Interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.548.2023.1.AAR

Uznanie zbycia, w ramach transakcji zamiany, działki za zbycie nieruchomości zabudowanej i w konsekwencji zwolnienia przedmiotowej nieruchomości od podatku VAT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zbycia przez Państwa, w ramach transakcji zamiany, Działki nr 1 za zbycie nieruchomości zabudowanej i zwolnienia tej transakcji od podatku VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Park, zwany dalej (...), jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 2021 r. poz. 305 ze zm.).

Park nie prowadzi działalności gospodarczej, na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.), ale uzyskuje przychody opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Do zadań statutowych należy ochrona przyrody, a w szczególności:

• prowadzenie działań ochronnych w ekosystemach zmierzających do realizacji następujących celów: zachowania różnorodności biologicznej, zasobów, tworów i składników przyrody nieożywionej i walorów krajobrazowych, przywrócenia właściwego stanu zasobów i składników przyrody oraz odtworzenie zniekształconych siedlisk przyrodniczych, siedlisk roślin, siedlisk zwierząt lub siedlisk grzybów;
• udostępnianie obszaru na zasadach określonych w planie ochrony, o których mowa w art. 18 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. 2020 r. poz. 55 ze zm.) i w zadaniach ochronnych, o których mowa w art. 22 ustawy o ochronie przyrody i w zarządzeniach dyrektora (...);
• prowadzenie działań związanych z edukacją przyrodniczą.

Działalność (...) w znacznej mierze obejmuje realizację zadań statutowych (ustawowych) i czynności te są co do zasady wykonywane nieodpłatnie, ponieważ są finansowane głównie ze środków dotacji budżetowych. (...) wykonuje także czynności odpłatne mieszczące się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.).

Wnioskodawca uzyskuje przychody:

1)opodatkowane: z najmu obiektów na cele inne niż mieszkaniowe, ze sprzedaży drewna, sadzonek drzew i krzewów, tusz zwierzyny, usług i sprzedaży gadżetów edukacyjnych, usług parkingowych, z dzierżawy gruntów na cele inne niż rolnicze, z udostępniania terenu (...) do zdjęć filmowych, przejazdów konnych i na organizacje imprez, ze sprzedaży biletów wstępu do obiektów (...), z opłat za zezwolenia na odstrzał zwierzyny łownej,

2)zwolnione: z najmu obiektów na cele mieszkaniowe, z dzierżawy gruntów na cele rolnicze,

3)związane z wykonywaniem działalności statutowej (ustawowej) w zakresie działalności bieżącej i majątkowej (inwestycyjnej): dotacje celowe z budżetu państwa na funkcjonowanie (...) oraz na finansowanie i współfinansowanie projektów z udziałem środków unijnych, dotacje z Komisji Europejskiej na realizacje projektów na rzecz ochrony środowiska (…), dotacje z (...), dofinansowania z funduszu leśnego (...), dofinansowania z państwowych uczelni wyższych, przychody finansowe (odsetki bankowe i za zwłokę, dodatnie różnice kursowe), kary, odszkodowania i nawiązki.

Gmina zamierza nabyć od (...) w ramach zamiany nieruchomości (dalej: Transakcja Zamiany Nieruchomości) działkę zabudowaną dz. ewid. nr 1/1 o pow. (...) m², obręb (...), stanowiącą własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym (...) (dalej jako Działka 1).

Z punktu widzenia prawnego, Gmina nabędzie użytkowanie wieczyste Działki 1 od (...) oraz własność budynków i naniesień znajdujących się na Działce 1, które są własnością (...) na mocy decyzji Wojewody (...) z (...) 2014 r.

Dla Działki 1 Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (...).

Zgodnie z informacjami zawartymi w operacie szacunkowym z określenia wartości rynkowej Działki 1 sporządzonym w dniu (…) r. w związku z planowanym nabyciem (dalej: Operat Szacunkowy), Działka 1 stanowi nieruchomość gruntową.

Działka 1 jest objęta ustaleniami planu miejscowego uchwalonego na podstawie uchwały Rady Gminy (...) Nr (...) z dnia (...) 2015 r. i zgodnie z tym planem Działka 1 położona jest w przeważającej części na obszarze przeznaczonym w planie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z dopuszczeniem usług - symbol planistyczny (…) (na marginesie należy zauważyć, że Wojewoda (...) wydał Rozstrzygnięcie Nadzorcze z dnia (…) r. stwierdzającym nieważność Uchwały Nr (...) Rady Gminy (...) z dnia (...) r. w określonej części - która to część nie ma istotnego znaczenia dla wniosków i analizy zawartej w niniejszej opinii). W minimalnej części Działka 1 położona jest na obszarze planistycznym oznaczonym symbolem (…) stanowiącym teren ulicy lokalnej.

Zgodnie z Operatem szacunkowym oraz informacją z kartoteki budynków Działka 1 jest zabudowana poniższymi obiektami budowlanymi:

a)Dawnym budynkiem biurowym, murowanym dwukondygnacyjnym o powierzchni zabudowy Pz=(…) m² wybudowanym w (…) r. (dalej: Budynek 1, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), z dwoma dobudówkami od strony działki nr 1/2, tj. budynkiem kontenerowym o powierzchni zabudowy Pz=(…) m² wybudowanym w (…) r. (dalej: Budynek 2, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) oraz od strony ulicy (...) parterowym budynkiem dawnej kotłowni o powierzchni zabudowy Pz= (…)m² wybudowanym w (…) r. (dalej: Budynek 3, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

b)Parterowym budynkiem murowanym obejmującym 4 boksy garażowe o łącznej powierzchni Pz=(…) m² - wg kartoteki budynków wzniesiony w (…) r. (dalej: Budynek 4, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

c)Parterowym budynkiem drewnianym, o funkcji gospodarczej o powierzchni zabudowy Pz=(…) m² - wg kartoteki budynków wzniesiony w (…) r. (dalej: Budynek 5, jest tymczasowym obiektem budowlanym zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.),

d)Murowaną piwnicą ziemną Pz=(…) m² - wg kartoteki budynków wzniesioną w (…) r. (dalej:Budynek 6, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

e)Wiatą drewnianą, która powstała w (…) r. oraz dawną studnią głębinową, która istniała w (…) r. (dalej łącznie jako Budowle);

f)Od strony ulicy (...) - ogrodzeniem z siatki metalowej z 2 bramami i 2 furtkami (dalej: Ogrodzenie 1);

g)Od strony ulicy (...) - ogrodzeniem z siatki metalowej w ramach metalowych z bramą i 2 furtkami (dalej: Ogrodzenie 2).

Na Działce 1 znajdują się obecnie wyłącznie Naniesienia i taki stan będzie występował również w dniu Transakcji Zamiany Nieruchomości. Oznacza to, iż obecnie oraz w dniu Transakcji Zamiany Nieruchomości na Działce 1 nie znajdują się/nie będą się znajdować inne budynki, budowle lub inne obiekty niż Naniesienia.

Zgodnie z informacjami zawartymi w Operacie szacunkowym Naniesienia znajdują się w złym stanie technicznym i nie kwalifikują się do odbudowy. Naniesienia przeznaczone są do rozbiórki, aczkolwiek nie została i do dnia Transakcji Zamiany Nieruchomości nie zostanie wydana formalna decyzja o rozbiórce.

Do dnia Transakcji Zamiany Nieruchomości nie zostaną podjęte żadne czynności związane z rozbiórką Naniesień usytuowanych na Działce 1.

Według Operatu szacunkowego, Naniesienia na Działce 1 do (...) 1998 r. były użytkowane jako siedziba (...), przy czym Wnioskodawca rozumie, że miało to miejsce od chwili wybudowania Naniesień. Jak Wnioskodawca rozumie ostatecznie z informacji od Pana M.P., (...) wyprowadził się z przedmiotowych Naniesień ok. (...) r. W późniejszym okresie Naniesienia, na podstawie stosownych porozumień z (...) użytkowała firma prywatna (dalej: (...), lata (...)r.), a następnie (...) (lata (...)r.). Park do ww. budynków i budowli nie ponosił wydatków na ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% jego wartości jego wartości początkowej.

Działka nr 1 była wykorzystywana jako miejsce siedziby Parku na cele działalności zwolnionej. Budynki znajdujące się na działce nr 1 nie zostaną rozebrane/wyburzone przed transakcją zamiany.

Zakładając, iż przedstawione okoliczności stanu faktycznego nie ulegną zmianie do chwili Transakcji Zamiany Nieruchomości, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż na gruncie VAT istnieją istotne wątpliwości, w jaki sposób powinno zostać opodatkowane zbycie Działki 1 wraz z Naniesieniami przez (...) na rzecz Gminy. Wątpliwości te wynikają z faktu, iż Naniesienia przeznaczone są do rozbiórki i dlatego nie jest jasne czy na gruncie VAT zbycie Działki 1 wraz z Naniesieniami należy traktować jako zbycie nieruchomości zabudowanej czy jako nieruchomości niezabudowanej.

Pytanie

Czy zbycie Działki 1 przez (…) z Naniesieniami na rzecz Gminy w ramach Transakcji Zamiany Nieruchomości należy traktować jako zbycie nieruchomości zabudowanej i w konsekwencji zbycie to powinno korzystać ze zwolnienia z VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnieniu z VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W przypadku bowiem uznania, że zbycie Działki 1 wraz z Naniesieniami należy traktować jako zbycie nieruchomości zabudowanej, powinno mieć do niego zastosowanie zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 ust. 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powyższego grunty (również prawo użytkowanie wieczystego) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady, jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W tym miejscu należy podkreślić, że stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W myśl zaś art. 604 Kodeksu cywilnego,

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Powołany art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast na mocy art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Planują Państwo zbycie prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej nr 1/1 o pow. (...) m², obręb (...) w ramach transakcji zamiany nieruchomości. Grunt stanowi własność Skarbu Państwa, natomiast budynki oraz nasienia są Państwa własnością na mocy decyzji Wojewody (...) z (...) 2014 r. Działka 1 jest objęta ustaleniami planu miejscowego i zgodnie z nim położona jest w przeważającej części na obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z dopuszczeniem usług - symbol planistyczny (…). W minimalnej części Działka 1 położona jest na obszarze planistycznym oznaczonym symbolem (…) stanowiącym teren ulicy lokalnej.

Zgodnie z Operatem szacunkowym oraz informacją z kartoteki budynków Działka 1 jest zabudowana poniższymi obiektami budowlanymi:

a)Dawnym budynkiem biurowym wybudowanym w (…) r. (Budynek 1, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), z dwoma dobudówkami od strony działki nr 1/2, tj. budynkiem kontenerowym wybudowanym w (…) r. (Budynek 2, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023r. poz. 682 ze zm.) oraz od strony ulicy (...) parterowym budynkiem dawnej kotłowni wybudowanym w (…) r. (Budynek 3, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

b)Parterowym budynkiem murowanym obejmującym 4 boksy garażowe, wg kartoteki budynków wzniesiony w (…) r. (Budynek 4, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

c)Parterowym budynkiem drewnianym, o funkcji gospodarczej - wg kartoteki budynków wzniesiony w (…) r. (Budynek 5, jest tymczasowym obiektem budowlanym zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.),

h)Murowaną piwnicą ziemną - wg kartoteki budynków wzniesioną w (…) r. (Budynek 6, jest budynkiem zgodnie z Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.);

d)Wiatą drewnianą, która powstała w (…) r. oraz dawną studnią głębinową, która istniała w (…) r. (Budowle);

e)Od strony ulicy (...) - ogrodzeniem z siatki metalowej z 2 bramami i 2 furtkami (dalej: Ogrodzenie 1);

f)Od strony ulicy (...) - ogrodzeniem z siatki metalowej w ramach metalowych z bramą i 2 furtkami (dalej: Ogrodzenie 2).

Na Działce 1 znajdują się obecnie wyłącznie Naniesienia i taki stan będzie występował również w dniu Transakcji Zamiany Nieruchomości. Naniesienia znajdują się w złym stanie technicznym i nie kwalifikują się do odbudowy. Naniesienia przeznaczone są do rozbiórki, jednak nie została i do dnia Transakcji Zamiany Nieruchomości nie zostanie wydana formalna decyzja o rozbiórce. Do dnia Transakcji Zamiany Nieruchomości nie zostaną podjęte żadne czynności związane z rozbiórką Naniesień usytuowanych na Działce 1.

Naniesienia na Działce 1 do (...) 1998 r. były użytkowane jako Państwa siedziba, przy czym w Państwa rozumieniu miało to miejsce od chwili wybudowania Naniesień. Wyprowadzili się Państwo z przedmiotowych Naniesień ok. (...) r. W późniejszym okresie Naniesienia, na podstawie stosownych porozumień, użytkowała firma prywatna (lata (...)r.), a następnie (...) (lata (...)r.). Do ww. budynków i budowli nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy planowane przez Państwa zbycie Działki 1 w ramach Transakcji Zamiany Nieruchomości, należy traktować jako zbycie nieruchomości zabudowanej korzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonego przepisu wynika, że przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Tym samym dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Przy czym przepis ten ma zastosowanie również w przypadku prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W celu rozstrzygnięcia istoty sprawy, tzn. czy przedmiotem dostawy jest nieruchomość niezabudowana, czy nieruchomość zabudowana, należy odnieść się do wyroku TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „w świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Należy podkreślić, że dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek czy też budowlę, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym.

Zatem, w opisanej sprawie istotne jest czy rozbiórka obiektów znajdujących się na opisanej Działce 1 zostanie rozpoczęta przed planowaną dostawą.

Jak Państwo wskazali, do dnia Transakcji Zamiany Nieruchomości, nie zostaną podjęte żadne czynności związane z rozbiórką Naniesień usytuowanych na Działce 1.

Tym samym, w świetle przytoczonych regulacji oraz powołanego wyżej wyroku TSUE, należy uznać, że przedmiotem planowanej transakcji będzie zbycie gruntu zabudowanego, gdyż przed dniem Transakcji Zamiany Nieruchomości w stosunku do Naniesień nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że dostawa Naniesień znajdujących się na Działce 1 nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Od chwili wybudowania do (...) r. Naniesienia były użytkowane przez Państwa. W późniejszym okresie Naniesienia, na podstawie stosownych porozumień z Państwem użytkowała firma prywatna (lata (…)), a następnie (...) (lata (…)). Wskazali Państwo również, że do ww. budynków i budowli nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zatem do pierwszego zasiedlenia Naniesień, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, już doszło a pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a momentem ich dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że dla dostawy Naniesień posadowionych na Działce 1 będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana dostawa Naniesień nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Naniesień minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji zbycie prawa użytkowania wieczystego Działki 1, na której posadowione są Naniesienia, w ramach Transakcji Zamiany Nieruchomości, po uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, że zbycie opisanej Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Podsumowując, zbycie Działki 1 w ramach Transakcji Zamiany Nieruchomości należy traktować jako zbycie nieruchomości zabudowanej i w konsekwencji zbycie to będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja oparta jest na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. W konsekwencji, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).