Interpretacja indywidualna z dnia 25 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.55.2024.2.MR

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe – w zakresie określenia terminu upływu 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• prawidłowe- w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 lutego 2024 r. (data wpływu 20 lutego 2024 r.) oraz pismem z 21 marca 2024 r. (data wpływu 21 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Sprzedaż nabytego spadku, przebieg zdarzeń:

1.Umowa nabycia nieruchomości przez Pana ojca - kawalera (część działki o powierzchni 1,2094 ha będącej przedmiotem spadku) z 12 sierpnia 1980 r.

2.Śmierć Pana ojca 3 października 2015 r. - poświadczenie dziedziczenia 3 lutego 2016 r. w 1/3 na każdego spadkobiercę (żonę i 2 dzieci). Przypadający udział na jedną osobę 0,4031 ha.

3.Podział nieruchomości na współwłaścicieli odbył się w 2 turach i na Pana rzecz podział odbył się w następujący sposób:

3A Pierwszy podział 11 maja 2021 r. nabycie w całości działki 1/2 (0,0911 ha), działki 1/3 (0,0900 ha), 1/3 udziału w działce 1/4 (0,0326 ha), 1/3 udziału w działce 1/5 (0,0300 ha) oraz 1/3 udziału w działce 1/6 (0,0331 ha) pod względem własności pozostała bez zmian. Łączne nabycie przy pierwszej umowie notarialnej na Pana rzecz: 0,2768 ha.

3B Drugi podział 15 czerwca 2021 r. nabycie pozostałych 2/3 udziałów w działce 1/5 oraz 1/6, stając się jedynym właścicielem tych działek. Nabyta wielkość przy drugiej umowie notarialnej na rzecz podatnika 0,1229 ha. Nabyte nieruchomości w wyniku podziału nie przekraczają udziału nabytego w drodze dziedziczenia z 3 lutego 2016 r. Łącznie 0,3997 ha.

4.Nastąpiła sprzedaż działek.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Dokonał Pan sprzedaży działki nr 1/6 i 1/5, o których mowa we wniosku w dniu 13 lipca 2023 r.

Pana ojciec nabył nieruchomość w darowiźnie.

11 maja 2021 r. została zawarta umowa o częściowy dział spadku, a 15 czerwca 2021 r. umowa o dział spadku (ten podział obejmował działki 1/6 i 1/5).

Działowi spadku nie towarzyszyły spłaty i dopłaty.

Przedmiotem działu spadku była tylko ww. nieruchomość (działki o numerach 1/6, 1/5, 1/3, 1/2, 1/4, 1/7; 1/8).

W dziale spadku brał udział Pan, Pana brat (M.K.) oraz matka (I.K.).

Każdy miał 1/3 udziału w całości nieruchomości (w każdej działce) będącej przedmiotem działu spadku.

Wartość majątku otrzymanego w wyniku działu spadku mieściła się w wartości majątku, jaki przysługiwał Panu w spadku.

11 maja 2021 r. miał miejsce częściowy dział spadku.

Wtedy zostały nabyte jedynie 2 działki 1/3 i 1/2, w dniu 15 czerwca 2021 r. został przeprowadzony dział spadku i zostały przepisane na Pana pozostałe 2 działki 1/6 i 1/5, które łącznie z 2 działkami z częściowego działu spadku stanowiły 1/3 udziałów nabytych w spadku po ojcu.

Przedmiotem częściowego działu spadku były nieruchomości 1/6; 1/5; 1/3; 1/2; 1/4; 1/7; 1/8.

W częściowym dziale spadku brał udział Pan, Pana brat (M. K.) oraz matka (I.K.).

Każdy miał 1/3 w każdej działce będącej przedmiotem częściowego działu spadku.

Na pytanie organu „czy wartość majątku nabytego w następstwie częściowego działu spadku nieruchomości po Pana Spadkodawcy/Spadkodawcach łącznie z wartością Pana udziałów w pozostałych składnikach znajdujących się w masie spadkowej po Pana Spadkodawcy/Spadkodawcach, które nie podlegały temu działowi spadku (a których był Pan współwłaścicielem łącznie z pozostałymi Spadkobiercami po Pana Spadkodawcy/Spadkodawcach), nie przekroczyła wartości udziału, jaki pierwotnie przysługiwał Panu w całej masie spadkowej (tzn. we wszystkich składnikach majątku wchodzących w skład masy spadkowej po Pana Spadkodawcy/Spadkodawcach)?” odpowiedział Pan twierdzącą, nie przekroczyły 1/3 udziałów.

W czynności zniesienia współwłasności i częściowym zniesieniu współwłasności brali udział sami spadkobiercy.

Ww. czynności nie towarzyszyły spłaty i dopłaty.

Wartość majątku otrzymanego w wyniku ww. czynności mieściła się w wartości majątku, jaki przysługiwał Panu przed zniesieniem współwłasności.

Wartość rynkowa nabytych przez Pana składników majątkowych w wyniku zawarcia umowy o dział spadku/częściowy dział spadku i/lub zniesienie współwłasności/częściowe zniesienie współwłasności nie będzie przekraczała wartości rynkowej posiadanych przez Pana składników majątkowych przed zawarciem ww. umowy.

Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości (oprócz działek Nr 1/6 i 1/5).

Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Pytania

1.Czy w związku z powyższym sprzedaż działek 1/6 oraz 1/5 nabytych w całości w drugim akcie w dniu 15 czerwca 2021 r. zwolniona jest z podatku zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy podatek dochodowy od osób fizycznych?

2.Czy termin 5 lat dotyczący nabycia nieruchomości liczony jest od momentu nabycia spadku, a nie jego podziału pomiędzy współwłaścicieli?

3.Czy podział nieruchomości uznawane jest jako osobne (nowe) nabycie?

4.Czy w związku z podziałem w dwóch turach należy złożyć deklarację PIT oraz odprowadzić podatek lub przeznaczyć kwotę ze sprzedaży na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych?

Pana stanowisko (po uzupełnieniu)

Podział nieruchomości pomiędzy współwłaścicieli nie stanowi ponownego nabycia nieruchomości, jeśli podział nie zwiększa udziału podatnika względem tego co nabył w momencie nabycia spadku i nie ma na to wpływ w ilu aktach ten podział się odbył, a sprzedaż działek może się odbyć korzystając z przepisów art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedaż działek 1/6 oraz 1/5 nabytych w części w drugim akcie w dniu 15 czerwca 2021 r. zwolniona jest z podatku zgodnie z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Termin 5 lat nabycia nieruchomości liczony jest od momentu nabycia spadku, a nie jego podziału pomiędzy współwłaścicieli. Podział nieruchomości nie jest uznawany jako osobne (nowe) nabycie, jeśli udział podatnika w nieruchomości nie zwiększa się.

W związku z podziałem w dwóch turach nie należy składać deklaracji PIT oraz odprowadzić podatku lub przeznaczać kwoty ze sprzedaży na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, ponieważ sprzedaż odbyła się po upływie 5 lat od nabycia nieruchomości przez podatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest ono źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w spadku

W myśl art. 10 ust. 5 ww. ustawy;

Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, pięcioletni okres liczony będzie od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

W świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Stosownie do art. 924 tej ustawy:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze działu spadku

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 powołanej ustawy:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie w drodze spadku”.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w  drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2983/11, z dnia 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z dnia 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i  windykacyjnego.

Dodatkowo należy zauważyć, że we wszystkich wymienionych wyżej przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

Stosownie zaś do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210 ˗ 212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego).

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną, wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co zniesienie współwłasności.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego

W myśl art. 210 ww. ustawy:

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego:

Jednym ze sposobów działu spadku jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku działu spadku dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.

O tym, czy w wyniku działu spadku doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni.

Co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed działem spadku oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
• wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Skutki podatkowe sprzedaży działek

Skoro nabycie przez Pana udziału w działkach nastąpiło w drodze spadku po zmarłym ojcu (spadkodawcy), do określenia skutków podatkowych sprzedaży tego udziału zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne znaczenie ma data nabycia działek przez spadkodawcę, czyli Pana ojca. Powyższe działki spadkodawca nabył w darowiźnie w dniu 12 sierpnia 1980 roku.

Zatem 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku, w którym to doszło do nabycia działek w wyniku darowizny przez Pana ojca, niewątpliwie upłynął.

W konsekwencji, odpłatne zbycie nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Pana w wyniku spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, ponieważ zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części działek przez spadkodawcę. Nie będzie Pan podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. udziału w działkach.

Przechodząc do kwestii działu spadku, wskazał Pan, że wartość otrzymanych przez Pana nieruchomości w wyniku podziału majątku, tj. dokonanego częściowego działu spadku i działu spadku nie przekracza wartości udziału, jaki przysługiwał Panu w składnikach majątku przed działem spadku. Nie były zasądzone żadne spłaty i dopłaty.

Skoro w wyniku częściowego działu spadku i działu spadku wartość otrzymanych przez Pana nieruchomości nie przekracza wartości udziału, jaki przysługiwał Panu w składnikach majątku przed dokonaniem ww. czynności, to stosownie do art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umowa częściowego działu spadku i działu spadku nie stanowi dla Pana nabycia udziału w działkach.

Odpłatne zbycie przez Pana ww. nieruchomości (działek nr 1/6 i 1/5) nabytych w spadku po Ojcu, nie stanowi dla Pana źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż nastąpiła po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę tj. Pana Ojca.

Z tytułu sprzedaży działek nr 1/6 i nr 1/5, nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych i do złożenia zeznania PIT-39.

Stanowisko Pana w tej części jest prawidłowe.

Na tle przestawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że okres 5-letni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 1980 r., tj.: od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości przez spadkodawcę. Zatem nie można się zgodzić z Pana twierdzeniem, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, gdyż sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości przez podatnika.

Pana stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).  Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).