Uwzględnienie wyłącznie przychodów oddziału zagranicznego przedsiębiorcy w kontekście minimalnego podatku dochodowego według ustawy o CIT - Interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.66.2025.1.AP

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

• przyjęcia daty rejestracji oddziału przedsiębiorcy zagranicznego za datę rozpoczęcia działalności dla zastosowania wyłączenia z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;
• uwzględnienia wyłącznie przychodów przedsiębiorcy zagranicznego osiągniętych przez oddział w Polsce w celu ustalenia limitu, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;
• uwzględnienia wyłącznie przychodów oddziału przedsiębiorcy zagranicznego w celu weryfikacji poziomu rentowności, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem minimalnym przedsiębiorcy zagranicznego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. AS (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) oddział w Polsce (NIP: (…), KRS: (…) dalej: „Oddział”) jest oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy, który został zarejestrowany dnia (…) 2023 r. w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym przez Sąd Rejonowy (…) w Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Dniem kończącym pierwszy rok obrotowy, za który Wnioskodawca złożył sprawozdanie finansowe był dzień 31 grudnia 2023 r. Rok obrotowy Wnioskodawcy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

Oddział został utworzony przez norweską spółkę działającą pod firmą B. As (Aksjeselskap) zarejestrowaną w rejestrze (…) pod nr (…) prowadzonym w Norwegii przez Ministerstwo Handlu, Przemysłu oraz Rybołówstwa (dalej: „Przedsiębiorca zagraniczny/Wnioskodawca”). Przedsiębiorca zagraniczny jest norweskim rezydentem podatkowym. Przedsiębiorca zagraniczny podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przedmiotem działalności Przedsiębiorcy zagranicznego jest głównie działalność polegająca na świadczeniu usług z zakresu programowania oraz informatyki. Przedsiębiorca zagraniczny świadczy usługi polegające w szczególności na tworzeniu aplikacji, tworzeniu przestrzeni internetowej w postaci chmury, wsparciu informatyzacji biznesu, a także w zakresie zarządzania i analizy danych, rozwoju i wdrażania sztucznej inteligencji, planowania i projektowania struktury oraz organizacji systemu informatycznego. Oddział Przedsiębiorcy zagranicznego głównie odpowiada za rekrutację pracowników oraz za przeprowadzanie badań rynkowych w celu znalezienia kontraktorów na podstawie umów B2B z Wnioskodawcą, jak również za zapewnienie im narzędzi do pracy oraz przestrzeni roboczej w postaci biura, a także za wsparcie w zawieraniu umów. Oddział zapewnia świadczenie usług na terytorium Polski przez pracowników na rzecz Wnioskodawcy. Oddział jest pracodawcą w rozumieniu przepisu kodeksu pracy. Wnioskodawca bezpośrednio zawiera z kontraktorami umowy związane z programowaniem, doradztwem w dziedzinie informatyki oraz ogólnie pojętą działalnością usługową w dziedzinie technologii informatycznych i komputerowych. Dodatkowo Wnioskodawca przez Oddział zajmuje się wynajmem nieruchomości.

Ustawą z dnia z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie dnia 1 stycznia 2022 r. wprowadzono art. 24ca ustawy o CIT, który uregulował kwestie tzw. minimalnego podatku dochodowego. Jednocześnie stosowanie art. 24ca ustawy o CIT zostało zawieszone poprzez wprowadzenie zwolnienia podatników z obowiązku zapłaty minimalnego podatku dochodowego za okres od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. (art. 38ec ust. 1 i 2 ustawy o CIT). W związku z powyższym podatnicy CIT którzy spełnili przesłanki wskazane w ustawie, a których rok obrotowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym są zobowiązani do dokonania pierwszego rozliczenia minimalnego podatku dochodowego za 2024 r.

Zgodnie z uzasadnieniem rządowego projektu ustawy, celem wprowadzanego rozwiązania było ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego. Jak wskazano w uzasadnieniu szereg korporacji wykorzystując sprzyjające inwestorom zagranicznym otoczenie prawno-biznesowe w Polsce, unika płacenia podatku CIT lub odprowadza go w zakresie niewspółmiernym do rzeczywiście uzyskiwanych przychodów. Wprowadzenie powyższego rozwiązania skutkuje objęciem podatkiem minimalnym tych podatników, którzy za dany rok podatkowy wykazali stratę podatkową lub osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%, przy czym do ustalania straty lub dochodu należy również stosować określone w art. 24ca wyłączenia (np. dotyczące odpisów amortyzacyjnych).

Wnioskodawca mając na uwadze przedmiot prowadzonej działalności oddziału oraz ryzyko poniesienia w przyszłości straty podatkowej lub osiągnięcia niskiego udziału dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonego zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2% zastanawia się czy przysługuje mu uprawnienie do skorzystania ze zwolnień, o których mowa w ustawie o CIT.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dla zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przepisu 24ca ust. 1 ustawy CIT nie stosuje się do podatników w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym istotna jest data rejestracji oddziału przedsiębiorcy zagranicznego?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w celu weryfikacji czy doszło przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, należy brać pod uwagę wyłącznie przychody przedsiębiorcy zagranicznego osiągnięte przez oddział w Polsce, a nie wszystkie przychody osiągnięte przez przedsiębiorcę zagranicznego?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy weryfikacji poziomu rentowności, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, należy brać pod uwagę wyłącznie przychody oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, a nie wszystkie przychody osiągnięte przez przedsiębiorcę zagranicznego?

Państwa stanowisko w sprawie

i)Uwagi ogólne

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2025 r. poz. 89) dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Polski. Jak wynika z definicji wskazanej w art. 3 pkt 4 ww. ustawy, oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Zatem oddział nie jest jednostką posiadającą odrębną podmiotowość prawną, a jedynie częścią działalności gospodarczej podmiotu macierzystego (zagranicznego przedsiębiorcy). Oddział nie prowadzi działalności we własnym imieniu i na własny rachunek, a wszelkie czynności oddziału wiążące się z powstaniem skutków prawnych, muszą być odzwierciedlone w woli właściwych organów zagranicznego przedsiębiorcy (lub wyznaczonych przez tego przedsiębiorcę dla Oddziału).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez nierezydentów, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Polski, w tym poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład.

Odnosząc się do definicji zakładu, w myśl art. 4a pkt 11 lit. a ustawy o CIT zagraniczny zakład oznacza m.in. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych.

Zdaniem Wnioskodawcy oddział nie posiada odrębnego statusu podatkowego od przedsiębiorcy zagranicznego, jednakże dochody osiągnięte na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu w Polsce ze względu na istnienie ograniczonego obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Norwegią wynika, że przez pojęcie „zakładu” rozumie się w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych, budowę albo montaż, które trwają przez okres dłuższy niż 12 miesięcy (art. 5 ust. 1-3 UPO).

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1)poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2)osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%

- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

W myśl art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Z powyższych przepisów wynika, że polski Oddział stanowi zakład. Z uwagi na fakt wynajmowania nieruchomości położonych na terytorium Polski nie jest możliwe skorzystanie z wyjątków od rozumienia pojęcia „zakładu”. Mając na uwadze ww. przepisy należy stwierdzić, że przedsiębiorca zagraniczny, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a prowadzi zakład w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, również podlega przepisom o minimalnym podatku dochodowym.

Powyższe stwierdzenie znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2105 ze zm.), w którym wskazano, że „Minimalny podatek dochodowy znajdzie odpowiednie zastosowanie również do podatników w rozumieniu art. 3 ust. 2 (nierezydentów) prowadzących działalność poprzez położony w Polsce zagraniczny zakład, w zakresie w jakim osiągane przychody i ponoszone straty związane są z działalnością tego zakładu” (str. 73 uzasadnienia).

ii)Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym. W myśl artykułu 24ca ust. 17 ustawy o CIT przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Za interpretacją przepisów podatkowych w ten sposób, że okres dwuletni należy liczyć od końca roku podatkowego, w którym został utworzony zarejestrowany Oddział przemawia konstrukcja przepisów ustawy o CIT. Nie może być mowy o podatniku, który prowadzi na terytorium Polski zakład w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego bez jego uprzedniej rejestracji. Dodatkowo przed powołaniem Oddziału Wnioskodawca nie był nawet podatnikiem w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, bowiem nie osiągał na terenie Polski żadnych dochodów (przychodów). Dopiero rejestracja Oddziału i osiąganie dochodów (przychodów) na terenie Polski uczyniły z Wnioskodawcy podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że Oddział nie jest sam w sobie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, jednakże bez rejestracji oddziału nie może być mowy o podatniku w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT. Nie można przy tym rozciągać mocy krajowych przepisów na terytorium Norwegii, w której Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym od lat, a w konsekwencji uznać, że termin o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 rozpoczął swój bieg w momencie rejestracji Wnioskodawcy na terytorium Norwegii.

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach, gdy oddział Przedsiębiorcy zagranicznego został zarejestrowany w dniu 16 lutego 2023 r. oraz przy założeniu, że rok obrotowy ciągle będzie równał się rokowi kalendarzowemu, Wnioskodawca będzie podlegał minimalnemu podatkowi dochodowemu dopiero w 2026 r. W tym przypadku jeżeli spełnione zostaną przesłanki ustawowe do zapłaty minimalnego podatku dochodowego Wnioskodawca zobowiązany będzie złożyć deklarację, w której wykaże minimalny podatek dochodowy w terminie do końca trzeciego miesiąca 2027 r. Nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku minimalnego za lata 2024-2025.

iii)Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Jak stanowi art. 24ca ust. 14 pkt 7 przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników będących małymi podatnikami. Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W ocenie Wnioskodawcy wartość przychodu ze sprzedaży, o której mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT powinna być weryfikowana jedynie w odniesieniu do Oddziału działającego w Polsce, a nie w odniesieniu do całości działalności Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy dopiero przekroczenie limitu równowartości 2 000 000,00 euro ze sprzedaży przez Oddział będzie powodowało, iż nie będzie on uprawniony do skorzystania z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 7 ustawy o CIT.

O ile w przypadku kryterium „małego podatnika”, ustawowa definicja odnosi się wprost do podatnika, zatem weryfikacji pod kątem przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy CIT podlegać powinny całkowite przychody Wnioskodawcy (tj. przychody osiągane przez polski Oddział oraz pozostałe przychody Wnioskodawcy), o tyle w przypadku weryfikacji poziomu rentowności należy zwrócić uwagę na konstrukcję przepisu art. 24ca ust. 1, który zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 24ca ust. 17 ma być stosowany odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT.

Wspomniany art. 24ca ust. 1 w zakresie dotyczącym rentowności odwołuje się do pojęć definiowanych bezpośrednio w ustawie CIT tj. do źródeł przychodów innych niż zyski kapitałowe. Nie sposób uznać iż intencją ustawodawcy było narzucenie w ten sposób konieczności wyodrębnienia zdefiniowanych na gruncie polskiej ustawy podatkowej źródeł przychodów/dochodów w przychodach/dochodach osiąganych przez nierezydentów, poza terytorium RP, tym samym niepodlegających opodatkowaniu na terytorium RP, a do takich wniosków prowadziłoby uznanie, iż próg rentowności należy kalkulować dla wszystkich przychodów/dochodów podatnika.

Przyjęcie takiej wykładni sprowadza się do konkluzji, że nierezydenci, w zakresie podlegania obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, nieponoszący straty w roku podatkowym, nie byliby nigdy objęci opodatkowaniem określonym w art. 24ca z uwagi na powyższe, co więcej możliwość kontroli wywiązywania się z obowiązków w zakresie podatku minimalnego mogłaby pozostawać poza zasięgiem polskiego aparatu skarbowego, co stoi w sprzeczności z założeniami prezentowanymi w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej podatek minimalny.

Innymi słowy należy uznać, że limit, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT odnosi się w tym przypadku do Oddziału albo przyjąć należy, że Przedsiębiorca zagraniczny w ogólne znajduje się poza zakresem minimalnego podatku dochodowego, gdyż nie dotyczą go polskie regulacje ustawy o CIT, które wyodrębniają źródła przychodów, do których referuje art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji należy uznać, że odpowiednie stosowanie, o którym mowa w art. 24ca ust. 17 ustawy CIT oznacza weryfikację poziomu rentowności na poziomie przychodów/dochodów podlegających reżimowi polskiej ustawy podatkowej, a zatem dochodów przypisanych do oddziału położonego na terytorium RP.

iv)Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1)poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2)osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2% - wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

W ocenie Wnioskodawcy badanie poziomu rentowności tj. ustalenie czy spółka osiągnęła udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych powinno być przeprowadzone jedynie w odniesieniu do Oddziału. Innymi słowy

Zgodnie z przedstawioną argumentacją w odniesieniu do pytania nr 2 niniejszego Wniosku art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT w zakresie dotyczącym rentowności odwołuje się do pojęć definiowanych bezpośrednio w ustawie CIT tj. do źródeł przychodów innych niż zyski kapitałowe. Nie sposób uznać iż intencją ustawodawcy było narzucenie w ten sposób konieczności wyodrębnienia zdefiniowanych na gruncie polskiej ustawy podatkowej źródeł przychodów/dochodów w przychodach/dochodach osiąganych przez nierezydentów, poza terytorium RP, tym samym niepodlegających opodatkowaniu na terytorium RP, a do takich wniosków prowadziłoby uznanie, iż próg rentowności należy kalkulować dla wszystkich przychodów/dochodów podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwość narzucenia Wnioskodawcy kalkulacji poziomu rentowności według polskiej ustawy w odniesieniu do przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę za granicą Polski leży poza zakresem imperium polskiego ustawodawcy. W konsekwencji należy uznać, że poziom rentowności, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT powinien być badany w odniesieniu do dochodów (przychodów) Oddziału, a nie całości przychodów (dochodów) Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• przyjęcia daty rejestracji oddziału przedsiębiorcy zagranicznego za datę rozpoczęcia działalności dla zastosowania wyłączenia z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;
• uwzględnienia wyłącznie przychodów przedsiębiorcy zagranicznego osiągniętych przez oddział w Polsce w celu ustalenia limitu, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;
• uwzględnienia wyłącznie przychodów oddziału przedsiębiorcy zagranicznego w celu weryfikacji poziomu rentowności, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 24ca ust. 14 ustawy o CIT:

Z kolei stosownie do art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Pierwszą kwestią do rozstrzygnięcia jest określenie momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej dla zastosowania wyłączenia z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, z opodatkowania podatkiem minimalnym są zwolnieni podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym.

Jak wynika z art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Z powyższego wynika, że minimalny podatek dochodowy znajduje zastosowanie również do podatników w rozumieniu art. 3 ust. 2, (nierezydentów) prowadzących działalność poprzez położony w Polsce zagraniczny zakład. Przy czym ust. 14 pkt 1 art. 24ca przewiduje wyłączenie w stosowaniu minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do podatników, którzy pomimo spełnienia warunków z ust. 1 (określony w przepisach poziom dochodów w przychodach/strata podatkowa z działalności operacyjnej) są: podmiotami rozpoczynającymi prowadzenie działalności, w roku rozpoczęcia działalności oraz kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku.

Jak wskazano w uzasadnianiu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532), wprowadzającej do ustawy o CIT powyższe regulacje: „Ponieważ celem wprowadzanego rozwiązania jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego, niektóre kategorie podmiotów zostały wyłączone spod jurysdykcji tego opodatkowania. Należą do nich: podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności (start-up’y w pierwszych 3 latach), przedsiębiorstwa finansowe (enumeratywny katalog podmiotów określony w art. 15c ust. 16), podatnicy, którzy wykazali określony (30%) spadek przychodów w stosunku do przychodów roku poprzedniego, a także podmioty funkcjonujące w prostej strukturze organizacyjnej, bez powiązań mogących skutkować działaniami optymalizacyjnymi (np. w przypadku, gdy osoba fizyczna jest jedynym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem spółki). (...) Wydaje się, że w odniesieniu do wymienionych przypadków prawdopodobieństwo wystąpienia straty na działalności, czy niskiej rentowności jest możliwe i nie powinno świadczyć o działaniach ukierunkowanych na unikanie opodatkowania”.

Z powołanego powyżej uzasadniania do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wynika, że zwolnienie z podatku minimalnego dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności ze względu na duże prawdopodobieństwo wystąpienia straty lub niskiej rentowności na początku prowadzenia działalności. W początkowej fazie funkcjonowania naturalne jest, że podmioty gospodarcze ponoszą stratę lub osiągają bardzo niskie dochody. Zjawisko to nie powinno świadczyć o działaniach ukierunkowanych na unikanie opodatkowania. Celem natomiast wprowadzenia podatku minimalnego było ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszeniem zobowiązań podatkowych.

W niniejszej sprawie występuje sytuacja, gdy przedsiębiorca zagraniczny utworzył w Polsce oddział, za pośrednictwem którego prowadzi działalność gospodarczą. Nie jest to więc przypadek, w odniesieniu do którego ustawodawca zastosował wyłączenie spod jurysdykcji opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym czy to ze względu na charakter, czy też specyfikę funkcjonowania, jak w przypadku ww. podmiotów.

Wyłączenie z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT nie znajduje zatem zastosowania do zagranicznego przedsiębiorcy, który poprzez utworzony na terytorium Polski oddział, kontynuuje wyłącznie swoją działalność.

Nie można zatem zgodzić się z Państwem, że momentem rozpoczęcia działalności gospodarczej dla zastosowania wyłączenia z art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT jest data rejestracji oddziału przedsiębiorcy zagranicznego. Momentem rozpoczęcia działalności gospodarczej w niniejszej sprawie będzie powstanie zagranicznego przedsiębiorcy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Kolejną kwestią do rozstrzygnięcia jest ustalenie, jakie przychody powinny być brane pod uwagę w celu obliczenia limitu dla zakwalifikowania Spółki jako małego podatnika.

Zgodnie z art. 24ca ust. 14 pkt 7 ustawy o CIT, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników będących małymi podatnikami.

Stosownie do art. 4a pkt 10 ustawy o CIT:

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 10 ustawy o CIT pod pojęciem „małego podatnika” należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Odnosząc się do nierezydentów uzyskujących na terenie Rzeczypospolitej Polskiej dochody (przychody) wskazać należy, że w celu ustalenia czy mamy do czynienia z „małym podatnikiem”, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT należy brać pod uwagę wszystkie przychody uzyskiwane przez nierezydenta, nie tylko te uzyskiwane na terytorium RP.

Jak słusznie Państwo wskazali we wniosku, przepis definiujący małego podatnika odnosi się wprost do podatnika. Podatnikiem jest natomiast zagraniczny przedsiębiorca, a nie oddział. Dla potrzeb ustalenia, czy podatnik jest małym podatnikiem, należy zatem brać pod uwagę cały przychód łącznie z osiąganym przez zagranicznego przedsiębiorcę.

Biorąc powyższe pod uwagę, w celu określenia, czy mogą Państwo skorzystać ze zwolnienia z podatku minimalnego na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 7 ustawy o CIT, powinni Państwo w pierwszej kolejności określić, czy są małym podatnikiem. Dla określenia statusu małego podatnika, powinni Państwo uwzględnić wszystkie przychody osiągane w danym roku podatkowym zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza granicami Polski, a więc nie tylko uzyskane za pośrednictwem Oddziału będącego zakładem w Polsce.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Następną kwestią do rozstrzygnięcia jest ustalenie, jakie przychody powinny być brane pod uwagę w celu określenia obowiązku zapłaty podatku minimalnego.

Zgodnie z cytowanym art. 24ca ust. 1 ustawy CIT minimalny podatek dochodowy w wysokości 10% podstawy opodatkowania skierowany jest, co do zasady, do podatników będących spółkami oraz podatkowymi grupami kapitałowymi, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, którzy w ramach działalności operacyjnej ponoszą stratę lub wykazują określony niski wskaźnik dochodowości (udział dochodów w przychodach w wysokości nieprzekraczającej 2%, tj. 2% lub niższej). Katalog podmiotów objętych podatkiem minimalnym został jednak rozszerzony na podstawie art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT, w myśl którego przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytrium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT:

Jak wynika z wniosku oddział jako podmiot, przez który zagraniczna spółka norweska sprawuje swoją działalność na terenie Rzeczypospolitej Polskiej wpisuje się w ramę punktu 1, tym samym jest zagranicznym zakładem.

Odwołanie w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT dotyczy określenia wskaźnika dochodowości. Chodzi bowiem o uwzględnienie w opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym nie tylko podatników, którzy ponieśli w roku podatkowym stratę, o której mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ale również tych, którzy uzyskali nie większy niż 2% udział dochodów w przychodach innych niż z zysków kapitałowych (działalność operacyjna).

Zgodnie z zasadą ograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 2 ustawy o CIT) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym w zeznaniach podatkowych CIT-8 dotyczących polskich oddziałów spółek zagranicznych, wykazuje się jedynie przychody/koszty oraz inne dane dotyczące jedynie oddziałów. Powinno to uzasadniać, że tylko przychody polskiego oddziału zagranicznej spółki (jako przychody podatkowe) powinny być brane pod uwagę w celu określenia poniesionej straty lub udziału dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych, dla celów opodatkowania podatkiem minimalnym.

W uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532), wskazano, że minimalny podatek dochodowy znajdzie odpowiednie zastosowanie również do podatników w rozumieniu art. 3 ust. 2 (nierezydentów) prowadzących działalność poprzez położony w Polsce zagraniczny zakład, w zakresie w jakim osiągane przychody i ponoszone straty związane są z działalnością tego zakładu.

Przy weryfikacji poziomu rentowności, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, uwzględniać należy zatem jedynie przychody oddziału uzyskane na terytorium Polski, bez uwzględnienia zagranicznego przychodu nierezydenta.

Jest to sytuacja odwrotna niż przy określaniu małego podatnika. Podatkiem minimalnym może być bowiem opodatkowany nierezydent tylko od dochodów osiągniętych w Polsce, nie można opodatkować podatkiem minimalnym dochodu przedsiębiorcy niepodlegającego w Polsce opodatkowaniu. Status małego podatnika odnosi się natomiast do całego przedsiębiorstwa. Posiadanie tego statusu jest uprawnieniem, którego nie można stosować rozszerzająco.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.