Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.186.2024.2.RS

Możliwość rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 marca 2024 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą, która (...) 2021 r wyrokiem sygn. akt (...) uzyskała rozwód z A.A. Z tego małżeństwa ma Pan dwoje małoletnich dzieci w wieku 7 i 13 lat. W wyroku rozwodowym wykonywanie władzy rodzicielskiej Sąd powierzył obojgu rodzicom, ustalając miejsce zamieszkania przy Pana byłej małżonce. Nie zamieszkuje Pan z byłą żoną wspólnie. Sąd ustalił od Pana alimenty na dzieci w łącznej kwocie 1.700 zł miesięcznie. Sąd ustalił dla Pana bardzo szerokie kontakty z dziećmi minimum 4 tygodnie wakacji, tydzień ferii zimowych, weekendy i inne dni w roku.

Zgodnie z art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatek może być określony zgodnie z zasadami art. 6 ust. 4d od dochodów jednego rodzica jeżeli w roku podatkowym samotnie wychowuje małoletnie dzieci. Powyższe ma zastosowanie w Pana przypadku ponieważ aktywnie Pan uczestniczy w wychowaniu swoich dzieci, troszczy się o ich rozwój, zdrowie, wspólnie spędza bardzo dużo czasu minimum cały miesiąc wakacji. Trud wychowawczy i opiekuńczy ponosi wtedy samodzielnie i sam podejmuje wówczas decyzje wychowawcze i rodzicielskie ponosząc wszelkie koszty z tym związane. Ustawodawca nie określa czasu samotnego wychowywania dzieci w roku podatkowym ani nie wskazuje, że samotne wychowanie małoletnich dzieci musi trwać nieprzerwanie cały rok.

Ponadto w świetle art. 6 ust. 4c prawo takiego rozliczenia określonego w art. 6 ust. 4d przysługuje jednemu z rodziców i w Pana przypadku w trakcie danego roku podatkowego tylko Pan z niego skorzysta, gdyż była małżonka A.A nie rozlicza się z wykorzystaniem prawa określonego w art. 6 ust. 4d powyższej ustawy.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wniosek dotyczy rozliczenia za 2023 r. oraz przyszłych rozliczeń jeżeli zajdą takie same okoliczności faktyczne. Podlegał i podlega Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Uzyskuje dochody z umowy o pracę opodatkowane według skali podatkowej, rozlicza je w PIT-37 i tego rozliczenia dotyczy wniosek. Dodatkowo uzyskuje Pan dochody z najmu nieruchomości, ale te rozlicza podatkiem zryczałtowanym w PIT-28.

(...) 2021 r. uprawomocniło się orzeczenie sądu o rozwodzie między Panem a byłą żoną. Nie zawarł Pan ponownie związku małżeńskiego. Oprócz dzieci, o których mowa we wniosku nie był Pan ojcem dla innego dziecka.

Nie została ustalona przez sąd opieka naprzemienna nad dziećmi. W okresach opieki nad dziećmi, które są powtarzającymi się okresami w roku ustalonymi przez sąd, sprawował Pan opiekę nad dziećmi samodzielnie, bez żadnego wsparcia byłej żony. Podejmował Pan sam wszystkie decyzje rodzicielskie i opiekuńcze oraz ponosił wszelkie koszty związane z opieką nad dziećmi oraz obowiązki rodzica i trud rodzicielski. Posiada Pan pełne prawa rodzicielskie i z mocy prawa takie decyzje wychowawcze i rodzicielskie mógł Pan podejmować.

Świadczenie wychowawcze (tzw. 500+) na dzieci nie zostało ustalone zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, celem świadczenia wychowawczego jest częściowe pokrycie wydatków związanych z wychowywaniem dziecka, w tym z opieką nad nim i zaspokojeniem jego potrzeb życiowych oraz przysługuje matce albo ojcu, jeżeli dziecko wspólnie zamieszkuje i pozostaje na utrzymaniu matki albo ojca, z zastrzeżeniem art. 5 ust. 2a. Świadczenie jest przyznawane na wniosek, a Pan takiego wniosku nie składał pomimo, że według Pana z powyższej ustawy takie prawo przysługuje, bo ponosi Pan wydatki związane z wychowaniem dzieci oraz jest Pan ojcem, z którym dzieci wspólnie zamieszkują w określonych okresach roku.

Niemiały – w stosunku do Pana ani dzieci – zastosowania przepisy art. 30c (opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej, działów specjalnych produkcji rolnej podatkiem liniowym) lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (z wyjątkiem przepisów dotyczących najmu prywatnego) – w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń. Nie miały też zastosowania przepisy z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Pytanie

Czy w świetle powyższego opisu zdarzenia i okoliczności może Pan stosować postanowienia art. 6 ust. 4c i 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dokonywać rozliczeń dochodów ze stosunku pracy w PIT-37 i określać podatek w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w powyższej sytuacji mają zastosowanie postanowienia art. 6 ust. 4c i 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające Panu dokonywać rozliczeń dochodów ze stosunku pracy w PIT-37 i określać podatek w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Według art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

–podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Z art. 6 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Art. 6 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisu ust. 4c pkt 3 nie stosuje się, jeżeli dziecko, o którym mowa w tym przepisie, uzyskało w roku podatkowym:

1)dochody, z wyjątkiem renty rodzinnej, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub

2)przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152

–w łącznej wysokości przekraczającej dwunastokrotność kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 2194), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego.

W świetle art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2023 r. poz. 810 i 1565).

Art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1)stosuje przepisy:

a)art. 30c lub

b)ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

–w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2)podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów je ustanawiających należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do korzystania z omawianej preferencji podatkowej przysługuje podatnikowi wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisach prawa.

Zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w piśmiennictwie ukształtowany jest bowiem pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencję racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Poza tym zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, przy wykładni przepisów prawa nie można pomijać żadnego gramatycznego zwrotu użytego przez ustawodawcę. Oznacza to, że wykładnia czyniąca dany zwrot bezprzedmiotowym jest nieprawidłowa.

Uwzględniając przy interpretacji przepisów prawa zasadę racjonalności ustawodawcy, nakazującej poszukiwanie takiego sensu przepisów, aby odpowiadały one celowi wprowadzenia danej instytucji prawnej, nie można natomiast poprzestać na takiej wykładni, która prowadzi do konstatacji o nieracjonalności ustawodawcy i stworzeniu przez niego pustej regulacji prawnej.

Mając na uwadze powyższe przyjąć należy, że z literalnej wykładni art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że prawo do ww. preferencji podatkowej – przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z ww. ustawy – posiada tylko jeden z rodziców/opiekunów dziecka (wskazanego w tym przepisie), o ile rodzic ten jest: panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności i w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci.

Brzmienie art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje pojęcie „osoby samotnie wychowującej dziecko” w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, iż prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione wskazane w tym przepisie, a wyłącznie jednemu z rodziców, który samotnie wychowuje dzieci. Do skorzystania z tej preferencji niewystarczające jest zatem samo legitymowanie się określonym stanem cywilnym. Również istotne jest troszczenie się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka bez udziału drugiej osoby, tj. w szczególności matki lub ojca dziecka. Przepis art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być zatem odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci (posiadająca prawa rodzicielskie i je wykonująca) oraz znajdująca się w stanie wolnym lub w separacji jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Ponadto, wpływ na możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej w obecnym stanie prawnym ma również treść art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, zaś szczególną formą wspólnej opieki (która również wyłącza możliwość rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko) jest opieka naprzemienna, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.

Przepis art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do regulacji zawartej w art. 6 ust. 4d, a przez ten przepis także do art. 6 ust. 4c tej ustawy. Wobec powyższego wykładni art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy dokonywać w powiązaniu z art. 6 ust. 4d oraz art. 6 ust. 4f tej ustawy (na co wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 24 maja 2023 r., sygn. akt VIII SA/Wa 182/23).

Z ww. przepisów wynika zatem jednoznacznie, że osoba, która wspólnie z drugim rodzicem wychowuje dziecko nie może skorzystać z rozliczenia w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Z opisu sprawy w szczególności wynika, że jest Pan osobą rozwiedzioną, ojcem dwóch małoletnich dzieci. Na rozprawie (...) 2021 r. Sąd prawomocnie orzekł o rozwodzie Pana i matki dzieci. Na mocy wyroku władza rodzicielska powierzona została obojgu rodzicom, z określeniem miejsca zamieszkania przy matce.

Nie została ustalona przez sąd opieka naprzemienna nad dziećmi. W okresach opieki nad dziećmi, które są powtarzającymi się okresami w roku ustalonymi przez sąd, sprawował Pan opiekę nad dziećmi samodzielnie, bez żadnego wsparcia byłej żony. Podejmował Pan sam wszystkie decyzje rodzicielskie i opiekuńcze oraz ponosił wszelkie koszty związane z opieką nad dziećmi oraz obowiązki rodzica i trud rodzicielski. Posiada Pan pełne prawa rodzicielskie i z mocy prawa takie decyzje wychowawcze i rodzicielskie mógł Pan podejmować.

Mając na uwadze omówione powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz fakt, że wychowywaniem dzieci zajmuje się zarówno Pan, jak i Pana była żona, to w świetle art. 6 ust. 4c oraz art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie sposób uznać Pana za osobę samotnie wychowującą dzieci. Zatem za 2023 r. i lata następne, o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny, nie będzie Pan mógł rozliczać swoich dochodów w sposób preferencyjny, tj. przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.