Interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.74.2024.1.EJ

Dotyczy ustalenia: - czy spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, - czy dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych,

- czy dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Fundacja rodzinna (dalej: „Wnioskodawca”, „Fundacja”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Fundacja stanowi osobę prawną działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 z późn. zm., dalej: „ustawa o FR”).

Założycielem Fundacji jest osoba fizyczna (dalej: „Fundator”), będąca polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Fundacja została zawiązana w celu m.in. gromadzenia majątku rodzinnego, jego ochrony przed czynnikami zewnętrznymi i rozdrobnieniem oraz bezpiecznego reinwestowania dla zapewnienia długofalowych korzyści dla beneficjentów Fundacji.

W celu wyposażenia Fundacji w majątek umożliwiający jej realizację celów, dla których została powołana, dokonane zostanie przeniesienie na Fundację tytułem darowizny oprocentowanych obligacji korporacyjnych (dalej: „Obligacje”), które aktualnie Fundator posiada wraz z małżonką w majątku wspólnym małżeńskim.

W przyszłości Fundacja zbędzie odpłatnie część Obligacji. Pozostała część Obligacji będzie spłacana wraz z odsetkami przez emitenta Obligacji.

Pytania

1. Czy spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT?

2. Czy dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowością stanowisk przemawiają następujące argumenty.

Część wspólna argumentacji

Zakres zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych

W myśl art. 2 ustawy o FR fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów, a fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku fundacje rodzinne.

Stosownie do art. 6 ust. 7 ustawy o CIT, powyższe zwolnienie podmiotowe, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy o FR. Zwolnienie podatkowe ma zatem zastosowanie zarówno do czynności wchodzących w zakres dozwolonej działalności gospodarczej, jak i do czynności nie wchodzących w zakres jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Jak wskazuje ww. art. 5 ust. 1 ustawy o FR, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221), tj. zorganizowaną działalność zarobkową, wykonywaną we własnym imieniu i w sposób ciągły, tylko w zakresie:

 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

 2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

 5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

 6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

 7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

 8) gospodarki leśnej.

Jednocześnie, stosownie do art. 5 ust. 3 ustawy o FR przepis ust. 1 pkt 1 (a zatem także zawarte w jego dyspozycji ograniczenie w zakresie możliwości dopuszczalnego zbycia) nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (tj. m.in. spółek handlowych) i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4 (tj. m.in. obligacji jako papierów wartościowych).

Konsekwentnie, zgodnie z ww. przepisami należy uznać, że w zakresie, w jakim fundacja wykonuje czynności stanowiące działalność gospodarczą, to tak długo jak długo czynności te mieszczą się w ramach dopuszczalnej działalności gospodarczej fundacji rodzinnych (określonej przez art. 5 ustawy o FR), dochody (przychody) osiągane przez Fundację z tych czynności powinny pozostać wolne od opodatkowania CIT.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w uzasadnieniu do ustawy o FR (tj. uzasadnienie druku sejmowego nr 2798), w którym wskazano na fakt i zakres zwolnienia oraz sytuacje będące od niego wyjątkiem: „Fundacje rodzinne zostaną, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od przekazanych lub postawionych do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Ponadto powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej. Do takiej fundacji nie znajdą również zastosowania przepisy art. 24r ust. 1–4, będzie się ona więc rozliczać na zasadach ogólnych”.

Charakter zwolnienia podmiotowego powoduje, że podmioty zwolnione w oparciu o art. 6 ustawy CIT co do zasady nie płacą CIT w związku z ich działalnością, a ewentualny dochód opodatkowany powstaje na zasadach wyjątku, w oparciu o przepisy szczególne. Zwracają na to uwagę P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:) P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom I. Art. 1–14a, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 6., stwierdzając: „Podmioty literalnie wymienione w tym przepisie nie rozliczają podatku dochodowego i nie składają deklaracji z tego tytułu. Zwolnienie z podatku podmiotu wymienionego w katalogu art. 6 dotyczy wszystkich jego dochodów, w tym dywidend i innych dochodów z udziału w zysku osób prawnych. Podmioty te jednak są podatnikami w rozumieniu art. 1 u.p.d.o.p. i z tego powodu stosują inne przepisy komentowanej ustawy, np. dotyczące płatników. Oczywiście również w tym przypadku mogą mieć miejsce wyłączenia, ale ustawa dalej musi o tym stanowić”.

Status fundacji rodzinnej wskazuje zatem, że tak długo jak fundacja rodzinna wykonuje działalność gospodarczą i ta działalność gospodarcza jest działalnością gospodarczą dozwoloną ustawą o FR - nie płaci CIT z tytułu tych czynności. Podobny wniosek wyrażony został w doktrynie prawa podatkowego, tak np. W. Modzelewski, J. Pyssa (red.), )(w:) Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 21, Warszawa 2023: „Od dnia 22 maja 2023 r. zgodnie z brzmieniem fundacje rodzinne zostały, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem. Zwolnienie nie znajduje jednak zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną, niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej”.

W doktrynie (tak np. „Art. 6”, P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:) P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XIV, Warszawa 2023) podkreśla się, że fundacja rodzinna pozostaje wobec tego podatnikiem CIT z tytułu:

1) podatku od świadczeń fundacji, mienia polikwidacyjnego (tj. mienia likwidowanej fundacji rodzinnej) i ukrytych zysków;

2) podatku sankcyjnego od działalności gospodarczej „pozaustawowej”;

3) podatku od przychodów z budynków;

4) podatku od niektórych transakcji z podmiotami powiązanymi.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia.

W dotyczącym pytania zdarzeniu przyszłym Fundacja otrzyma spłatę wierzytelności wynikającej z Obligacji, na którą to wierzytelność składa się kwota główna kapitału oraz należne odsetki.

W myśl przywołanych powyżej regulacji (zob. art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o FR) fundacja rodzinna uprawniona jest do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych (do których należą m.in. obligacje).

Konsekwentnie należy uznać, że fundacje rodzinne są uprawnione do nabywania papierów wartościowych, w tym obligacji, w celu osiągania z nich zysku, w tym poprzez pobieranie pożytków z tych praw. Zysk ten może się wyrażać m.in. poprzez otrzymanie świadczenia w postaci spłaty kapitału papieru wartościowego jakim jest obligacja, który powstaje jeśli wydatki na nabycie obligacji byłyby niższe niż wartość otrzymanej spłaty kapitału.

Należy zatem uznać, że w sytuacji otrzymania spłaty kapitału otrzymanych darowizną Obligacji Fundacja będzie realizować dopuszczalną formę działalności gospodarczej fundacji rodzinnych, która to podlega z zasady zwolnieniu z opodatkowania CIT w oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. A zatem otrzymanie przez Fundację spłaty kwoty kapitału Obligacji w sytuacji, gdy będzie prowadzić do powstania dochodu, to taki dochód powinien pozostać zwolniony z CIT z uwagi na zakres zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych.

Możliwa jest także interpretacja, że otrzymanie spłaty obligacji otrzymanych tytułem darowizny od fundatora w ogóle nie stanowi przejawu działalności gospodarczej fundacji rodzinnej, a jedynie sposób realizacji uprawnień obligatariusza. Również taka interpretacja prowadzi do wniosku, iż otrzymanie spłaty kapitału obligacji korzysta ze zwolnienia podatkowego w Fundacji. W ocenie wnioskodawcy, nie jest możliwa natomiast interpretacja, zgodnie z którą otrzymanie spłaty kapitału obligacji stanowi niedozwoloną działalność gospodarczą Fundacji (a zatem taką, która nie mieści się w zakresie art. 5 ustawy o FR).

Mając na uwadze treść wskazanych regulacji należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Podobnie jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 - fundacja rodzinna uprawniona jest do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych. A zatem fundacje rodzinne są uprawnione do nabywania papierów wartościowych, w tym obligacji, w celu osiągania z nich zysku, w tym poprzez pobieranie pożytków z tych praw. Zysk ten może się wyrażać także poprzez otrzymanie świadczenia w postaci odsetek. W doktrynie wskazuje się, że naturalnym elementem świadczeń wynikających z obligacji są m.in. odsetki. Tak np. S. Syp (w:) A. Stokłosa, S. Syp, Ustawa o obligacjach. Komentarz, Warszawa 2020, art. 4., wskazując: „Katalog świadczeń emitenta na rzecz właściciela obligacji jest otwarty. Świadczenie mające charakter pieniężny obejmuje należność główną (tj. wykup obligacji po cenie nominalnej) lub należności uboczne (tj. zapłata odsetek)”.

Reasumując należy uznać, że w sytuacji otrzymania spłaty odsetek Fundacja będzie realizować dopuszczalną formę działalności gospodarczej fundacji rodzinnych, która to podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT w oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

(…)

Również alternatywna interpretacja, iż otrzymanie odsetek od obligacji nie stanowi w ogóle dochodów z jakiejkolwiek działalności gospodarczej Fundacji powoduje zastosowania tego zwolnienia.

Z tego względu należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Jak wynika z art. 6 ust. 6-7updop:

Zgodnie z art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr:

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja ta prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r ustawy o CIT w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia:

- czy spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację będzie stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych,

- czy dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Analizując sprawę zasadne jest powołanie przepisów ustawy z dnia 15 stycznia 2015 roku o obligacjach (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2244 ze zm., dalej: „ustawa o obligacjach”).

Zgodnie z art. 2 ustawy o obligacjach:

Stosowanie do art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach:

Biorąc powyższe przepisy oraz opis sprawy, wskazać należy, że jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie nabywania i zbywania papierów wartościowych. Obligacje niewątpliwie są papierami wartościowymi.

Wobec powyższego, zdaniem Organu,  spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację oraz dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą mieściły się w zakresie działalności wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

A zatem, w przedmiotowej sprawie, nie będzie miał zastosowania art. 24r ust. 1 updop.

W konsekwencji należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że spłata kapitału Obligacji otrzymana przez Fundację oraz dochody uzyskane przez Fundację tytułem spłaty części odsetek od Obligacji będą stanowić dla Fundacji dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko należało w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).