Interpretacja indywidualna z dnia 26 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.945.2023.2.AP

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usługami rehabilitacyjnymi.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 30 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usługami rehabilitacyjnymi. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lutego 2024 r. (wpływ 14 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W ramach prowadzonej działalności jako lekarz dentysta, regularnie korzysta Pani z usług rehabilitacyjnych. Te usługi są kluczowe nie tylko dla utrzymania Pani sprawności fizycznej, ale także dla niwelowania negatywnych skutków wykonywania zawodu, takich jak przeciążenia wynikające z długotrwałego wykonywania precyzyjnych zabiegów w trudnych pozycjach. Są one niezbędne do zachowania zdolności do efektywnego i bezpiecznego wykonywania obowiązków zawodowych. Wydatki na rehabilitację są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą i mają istotny wpływ na Pani zdolność do świadczenia usług na najwyższym poziomie.

W piśmie z 13 lutego 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazała Pani, że działalność gospodarczą prowadzi od 17 grudnia 2015 r., forma opodatkowania – zasady ogólne, rodzaj ewidencji podatkowej – podatkowa księga przychodów i rozchodów. Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Wydatki rehabilitacyjne ponosi Pani w związku z narastającym bólem pleców oraz zespołem cieśni nadgarstka. Posiada Pani zalecenia lekarskie dotyczące rehabilitacji. Wydatki ponosi Pani na zabiegi fizjoterapeutyczne, w zakres których wchodzi terapia manualna oraz masaż terapeutyczny, wykonywane przez certyfikowanego fizjoterapeutę. Z usług rehabilitacyjnych korzysta Pani prywatnie. Nie posiada Pani orzeczenia o niepełnosprawności. Nie zaliczyła Pani wydatków związanych z usługami rehabilitacyjnymi do kosztów uzyskania przychodów. W odpowiedzi zapytanie dotyczące uzasadnienia poniesionych wydatków na rehabilitację w kontekście Pani działalności gospodarczej jako lekarza dentysty, przedstawia Pani szczegółowe wyjaśnienie związku przyczynowo-skutkowego między tymi wydatkami a uzyskaniem, zachowaniem oraz zabezpieczeniem przychodu. Praca lekarza dentysty jest niezwykle wymagająca zarówno pod względem fizycznym, jak i psychicznym. Długie godziny spędzone w nienaturalnych pozycjach, skupienie wymagane przy wykonywaniu precyzyjnych procedur medycznych oraz ciągła interakcja z pacjentami prowadzą do problemów zdrowotnych, takich jak przeciążenia mięśni, bóle kręgosłupa, czy problemy z koncentracją. Te problemy bezpośrednio wpływają na Pani zdolność do pracy, a tym samym na jakość świadczonych usług, co z kolei ma wpływ na przychody z działalności. Inwestycja w rehabilitację jest zatem kluczowym elementem utrzymania Pani sprawności fizycznej i psychicznej, co bezpośrednio przekłada się na efektywność pracy i zdolność do świadczenia usług na najwyższym poziomie. Regularne sesje rehabilitacyjne pozwalają nie tylko na łagodzenie bieżących dolegliwości, ale również na zapobieganie poważniejszym problemom zdrowotnym, które mogłyby wymusić długotrwałą absencję i związane z nią straty finansowe. Ponadto, utrzymanie dobrego stanu zdrowia jest istotne nie tylko dla efektywności pracy, ale także dla budowania i utrzymania pozytywnej reputacji wśród pacjentów. Zdrowy i zadbany lekarz dentysta jest w stanie lepiej skoncentrować się na potrzebach pacjentów, co jest kluczowe dla zachowania i rozwoju bazy klientów oraz, co za tym idzie, dla generowania przychodów.

Podsumowując, poniesione wydatki na rehabilitację są niezbędnym elementem zabezpieczającym i wspierającym Pani działalność gospodarczą. Dzięki nim jest Pani w stanie nie tylko utrzymać, ale również rozwijać swoją praktykę dentystyczną, co bezpośrednio przekłada się na uzyskiwane przychody. W związku z powyższym, uważa Pani te wydatki za w pełni uzasadnione i związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Pytanie

Czy możliwe jest zaliczenie wydatków na usługi rehabilitacyjne do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Pani stanowisko w sprawie

Wydatki poniesione na usługi rehabilitacyjne powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są one niezbędne do utrzymania sprawności fizycznej, która jest bezpośrednio związana z wykonywaniem zawodu lekarza dentysty, oraz do niwelowania negatywnych skutków fizycznych związanych z tym zawodem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Podkreślam, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

· nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Opisane przez Panią we wniosku wydatki nausługi rehabilitacyjne nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3526/16:

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:

Ponadto w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, wskazuje się, że: (...) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku – wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Podkreślić również należy, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik w związku z tym decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot.

Możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązałaby się z przywilejem uzyskiwania przez podatnika korzyści w postaci prawa zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o wartość poniesionych kosztów. Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Odnosząc się do przedstawionego przez Panią opisu stwierdzić należy, że wydatki na usługi rehabilitacyjne mają na celu przede wszystkim ochronę Pani zdrowia. Wydatki uwarunkowane stanem zdrowia osoby prowadzącej działalność gospodarczą należą do wydatków o charakterze osobistym. Wydatki, jakie Pani poniosła na sfinansowanie usług rehabilitacyjnych, nie mają bezpośredniego związku z prowadzoną przez Panią pozarolniczą działalnością gospodarczą, gdyż celem ww. wydatków była poprawa komfortu Pani życia, umożliwienie prowadzenia normalnego życia i zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Pani organizmu.

W sytuacji pogorszenia stanu zdrowia, bądź niedyspozycji, osoba fizyczna jest zmuszona np. do odbycia rehabilitacji, bądź operacji, niezależnie od tego, czy prowadzi ona działalność gospodarczą, czy też działalności takiej nie prowadzi. Tak więc, bezpośrednim celem, jaki jest związany z ponoszeniem tego rodzaju wydatków, jest ochrona, bądź poprawa stanu zdrowia, a nie osiągnięcie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pomimo wskazania, że inwestycja w rehabilitację jest kluczowym elementem utrzymania Pani sprawności fizycznej i psychicznej, co bezpośrednio przekłada się na efektywność pracy i zdolność do świadczenia usług na najwyższym poziomie, to powyższe wydatki są niewątpliwie uwarunkowane stanem Pani zdrowia, tzn. przeciążeniem mięśni, bólami kręgosłupa, czy problemami z koncentracją. Z usług rehabilitacyjnych korzysta Pani prywatnie. Nie posiada Pani orzeczenia o niepełnosprawności, a więc nie są to wydatki niezbędne w celu prowadzenia działalności (a dla jej komfortu), przede wszystkim jednak stanowią wydatki o charakterze osobistym, niezależnym od prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz wyżej wskazane przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że poniesienie wydatków na usługi rehabilitacyjne, nie ma wpływu na wysokość przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też związku z prowadzoną działalnością jako źródłem przychodów. A zatem poniesione wydatki związane z usługami rehabilitacyjnymi nie mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).