednostki organizacyjnej nastąpiło w dniu 21 marca 2023 r. w formie uchwały zarządu Spółki wraz z załącznikami (dalej: „Uchwała”). W Uchwale został wskazany dokładny opis aktywów i pasywów składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) związanych z Częścią Hotelarską.

W związku z powyższym, wyodrębnienie Części Produkcyjnej i Części Hotelarskiej uwzględnia:

Wyodrębnienie organizacyjne

Część Produkcyjna i Część Hotelarska Wnioskodawcy są wyodrębnione organizacyjnie, pod względem miejsca prowadzenia działalności oraz pod względem zarządczym. W ramach Spółki funkcjonują działy dotyczące:

- Części Produkcyjnej, tj. dział zajmujący się przetwórstwem tworzyw sztucznych i dział skupiony na branży kolejowej, a także działy wsparcia Części Produkcyjnej (np. dział IT, R&D, dział logistyki, dział utrzymania, dział księgowości, dział zakupu i sprzedaży, dział HR, dział prawny i dział kontrolingu) oraz

- Części Hotelarskiej, na którą składa się hotel wraz z częścią restauracyjną oraz konferencyjno-bankietową o nazwie „S.”.

Należy wskazać, że Część Produkcyjna jest prowadzona przez Spółkę na terenie biura i zakładu zlokalizowanego (…). Natomiast Część Hotelarska jest prowadzona na terenie Nieruchomości, która znajduje się w Ch. Tym samym, obie Części prowadzą swoją działalność operacyjną w odrębnych lokalizacjach.

Ponadto, zadania podejmowane w ramach Części wykonywane są przez osoby posiadające kompetencje niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Tym samym, każda z Części posiada własne kierownictwo oraz pracowników (osoby te są zatrudnione w oparciu o umowę o pracę, jak również inne umowy np. umowę zlecenia).

W Części Produkcyjnej zatrudnionych jest ok. (...) pracowników, którzy pracują w ramach różnych działów Spółki na stanowiskach takich jak m.in. manager, kontroler, specjalista czy pracownik administracyjny. Natomiast działalność związana z Częścią Hotelarską jest osobnym działem Spółki, w ramach którego zatrudnieni są następujący pracownicy:

- pracownik odpowiedzialny za nadzorowanie przeglądów technicznych Nieruchomości oraz organizujący naprawy i remonty (część etatu);

- HSE (Health, Safety, Environment) Specialist - Specjalista ds. Zdrowia, Bezpieczeństwa i Środowiska (część etatu);

- pracownik zajmujący się rozliczeniem księgowym działalności w zakresie najmu (część etatu);

- pracownik administracyjny (część etatu).

Ponadto, nadzór i kontrolę nad Częścią Hotelarską (w tym pracownikami) wykonuje prezes zarządu Wnioskodawcy (dalej: „Prezes Zarządu”). Należy podkreślić, że Prezes Zarządu zajmuje się na bieżąco prowadzeniem spraw związanych z Działem Hotelarskim. Posiada odpowiednią wiedzę i doświadczenie w zakresie prowadzenia działalności, która jest związana z Częścią Hotelarską. Jednocześnie, nadzór i kontrolę nad Częścią Produkcyjną (w tym pracownikami) sprawują Prezes Zarządu, Dyrektor do Spraw Finansowych (CFO/CDO) oraz Dyrektor do Spraw Operacyjnych (COO).

Do poszczególnych Części alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z daną Częścią i niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju. Do Części Produkcyjnej jest przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością Części Produkcyjnej, w szczególności:

- środki trwałe i wyposażenie oraz wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Części Produkcyjnej (biuro i zakład zlokalizowany (…)), tj. m.in. grunt, budynek (na który składa się hala produkcyjna oraz hala tworzyw), urządzenia (np. giętarka, wtryskarki, prasy mechaniczne, frezarki czy szlifierki), wyposażenie (np. szafki, biurka czy regały), środki transportu (np. samochody) oraz wartości niematerialne i prawne (znak towarowy „P.”);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Produkcyjną, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Częścią Produkcyjną;

- właściwa dla Części Produkcyjnej infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z Częścią Produkcyjną;

- przychody i koszty związane z działalnością Części Produkcyjnej,

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Produkcyjnej, znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Należy podkreślić, że w skład Części Produkcyjnej wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej w ramach Części Produkcyjnej.

Do Części Hotelarskiej jest przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością Części Hotelarskiej, w szczególności:

- środki trwałe i wyposażenie związane z funkcjonowaniem Części Hotelarskiej (funkcjonowaniem Nieruchomości zlokalizowanej (…)), tj. m.in. grunt, budynki (budynek o przeznaczeniu gastronomiczno-usługowym i hotelowym oraz budynek obejmujący biuro, zaplecze, salę bankietową oraz hotel), urządzenia (np. urządzenia gastronomiczne, kosiarki, przyrządy do ćwiczeń, waga, urządzenia wentylacyjne czy klimatyzacja) oraz wyposażenie (np. meble w pokojach hotelowych i restauracji);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Hotelarską, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy - są to w szczególności:

- należności wynikające z najmu Nieruchomości,

- należności wynikające z najmu gruntów rolnych,

- należności i zobowiązania wynikające z pożyczek,

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Częścią Hotelarską (np. podatek od nieruchomości);

- właściwa dla Części Hotelarskiej infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami, które wykonują czynności związane z Częścią Hotelarską;

- przychody i koszty związane z działalnością Części Hotelarskiej;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Hotelarskiej, znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Należy podkreślić, że w skład Części Hotelarskiej wchodzi w szczególności prawo własności Nieruchomości wraz z dokumentacją związaną z Nieruchomością oraz ogół praw i obowiązków związanych z umową najmu Nieruchomości.

Wnioskodawca pragnie też wskazać, że umowy z dostawcami mediów są realizowane odrębnie dla Części Produkcyjnej. Natomiast, w przypadku Części Hotelarskiej pozostają one w gestii najemcy (jak wynika z zawartej umowy najmu Nieruchomości).

Dodatkowo, Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska ponoszą wszystkie pozostałe koszty związane z jej działalnością np. koszty przeglądów nieruchomości czy prac przeciwpożarowych.

Faktyczne wyodrębnienie Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej jest odzwierciedlone także w obowiązującym schemacie organizacyjnym Spółki. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielenia Część Produkcyjna i Część Hotelarska będą stanowić osobne jednostki organizacyjne.

Powyższy podział odzwierciedla podjęta Uchwała oraz plan podziału, który stanowi prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziałowej.

Wyodrębnienie finansowe

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwia przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do danego rodzaju prowadzonej działalności (tj. do działalności prowadzonej przez Część Produkcyjną oraz Część Hotelarską).

Przychody generowane przez Część Produkcyjną są związane przede wszystkim ze sprzedażą produktów, usług i towarów dla branży AGD, automotive i kolejowej ((…)). Główne kategorie kosztów w Części Produkcyjnej to przede wszystkim koszty materiałów i energii, koszty wynagrodzeń, koszty usług obcych oraz koszty amortyzacji związane z użytkowanymi środkami trwałymi.

Przychody generowane przez Część Hotelarską są związane natomiast z wynajmowaniem Nieruchomości (jednak w przypadku ewentualnego rozwiązania umowy najmu przychody te zostałyby zastąpione przychodami z bezpośredniej działalności hotelarskiej i restauracyjnej). Główne kategorie kosztów w Części Hotelarskiej to przede wszystkim koszty przeglądów Nieruchomości, koszty wynagrodzeń, koszty związane z tzw. mediami, koszty podatku od nieruchomości czy koszty amortyzacji związane z użytkowanymi środkami trwałymi.

Wnioskodawca nie generuje przychodów wspólnych, które nie byłyby przypisane do Części Produkcyjnej lub Części Hotelarskiej, tj. wszystkie przychody są jednoznacznie przypisane i alokowane do jednej z Części. Alokowanie do danej Części kosztów innych niż możliwych do przypisania bezpośrednio, tj. kosztów wynagrodzeń pracowników, jest możliwe na podstawie informacji o przypisanej części etatu odpowiednio do Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej.

Należy również podkreślić, że możliwe jest dokonanie szczegółowego wyodrębnienia aktywów i pasywów i ich przypisanie do poszczególnych Części, co potwierdza bezpośrednio opis wyodrębnienia organizacyjnego przedstawiony we wcześniejszej części wniosku.

Ponadto, na dzień podziału, środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności poszczególnych Części będą zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych, tj. wyodrębnionych kontach bankowych służących obsłudze przepływów finansowych osobno dla Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska zajmują się innym rodzajem działalności gospodarczej. Oznacza to, że każda z Części stanowi odrębną całość i może ona funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystanych środków trwałych, dostawców i klientów.

Jak zostało wspomniane we wcześniejszej części wniosku, w ramach prowadzonej działalności przez Część Produkcyjną sprzedawane są produkty, usługi i towary wykorzystywane w branży AGD, automotive i kolejowej (…)

Z kolei, działalność wykonywana w ramach Części Hotelarskiej polega na wynajmowaniu Nieruchomości, na której świadczone są usługi hotelarskie, restauracyjne i konferencyjno-bankietowe.

Ponadto, po dokonaniu podziału Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Jednocześnie zespół składników majątkowych przypisanych do Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych.

Za argumentem wyodrębnienia Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej przemawia ponadto nie tylko to, że Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska dysponują innymi aktywami, wierzytelnościami czy zobowiązaniami, ale również fakt, że do tych Części przypisane są niezależne nieruchomości. Zarówno Część Produkcyjna, jak i Część Hotelarska posiadają bowiem przypisaną nieruchomość, na której prowadzona jest odrębna działalność operacyjna.

Ponadto, Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska posiadają przypisanych pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za nadzór i kontrolę.

Tym samym, do poszczególnych Części przypisane są niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, zorganizowane w sposób zapewniający spójność i skuteczność działań w zakresie prowadzonych przez daną Część rodzajów działalności.

Należy podkreślić, że Część Hotelarska została wyodrębniona i będzie przeniesiona do Spółki Przejmującej, która jest spółką założoną jedynie w celu przejęcia i prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej na podstawie majątku otrzymanego w ramach Części Hotelarskiej. Co więcej, Spółka Przejmująca przed przejęciem Części Hotelarskiej nie będzie prowadziła żadnej innej działalności gospodarczej i nie będzie posiadała aktywów.

Powyższy podział odzwierciedla podjęta Uchwała oraz plan podziału, który będzie stanowił prawną podstawę przeprowadzenia procedury podziałowej.

Podział Wnioskodawcy

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, przez wydzielenie Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

Spółka Przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności operacyjnej należącej do Części Hotelarskiej. Zespół składników majątkowych oraz pracownicy przypisani do Części Hotelarskiej, zostaną przeniesieni do Spółki Przejmującej. Zespół ten będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych w zakresie prowadzonej działalność operacyjnej w ramach Części Hotelarskiej, przy czym Spółka Przejmująca będzie posiadała własną kadrę pracowniczą oraz zarząd uprawniony do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących działań i kierunku rozwoju działalności operacyjnej (Prezesem Zarządu Spółki Przejmującej będzie Prezes Zarządu Wnioskodawcy). Tym samym, po dokonaniu podziału, Część Hotelarska będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

Jednocześnie, wydzielenie Części Hotelarskiej nie zakłóci prowadzonej działalności operacyjnej należącej do Części Produkcyjnej, która będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę.

W ramach podziału, Spółka Przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Część Hotelarską. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka Przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez wspólników Wnioskodawcy (tj. Y. oraz Z.). Przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce dzielonej (tj. w Spółce), jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Na ten moment nie została podjęta jeszcze decyzja czy w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części udziałów Wnioskodawcy należących do wspólników Wnioskodawcy (tj. Y. oraz Z.) i w związku z tym dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki. Alternatywnie możliwe jest zaksięgowanie podziału poprzez obniżenie innych kapitałów Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z 7 grudnia 2023 r., doprecyzowując opis sprawy i odpowiadając na zadane pytania, wskazali Państwo m.in., że:

1.1 Jak wskazano we Wniosku, Spółka Przejmująca po otrzymaniu Części Hotelarskiej w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej przez niego działalności należącej do Części Hotelarskiej, a więc wyłącznie z wykorzystaniem składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem przeniesienia, tj. wchodzących w skład Części Hotelarskiej.

Wnioskodawca chciałaby podkreślić, że na moment przeniesienia Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, dojdzie do transferu m.in. ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy najmu nieruchomości zlokalizowanej (…) (dalej: „Nieruchomość”) zawartej w dniu 26 września 2023 r. (dalej: „Umowa Najmu”) z najemcą (tj. „Firmą W.” s.c. (…); dalej: „Najemca”).

Ponadto, należy wskazać, że Umowa Najmu została zawarta na czas oznaczony pięciu lat i w tym okresie Spółka Przejmująca zamierza wynajmować Nieruchomość Najemcy.

Jednocześnie Spółka Przejmująca nie może wykluczyć możliwości rozwiązania lub nieprzedłużania Umowy Najmu z Najemcą w przyszłości, tj. już po otrzymaniu Części Hotelarskiej z przyczyn, które nie są do przewidzenia na moment składania niniejszego pisma. W takiej sytuacji, Spółka Przejmująca zastąpiłaby przychody generowane na podstawie Umowy Najmu, przychodami z bezpośredniej działalności hotelarsko-restauracyjnej (co zostało wskazane w treści Wniosku) lub zawarła umowę najmu z innym najemcą.

W związku z powyższym, Spółka Przejmująca będzie posiadać bezpieczne źródło przychodów, niezależnie od tego czy byłyby to przychody generowane z Umowy Najmu czy przychody osiągane w związku z działalnością hotelarsko-restauracyjną prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę Przejmującą (tj. bez wykorzystania najemcy).

Spółka w tym miejscu chciałaby także wskazać, że oprócz powyższej Umowy Najmu, w skład składników majątkowych, które będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, wchodzą:

- prawo własności Nieruchomości wraz z dokumentacją związaną z Nieruchomością;

- środki trwałe i wyposażenie związane z funkcjonowaniem Części Hotelarskiej (funkcjonowaniem Nieruchomości), tj. m.in. grunt, budynki (budynek o przeznaczeniu gastronomiczno-usługowym i hotelowym oraz budynek obejmujący biuro, zaplecze, salę bankietową oraz hotel), urządzenia (np. urządzenia gastronomiczne, kosiarki, przyrządy do ćwiczeń, waga, urządzenia wentylacyjne czy klimatyzacja) oraz wyposażenie (np. meble w pokojach hotelowych i restauracji);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Hotelarską, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy - są to w szczególności:

- należności wynikające z najmu Nieruchomości,

- należności wynikające z najmu gruntów rolnych,

- należności i zobowiązania wynikające z pożyczek,

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Częścią Hotelarską

(np. podatek od nieruchomości);

- właściwa dla Części Hotelarskiej infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami, które wykonują czynności związane z Częścią Hotelarską;

- przychody i koszty związane z działalnością Części Hotelarskiej;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Hotelarskiej, znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała prowadzoną przez Spółkę dotychczasową działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej, tj. Części Hotelarskiej.

1.2 Spółka Przejmująca będzie posiadać faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę, tj. wyłącznie na podstawie składników majątkowych wchodzących w skład przenoszonej do Spółki Przejmującej Części Hotelarskiej (składniki majątkowe składające się na Część Hotelarską zostały przedstawione w odpowiedzi do pytania Nr 1.1).

Należy także wskazać, że Umowa Najmu została zawarta na czas oznaczony pięciu lat i w tym okresie Spółka Przejmująca zamierza wynajmować Nieruchomość Najemcy. Oznacza to, że Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości na podstawie Umowy Najmu i uzyskiwaniu przychodów z tego tytułu.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca chciałaby podkreślić, że na moment przeniesienia Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, dojdzie do transferu m.in. ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Najmu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka Przejmująca będzie mieć faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej przez Spółkę dotychczasowej działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej, tj. Części Hotelarskiej.

1.3Spółka Przejmująca nie będzie musiała podejmować lub wykonywać działań faktycznych lub prawnych w celu prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej polegającą na wynajmie Nieruchomości w oparciu o nabyte składniki majątkowe, tj. wchodzące w skład Części Hotelarskiej, poza czynnościami czysto technicznymi jak np. zmiana nazwy właściciela obiektu w dokumentach.

Jak bowiem zostało wskazano w treści Wniosku, Część Hotelarska jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j . Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.), która spełnia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

Należy także wskazać, że Spółka Przejmująca, została założona jedynie w celu przejęcia i prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej na podstawie majątku otrzymanego w ramach Części Hotelarskiej. Co więcej, Spółka Przejmująca przed przejęciem Części Hotelarskiej nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej i nie posiada aktywów. Oznacza to, że dla Spółki Przejmującej przeniesienie Części Hotelarskiej jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, do której została powołana. W innym bowiem przypadku, Spółka Przejmująca nie prowadziłaby jakiejkolwiek działalności gospodarczej i nie generowałaby przychodu. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wskazuje, że Część Hotelarska jest odrębnym i generującym przychody biznesem, którego prowadzeniem, po dokonaniu przeniesienia Części Hotelarskiej, będzie zajmowała się Spółka Przejmująca. Innymi słowy, przeniesienie Części Hotelarskiej nie powoduje konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności prawnych lub faktycznych przez Spółkę Przejmującą, bowiem Część Hotelarska jest wyodrębnioną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w ramach której można prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

W związku z tym, przeniesienie Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej nie będzie skutkować koniecznością podejmowania działań, które byłyby niezbędne do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości w oparciu o nabyte składniki majątkowe wchodzące w skład Części Hotelarskiej.

1.4 Spółka Przejmująca będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem przeniesienia Części Hotelarskiej lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątkowe, co zostało już wyjaśnione we wcześniejszej części niniejszego pisma, tj. w odpowiedzi do pytań nr 1.1, 1.2 oraz 1.3.

Jednocześnie Spółka Przejmująca nie może wykluczyć możliwości rozwiązania lub nieprzedłużania Umowy Najmu z Najemcą w przyszłości, tj. już po otrzymaniu Części Hotelarskiej, z przyczyn, które nie są do przewidzenia na moment składania niniejszego pisma. W takiej sytuacji, Spółka Przejmująca zastąpiłaby przychody generowane na podstawie Umowy Najmu, przychodami z bezpośredniej działalności hotelarsko-restauracyjnej (co zostało wskazane w treści Wniosku) lub zawarła umowę najmu z innym najemcą.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka Przejmująca będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem przeniesienia Części Hotelarskiej lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątkowe.

1.5Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuowania, w oparciu o składniki majątkowe wchodzące w skład Części Hotelarskiej, działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości w takim samym zakresie, w jakim jest ona prowadzona w Spółce.

Jednocześnie Spółka Przejmująca nie może wykluczyć możliwości rozwiązania lub nieprzedłużania Umowy Najmu z Najemcą w przyszłości, tj. już po otrzymaniu Części Hotelarskiej, z przyczyn, które nie są do przewidzenia na moment składania niniejszego pisma. W takiej sytuacji, Spółka Przejmująca zastąpiłaby przychody generowane na podstawie Umowy Najmu, przychodami z bezpośredniej działalności hotelarsko-restauracyjnej (co zostało wskazane w treści Wniosku) lub zawarła umowę najmu z innym najemcą.

Pozostałe składniki majątkowe przenoszone do Spółki Przejmującej, tj. wchodzące w skład Części Hotelarskiej, zostały wymienione w odpowiedzi do pytania numer 1.1.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca chciałaby podkreślić, że na moment podziału i przeniesienia Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuowania, w oparciu o nabyte składniki majątkowe, działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości w takim samym zakresie, w jakim jest ona prowadzona w Spółce.

1.6Na gruncie podziału Spółki przez wydzielenie Części Hotelarskiej, Spółka Przejmująca przejmie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Najmu (tj. zawartej 26 września 2023 r.). Jednocześnie, Wnioskodawca chciałby wskazać, że od 31 lipca 2020 r. do 30 września 2023 r. Nieruchomość była wynajmowana osobie fizycznej (dalej: „Poprzedni Najemca”), który prowadził na niej działalność hotelarską, restauracyjną oraz konferencyjno-bankietową.

W związku z brakiem zapłaty części czynszu za najem Nieruchomości przez Poprzedniego Najemcę, Spółka zdecydowała o zmianie najemcy. W związku z powyższym, Spółka 26 września 2023 r. zawarła Umowę Najmu (tj. ze wskazaną już we wcześniejszej części niniejszego pisma „Firmą W.” s.c. (…)).

Ponadto, należy wyjaśnić, że Umowa Najmu weszła w życie od dnia 1 października 2023 r. i została zawarta na czas oznaczony pięciu lat.

Chcielibyśmy także wyjaśnić, że data wskazana we Wniosku, o której mowa w Wezwaniu w ramach pytania Nr 1.6 (tj. 31 marca 2024 r.) wynikała z planowanego do tego dnia zwolnienia Najemcy z obowiązku zapłaty czynszu z tytułu Umowy Najmu. Niemniej, końcowe ustalenia (podpisana Umowa Najmu) nie zawiera tego typu rozwiązania, co oznacza, że Najemca jest obowiązany do płatności czynszu już za okres od momentu wejścia w życie Umowy Najmu, tj. od 1 października 2023 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka Przejmująca przejmie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Najmu (tj. umowy zawartej 26 września 2023 r. z „Firmą W.” s.c. (…)).

1.7Zamiarem Spółki Przejmującej jest kontynuowanie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości w oparciu o nabyte składniki majątkowe, tj. wchodzące w skład Części Hotelarskiej. Należy bowiem podkreślić, że Najmu została zawarta na czas oznaczony pięciu lat i w tym okresie Spółka Przejmująca zamierza wynajmować Nieruchomość Najemcy.

Jednocześnie Spółka Przejmująca nie może wykluczyć możliwości rozwiązania lub nieprzedłużania Umowy Najmu z Najemcą w przyszłości, tj. już po otrzymaniu Części Hotelarskiej, z przyczyn, które nie są do przewidzenia na moment składania niniejszego pisma. W takiej sytuacji, Spółka Przejmująca zastąpiłaby przychody generowane na podstawie Umowy Najmu, przychodami z bezpośredniej działalności hotelarsko-restauracyjnej (co zostało wskazane w treści Wniosku) lub zawarła umowę najmu z innym najemcą.

W związku z powyższym, Spółka Przejmująca będzie posiadać bezpieczne źródło przychodów, niezależnie od tego czy byłyby to przychody generowane z wynajmu Nieruchomości czy przychody osiągane w związku z działalnością hotelarsko-restauracyjną prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę Przejmującą (tj. bez wykorzystania najemcy).

Chcielibyśmy także wyjaśnić, że data wskazana we Wniosku, o której mowa w Wezwaniu w ramach pytania Nr 1.7 (tj. 31 marca 2024 r.) wynikała z planowanego do tego dnia zwolnienia Najemcy z obowiązku zapłaty czynszu z tytułu Umowy Najmu. Niemniej, końcowe ustalenia (podpisana Umowa Najmu) nie zawiera tego typu rozwiązania, co oznacza, że Najemca jest obowiązany do płatności czynszu już za okres od momentu wejścia w życie Umowy Najmu, tj. od 1 października 2023 r.

W związku z powyższym, zamiarem Spółki Przejmującej jest kontynuowanie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Nieruchomości w oparciu o nabyte składniki majątkowe, tj. wchodzące w skład Części Hotelarskiej.

2. Jak zostało wskazane we wcześniejszej części niniejszego pisma (tj. w odpowiedzi do pytania Nr 1.1), na Spółkę Przejmującą przejdą zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Hotelarską, tj. zobowiązania z tytułu umów pożyczek.

Spółka wyjaśnia, że są to wszystkie zobowiązania związane z Częścią Hotelarską, tj. zaciągnięte w związku z działalnością polegającą na wynajmie Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe, na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie zobowiązania związane z prowadzoną Częścią Hotelarską polegającą na wynajmie Nieruchomości.

3. W wyniku przeniesienia Części Hotelarskiej do Spółki Przejmującej dojdzie do przejęcia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: „Kodeks pracy”).

Oznacza to, że przejęcie części zakładu pracy nastąpi z mocy prawa i dotyczy czterech pracowników, którzy są niezbędni dla właściwego funkcjonowania działalności związanej z Częścią Hotelarską.

Wnioskodawca chciałby także wskazać, że z umów o pracę zawartych z ww. pracownikami wynika, że są oni zatrudnieni na następujących stanowiskach:

- specjalista ds. BHP, który jest odpowiedzialny za zagwarantowanie przestrzegania przepisów o zdrowiu, bezpieczeństwie i higienie pracy,

- kierownik utrzymania ruchu, który jest odpowiedzialny za nadzorowanie przeglądów technicznych Nieruchomości, a także naprawy i remonty,

- asystentka zarządu, która pełni rolę pracownika administracyjnego zajmującego się bieżącą obsługą spraw związanych z Częścią Hotelarską,

- księgowa, która jest odpowiedzialna za prowadzenie rozliczeń księgowych działalności związanej z Częścią Hotelarską.

Biorąc pod uwagę powyższe, w wyniku przejęcia Części Hotelarskiej Spółka Przejmująca przejmie zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Niezależnie od powyższego, bieżącym zarządzaniem Częścią Hotelarską (zwłaszcza w zakresie stosunków z najemcą) będzie zajmował się zarząd Spółki Przejmującej.

Pytania

Czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Hotelarska, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
Czy wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT?
Jeśli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe, a więc jeżeli Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska stanowią ZCP, to czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Y. oraz Z. powstanie jakikolwiek przychód? W szczególności, czy ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Y. oraz Z. w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Hotelarska, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna, do której przypisane zostaną składniki wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska stanowią ZCP, to w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Y. oraz Z.., nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Y. oraz Z.w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 1 Zainteresowanego 2 przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

ZCP została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją poprzez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

-posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

-jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

-zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy składa się z dwóch niezależnych od siebie działów biznesowych, tj. Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej. Każda z Części posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wśród składników przypisanych do Części Hotelarskiej znajdują się:

- środki trwałe i wyposażenie związane z funkcjonowaniem Części Hotelarskiej (funkcjonowaniem Nieruchomości zlokalizowanej (…)), tj. m.in. grunt, budynki (budynek o przeznaczeniu gastronomiczno-usługowym i hotelowym oraz budynek obejmujący biuro, zaplecze, salę bankietową oraz hotel), urządzenia (np. kosiarki, przyrządy do ćwiczeń, waga elektroniczna, urządzenia gastronomiczne, urządzenia wentylacyjne czy klimatyzacja) oraz wyposażenie (np. meble);

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Hotelarską, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy - są to w szczególności:

- należności wynikające z najmu Nieruchomości,

- należności wynikające z najmu gruntów rolnych,

- należności i zobowiązania wynikające z pożyczek,

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Częścią Hotelarską (np. podatek od nieruchomości);

- właściwa dla Części Hotelarskiej infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami, które wykonują czynności związane z Częścią Hotelarską;

- przychody i koszty związane z działalnością Części Hotelarskiej;

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Hotelarskiej, znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Należy podkreślić, że w skład Części Hotelarskiej wchodzi, w szczególności prawo własności Nieruchomości wraz z dokumentacją związaną z Nieruchomością oraz ogół praw i obowiązków związanych z umową najmu Nieruchomości.

Dodatkowo, Część Hotelarska ponosi wszystkie pozostałe koszty związane z jej działalnością np. koszty przeglądów nieruchomości czy prac przeciwpożarowych.

Faktyczne wyodrębnienie Części Hotelarskiej jest odzwierciedlone także w obowiązującym schemacie organizacyjnym Spółki. Ponadto, Spółka podjęła formalną decyzję o wyodrębnieniu ZCP w uchwale zarządu Spółki, gdzie wyodrębniono w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy aktywa, należności, zobowiązania, a także źródła przychodów i źródła kosztów składające się na Część Hotelarską. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielania Część Hotelarska będzie stanowić osobną jednostkę organizacyjną.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, Sąd zwrócił uwagę, iż: „ (...) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei, w stanowisku wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK wskazano, że: „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące <<część przedsiębiorstwa>> powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w <<istniejącym przedsiębiorstwie>>, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Zainteresowanych, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone we powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej będą spełnione, tj. majątek związany z Częścią Hotelarską będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony organizacyjnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

- pracownik odpowiedzialny za nadzorowanie przeglądów technicznych Nieruchomości oraz organizujący naprawy i remonty;

- HSEE Specialist;

- pracownik zajmujący się rozliczeniem księgowym działalności w zakresie najmu;

- pracownik administracyjny.

Ponadto, nadzór i kontrolę nad Częścią Hotelarską (w tym pracownikami) wykonuje Prezes Zarządu Wnioskodawcy. Należy podkreślić, że Prezes Zarządu zajmuje się na bieżąco prowadzeniem spraw związanych z wynajmowaniem Nieruchomości. Dlatego też posiada odpowiednią wiedzę i doświadczenie w zakresie prowadzenia działalności, która jest związana z Częścią Hotelarską.

W konsekwencji, pracownicy przypisani do Części Hotelarskiej wykonują zadania oraz pełnią obowiązki związane z Częścią Hotelarską. Jednocześnie, w skład kierownictwa Części Hotelarskiej wchodzi osoba odpowiedzialna za realizację zadań dotyczących Części Hotelarskiej.

Tym samym, pracownicy oraz osoba zarządzająca wchodzące w skład Części Hotelarskiej będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po Dniu Wydzielenia, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego. W orzeczeniu NSA z 22 marca 2018 r., o sygn. akt II FSK 808/16, Sąd stwierdził, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Należy także dodać, że Część Produkcyjna jest prowadzona przez Spółkę na terenie biura i zakładu zlokalizowanego (…). Natomiast Część Hotelarska jest prowadzona na terenie Nieruchomości, która znajduje się (…). Tym samym, obie Części prowadzą swoją działalność operacyjną w odrębnych lokalizacjach. Powyższy wyrok (tj. o sygn. akt I FSK 1383/10) oraz interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR) zostały wydane na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze. zm.; dalej: „ustawa o VAT”), jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższy wyrok oraz interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Konkludując, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko zaprezentował także DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2. 4010.439.2020.2.DP, stwierdzając, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowani pragną wskazać, iż na Dzień Wydzielenia prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa umożliwi przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do danej Części (tj. zostanie ona wyodrębniona w księgach rachunkowych). Dokonanie takiego wyodrębnienia będzie możliwe na skutek możliwości bezpośredniego przypisania przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i wierzytelności do Części Hotelarskiej.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Część Hotelarska posiada niezależne od Części Produkcyjnej źródła przychodów. Przychody generowane przez Część Hotelarską są bowiem związane z wynajmowaniem Nieruchomości.

Z kolei, główne kategorie kosztów Części Hotelarskiej to przede wszystkim koszty przeglądów nieruchomości, koszty wynagrodzeń, koszty związane z tzw. mediami, koszty podatku od nieruchomości czy koszty amortyzacji związane z użytkowanymi środkami trwałymi.

Ponadto, Wnioskodawca nie generuje przychodów wspólnych, które nie byłyby przypisane do Części Produkcyjnej lub Części Hotelarskiej, tj. wszystkie przychody są jednoznacznie przypisane i alokowane do jednej z Części. Alokowanie do danej Części kosztów innych niż możliwych do przypisania bezpośrednio, tj. kosztów wynagrodzeń pracowników, jest możliwe na podstawie informacji o przypisanej części etatu odpowiednio do Części Produkcyjnej oraz Części Hotelarskiej.

Za wyodrębnieniem finansowym przemawiać będzie również to, iż środki finansowe niezbędne do prowadzenia Części Hotelarskiej będą zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych tj. prowadzone będą wyodrębnione rachunki bankowe służące obsłudze przepływów finansowych dla Części Hotelarskiej.

Konkludując, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia finansowego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. ZCP musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność ZCP do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące ZCP powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych wydawane w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska zajmują się innym rodzajem działalności gospodarczej. Oznacza to, że każda z Części stanowi odrębną całość i może funkcjonować samodzielnie, co potwierdza m.in. praktyka rynku oraz odrębność wykorzystanych środków trwałych, dostawców i klientów.

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Część Hotelarska będzie zdolna do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna związana z Częścią Hotelarską już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wydzielenie do Spółki Przejmującej nie powinno wpłynąć na powyższą okoliczność (tj. zdolność do samodzielnego generowania przychodów) z uwagi na różne rodzaje działalności każdej z Części. Jak zostało bowiem wspomniane we wcześniejszej części wniosku, działalność wykonywana w ramach Części Hotelarskiej polega na wynajmowaniu Nieruchomości, na której najemca świadczy usługi hotelarskie, restauracyjne oraz konferencyjno-bankietowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, Część Hotelarska będzie stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność Części Hotelarskiej już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych, których celem jest wynajmowanie Nieruchomości najemcy świadczącemu usługi hotelarskie, restauracyjne oraz konferencyjno-bankietowe. Po dokonaniu podziału, Część Hotelarska będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych na podstawie planu podziału składników materialnych i niematerialnych. Składniki te nie będą w żadnym razie przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Część Hotelarską działalności. Jednocześnie zespół składników majątkowych przypisanych do Części Hotelarskiej będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (został on przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego).

Za argumentem wyodrębnienia Części Hotelarskiej przemawia ponadto nie tylko to, że Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska dysponują innymi aktywami, wierzytelnościami czy zobowiązaniami, ale również fakt, że do tych Części przypisane są niezależne nieruchomości. Zarówno Część Produkcyjna, jak i Część Hotelarska posiada bowiem przypisaną nieruchomość, na której prowadzona jest odrębna działalność operacyjna.

Ponadto, Część Hotelarska posiada przypisanych pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za nadzór i kontrolę.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników majątkowych tworzący Część Hotelarską będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce, wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższą argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)”. Powyższa interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0111-KDIB3- 1.4012.481.2018.1.JP) została wydana na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższa interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Dodatkowo, NSA w wyroku z 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10) orzekł, że „zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo".

Zdaniem Zainteresowanych, na Dzień Wydzielenia i po planowanym podziale, Część Hotelarska będzie w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym, w szczególności, realizować umowy zawarte z kontrahentami, jak również osiągać przychody przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i kierownictwa. Należy także podkreślić, że po podziale działalność związana z Częścią Hotelarską będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą. W związku z powyższym, na moment podziału zespół składników majątkowych alokowany do Części Hotelarskiej będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Należy także podkreślić, że Część Hotelarska została wyodrębniona i będzie przeniesiona do Spółki Przejmującej, która jest spółką założoną jedynie w celu przejęcia i prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej na podstawie majątku otrzymanego w ramach Części Hotelarskiej. Co więcej, Spółka Przejmująca przed przejęciem Części Hotelarskiej nie będzie prowadziła żadnej innej działalności gospodarczej i nie będzie posiadała aktywów. Zatem logiczny jest wniosek, że Część Hotelarska stanowi ZCP, skoro jej przejęcie umożliwi Spółce Przejmującej prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, które są niezbędne dla istnienia ZCP będą spełnione w opisywanej sytuacji.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Hotelarska, do której przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

O ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

- posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

- jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

- zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z Częścią Produkcyjną, w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy;

- należności i zobowiązania publicznoprawne związane z Częścią Produkcyjną;

- właściwa dla Części Produkcyjnej infrastruktura IT niezbędna do funkcjonowania środowiska informatycznego;

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z Częścią Produkcyjną;

- przychody i koszty związane z działalnością Części Produkcyjnej,

- środki finansowe niezbędne do prowadzenia działalności Części Produkcyjnej, znajdujące się na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Należy podkreślić, że w skład Części Produkcyjnej wchodzi ogół praw i obowiązków związanych z umowami zawartymi z tytułu działalności prowadzonej w ramach Części Produkcyjnej.

Wnioskodawca pragnie też wskazać, że umowy z dostawcami mediów są realizowane w ramach poszczególnych Części. W konsekwencji, Część Produkcyjna ponosi odrębne koszty z tytułu gazu, prądu, telefonii czy wody.

Faktyczne wyodrębnienie Części Produkcyjnej jest odzwierciedlone także w obowiązującym schemacie organizacyjnym Spółki. Tym samym, przed Dniem Wydzielenia, jak i na Dzień Wydzielania Część Produkcyjna będzie stanowić osobną jednostkę organizacyjną.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku NSA z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10, Sąd zwrócił uwagę, iż: „(...) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei, w stanowisku wyrażonym przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK wskazano, że: „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące <<część przedsiębiorstwa>> powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w <<istniejącym przedsiębiorstwie>>, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Zainteresowanych, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone w powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej będą spełnione, tj. majątek związany z Częścią Produkcyjną będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie.

Ponadto, struktura zarządzania, podległość służbowa i funkcjonalna pracowników może przemawiać za wyodrębnieniem organizacyjnym (por. interpretacja DKIS z 4 stycznia 2018 r., Znak: 0114- KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR). Biorąc pod uwagę stanowisko DKIS, w ocenie Zainteresowanych, przesłanki, które przemawiają za wyodrębnieniem organizacyjnym powinny mieć także zastosowanie w stosunku do Części Produkcyjnej, bowiem należy wskazać, w Części Produkcyjnej pozostaną pracownicy odpowiedzialni za prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przetwórstwa tworzyw sztucznych oraz branży kolejowej (m.in. (…)). Jednocześnie, na moment składania niniejszego wniosku w Części Produkcyjnej zatrudnionych jest ok. (...) pracowników i jest ona podzielona na dział zajmujący się przetwórstwem tworzyw sztucznych i dział skupiony na branży kolejowej oraz działy wsparcia Części Produkcyjnej (np. dział IT, R&D, dział logistyki, dział utrzymania, dział księgowości, dział zakupu i sprzedaży, dział HR, dział prawny i dział kontrolingu). Należy także dodać, że na czele z każdego działów stoi manager lub dyrektor odpowiedzialny za prowadzenie spraw bieżących.

Jednocześnie, nadzór i kontrolę nad Częścią Produkcyjną (w tym pracownikami) sprawują Prezes Zarządu, Dyrektor do Spraw Finansowych (CFO) oraz Dyrektor do Spraw Operacyjnych (COO).

W konsekwencji, pracownicy przypisani do Części Produkcyjnej wykonują zadania oraz pełnią obowiązki związane z Częścią Produkcyjną. Jednocześnie, w skład kierownictwa Części Produkcyjnej wchodzą osoby odpowiedzialne za realizację zadań dotyczących Części Produkcyjnej.

Tym samym, pracownicy oraz osoby zarządzające wchodzące w skład Części Produkcyjnej będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po Dniu Wydzielenia, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego. W orzeczeniu NSA z 22 marca 2018 r., o sygn. akt II FSK 808/16, Sąd stwierdził, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Powyższy wyrok (tj. o sygn. akt I FSK 1383/10) oraz interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR) zostały wydane na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższy wyrok oraz interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie finansowe

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r., Znak 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko zaprezentował także DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, stwierdzając, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że Część Produkcyjna posiada niezależne od Części Hotelarskiej źródła przychodów. Przychody generowane przez Część Produkcyjną są związane przede wszystkim ze sprzedażą produktów, usług i towarów dla branży AGD, automotive i kolejowej (…).

Z kolei, główne kategorie kosztów w Części Produkcyjnej to przede wszystkim koszty materiałów i energii, koszty wynagrodzeń, koszty usług obcych oraz koszty amortyzacji związane z użytkowanymi środkami trwałymi.

Za wyodrębnieniem finansowym przemawiać będzie również to, iż środki finansowe niezbędne do prowadzenia Części Produkcyjnej będą zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych tj. prowadzone będą wyodrębnione rachunki bankowe służące obsłudze przepływów finansowych dla Części Produkcyjnej.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Część Produkcyjna będzie zdolna do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna związana z Częścią Produkcyjną już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wyodrębnienie nie powinno wpłynąć na powyższą okoliczność (tj. zdolność do samodzielnego generowania przychodów) z uwagi na różne rodzaje działalności każdej z Części. Jak zostało bowiem wspomniane we wcześniejszej części wniosku, działalność wykonywana w ramach Części Produkcyjnej polega na sprzedawaniu produktów, usług i towarów wykorzystywanych w branży AGD, automotive i kolejowej (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, Część Produkcyjna będzie stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność Części Produkcyjnej już teraz wiąże się z realizacją odrębnych zadań gospodarczych. Po dokonaniu podziału, Część Produkcyjna będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonej dotychczas działalności operacyjnej. Zadania te będą realizowane przy użyciu przypisanych składników materialnych i niematerialnych, które w żadnym razie nie są przypadkowym zbiorem elementów, gdyż będą wykorzystywane w prowadzonej przez Część Produkcyjną działalności. Jednocześnie zespół składników majątkowych przypisanych do Części Produkcyjnej będzie wystarczający do realizacji funkcji gospodarczych (został on przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego).

Za argumentem wyodrębnienia Części Produkcyjnej przemawia ponadto nie tylko to, że Część Produkcyjna oraz Część Hotelarska dysponują innymi aktywami, wierzytelnościami czy zobowiązaniami, ale również fakt, że do tych Części przypisane są niezależne nieruchomości. Zarówno Część Produkcyjna, jak i Część Hotelarska posiada bowiem przypisaną nieruchomość, na której prowadzona jest odrębna działalność operacyjna.

Ponadto, Część Produkcyjna posiada pracowników oraz kierownictwo odpowiedzialne za nadzór i kontrolę.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników majątkowych tworzący Część Produkcyjną będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce, wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższą argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)”. Powyższa interpretacja indywidualna (tj. Znak: 0111-KDIB3- 1.4012.481.2018.1.JP) została wydana na gruncie ustawy o VAT, jednakże z uwagi na tożsamość definicji ZCP zawartych w ustawie o CIT i w ustawie o VAT, w opinii Zainteresowanych, powyższa interpretacja indywidualna w pełni znajdą zastosowanie do oceny kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zdaniem Zainteresowanych, na Dzień Wydzielenia i po planowanym podziale, Część Produkcyjna będzie w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym, w szczególności, realizować umowy zawarte z kontrahentami, jak również osiągać przychody przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i kierownictwa. Należy także podkreślić, że po podziale działalność związana z Częścią Produkcyjną będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, na moment podziału zespół składników majątkowych alokowany do Części Produkcyjnej będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniona przez Wnioskodawcę Część Produkcyjna, do której przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, („albo dzień wyodrębnienia” – przypis Organu) w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią ZCP. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT stanowi, że do przychodów w spółce podlegającej podziałowi nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalonej na dzień („poprzedzający dzień” - przypis Organu) podziału lub („dzień” – przypis Organu) wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią ZCP.

Tym samym, jeśli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające u Wnioskodawcy stanowić będą ZCP na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Jak wskazali Zainteresowani w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, w wyniku którego dojdzie do przejęcia przez Spółkę Przejmującą działalności Części Hotelarskiej wykonywanej obecnie przez Wnioskodawcę.

Na skutek podziału, Spółka Przejmująca przejmie składniki majątkowe wchodzące w skład Części Hotelarskiej, zaś Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie kontynuował działalność Części Produkcyjnej.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani pragną w tym miejscu jednak zaznaczyć, że podział przez wydzielenie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 3 nie jest ocena, czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 oraz 2 niniejszego wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Część Produkcyjna jak i Część Hotelarska, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Ponieważ żaden inny przepis nie przewiduje powstania po stronie spółki dzielonej przychodu, zdaniem Zainteresowanych, podział spółki pozostanie dla Wnioskodawcy zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP.

Jednocześnie w myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie zgodnie z nowym przepisem art. 7b ust. 1a ustawy o CIT wprowadzonym do ustawy z początkiem 2022 r., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi), (winno być: „wspólnikowi”) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8ba, stanowi, że przychodem wspólnika w przypadku połączenia lub podziału spółek, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Stosownie do art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Tym samym, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Mając na uwadze, że - jak wykazano we wcześniejszej części wniosku - majątek przejmowany (tj. Część Hotelarska) na skutek wydzielenia do Spółki Przejmującej, a także majątek pozostający w Spółce (tj. Część Produkcyjna), będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym wspólnicy spółki dzielonej (tj. Y. oraz Z..) nie uzyskają przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Ewentualne zastosowanie może mieć jedynie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Jednak przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie powstanie, o ile w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego będzie możliwe zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT. Dlatego należy rozważyć, czy obie przesłanki wymienione w tym przepisie są spełnione w przypadku opisywanego zdarzenia przyszłego.

Poczynając od przesłanki pierwszej określonej w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, należy wskazać, że:

- W przeszłości (…) udziałów w Spółce o łącznej wartości nominalnej (…) zł posiadał Y. spółka komandytowo-akcyjna (jednocześnie drugim udziałowcem Spółki był P. II sp. z o.o., który posiadał (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł). Wszystkie przedmiotowe udziały (tj. (…) udziały o łącznej wartości nominalnej (…) zł) stały się własnością Zainteresowanego 1 w 2017 r., w związku z przejęciem Y. spółka komandytowo-akcyjna przez Zainteresowanego 1. W związku z tym, Y., w wyniku sukcesji uniwersalnej, stał się właścicielem majątku posiadanego przez przejętą spółkę, w tym (…) udziałów w Spółce;

- W dniu 1 sierpnia 2022 r. doszło do sprzedaży wszystkich udziałów jakie posiadała Pani (…) w Spółce na rzecz Y., co spowodowało, że Zainteresowany 1 został wyłącznym udziałowcem Wnioskodawcy;

- W sierpniu 2022 r. doszło do nabycia 50% udziałów od Y. przez Z.

Biorąc pod uwagę powyższe, w związku z faktem, że w 2017 r. Y. przejął spółkę Y. spółka komandytowo-akcyjna, która na dzień połączenia posiadała w swoim majątku 228 824 udziały we Wnioskodawcy, to nie doszło do spełnienia dyspozycji wynikającej z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, tj. odnośnie „przydzielenia” udziałów w podmiocie dzielonym w wyniku innego łączenia. Jak bowiem wynika z art. 492 § 1 pkt 1 KSH połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej.

Jak wynika z treści art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT przepis ten wyklucza możliwość skorzystania ze zwolnienia dla wspólników spółek dzielonych, którzy nabyli udziały w spółce dzielonej w wyniku przydzielenia w ramach połączenia zgodnie z KSH.

Natomiast, w ocenie Zainteresowanych, na gruncie powyższego połączenia nie doszło do przydzielenia wspólnikom spółki przejmowanej (tj. wspólnikom Y. spółka komandytowo-akcyjna) udziałów we Wnioskodawcy na skutek przeniesienia całego majątku spółki przejmowanej (tj. Y. spółka komandytowo-akcyjna) na inną spółkę (tj. Wnioskodawcę). Jak wynika bowiem z opisu omawianego połączenia to Y. (tj. udziałowiec Spółki) dokonał połączenia przez przejęcie spółki Y. spółka komandytowo-akcyjna, której wspólnik w wyniku połączenia objął nowo wyemitowane udziały w Zainteresowanym 1 w zamian za przejęty przez Y. majątek Y. spółka komandytowo-akcyjna.

Na skutek omawianego połączenia doszło do sukcesji majątku z Y. spółka komandytowo-akcyjna do Y., który obejmował także (…) udziałów we Wnioskodawcy. Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanych, nie doszło do objęcia udziałów przez Y. we Wnioskodawcy na skutek połączenia, o którym mowa w przepisach KSH dotyczących połączeń.

Ponadto, w dniu 1 sierpnia 2022 r. doszło do sprzedaży wszystkich udziałów jakie posiadała Pani (…) w Spółce na rzecz Y., co spowodowało, że Zainteresowany 1 został wyłącznym udziałowcem Wnioskodawcy.

W konsekwencji, na gruncie literalnej wykładni art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, w ocenie Zainteresowanych, przesłanka warunkująca niepowstanie przychodu (tj. z tytułu art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT), znajdzie zastosowanie w odniesieniu do Y.

Z kolei, w 2022 r. Z. nabył 50% udziałów we Wnioskodawcy od Y. W związku z tym, w takiej sytuacji nie doszło do nabycia lub objęcia udziałów przez Zainteresowanego nr 2 we Wnioskodawcy w wyniku wymiany udziałów albo przydzielenia w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. W konsekwencji, na gruncie literalnej wykładni art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT, w ocenie Zainteresowanych, przesłanka warunkująca niepowstanie przychodu (tj. z tytułu art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT), znajdzie zastosowanie w odniesieniu do Z.

Przechodząc z kolei do przesłanki drugiej (tj. wynikającej z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b ustawy o CIT), zgodnie z którą wyłączenie z przychodów znajdzie zastosowanie, jeżeli przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału podmiotów, to Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie, powyższy warunek zostanie spełniony.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie dodać, że jeden ze wspólników Spółki Przejmującej, tj. Y., jest podmiotem polskim, obowiązanym do stosowania przepisów ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, wydatki poniesione przez udziałowca spółek dzielonych na objęcie udziałów w tych spółkach, w przypadku podziału spółek, stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce dzielonej, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zatem biorąc pod uwagę, że jeden ze wspólników, tj. Y., ma obowiązek stosować się do powyższego przepisu, to przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Powyższe dotyczy również odpowiednio Z. w zakresie wartości podatkowej udziałów dla celów CIT w Polsce, tzn. kontynuacja wyceny dla celów podatkowych wynika wprost z przepisów ustawy o CIT. Ponadto, z ostrożności należy wskazać, że zgodnie z przyjętym w opisie zdarzenie przyszłego założeniem, Z. kontynuować będzie wycenę udziałów również dla celów podatku dochodowego w państwie swojej rezydencji podatkowej (A.). W konsekwencji, przyjęta przez wspólników Wnioskodawcy (tj. Y. oraz Z..) dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej (tj. we Wnioskodawcy), jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału. Wobec tego, omawiana przesłanka również zostanie spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, spełnienie dwóch przesłanek z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, umożliwia jego zastosowanie.

Tym samym, mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą, a także majątek pozostający w Spółce, będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnicy Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 nie uzyskają przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b i pkt 8ba ustawy o CIT, stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT - ze względu na fakt, że spełnione są wymienione w tym przepisie obie przesłanki.

Dodatkowo, należy zauważyć, że wyłączenia z przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT nie stosuje się, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zainteresowani pragną w tym miejscu jednak zaznaczyć, że podział przez przejęcie (winno być: „wydzielenie”) opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, do analizowanego przypadku mogą znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Jednocześnie, Zainteresowani wskazują, że przedmiotem pytania nr 4 nie jest ocena, czy planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego dla potrzeb rozpatrzenie niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 ustawy o CIT nie powinien mieć zastosowania.

W świetle powyższego, mając na względzie fakt, że podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, po stronie Y. oraz Z. nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą, a także majątek pozostający w Spółce, stanowić będą ZCP na gruncie przepisów ustawy o CIT, a także zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, Cześć Produkcyjna oraz Część Hotelarska stanowią ZCP, to w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, po stronie Y. oraz Z., nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, ustalona na dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Y. oraz Z. w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 1 Zainteresowanego 2 przychodu podatkowego stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 8ba w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-4 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki przez wydzielenie jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego podział, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.560.2023.2.SH