Pomniejszanie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R o kwoty zaliczek PIT w świetle art. 18d i 18db ustawy o CIT - Interpretacja indywidualna z dnia 10 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.285.2025.1.AN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowy od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie rozliczenia nieodliczonych kosztów kwalifikowanych przysługujących w ramach ulgi B+R.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest spółką kapitałową z siedzibą w (…), która podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

Spółka należy do Grupy Kapitałowej (…) (dalej: „Grupa”), a jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest Spółka N S.A. Główna działalność Grupy polega na produkcji (…).

Wnioskodawca zatrudnia inżynierów, specjalistów i innych pracowników, którzy zajmują się szeroko pojętym projektowaniem technicznym (...). W związku z powyższą działalnością Wnioskodawca prowadzi (i będzie prowadzić) również działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”), w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT (z tytułu której ponosi i będzie ponosić koszty kwalifikowane – w szczególności wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT).

W celu realizacji Działalności B+R, Spółka zatrudnia i będzie zatrudniać w przyszłości specjalistów na podstawie umów o pracę (dalej: „Specjaliści B+R”). W związku z tym Spółka odprowadzała, odprowadza i będzie odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych dla tych osób zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163, dalej: „ustawa o PIT” ), i w konsekwencji zobowiązana była, jest i będzie do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wskazanych w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT, na zasadach wynikających z przepisów ustawy o PIT (dalej: „zaliczki PIT”). W tym zakresie Spółka składa i będzie składać roczną deklarację PIT-4R.

Wynagrodzenia pracownicze wypłacane są do dziesiątego dnia następnego miesiąca za miesiąc, za który są należne, a zaliczki PIT z tego tytułu, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o PIT, są przekazywane na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek). Przykładowo, wynagrodzenie należne za wykonaną pracę w marcu jest wypłacane w kwietniu, zaś pobrana z tego tytułu zaliczka zostanie przekazana na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20 maja.

W związku z prowadzoną Działalnością B+R, Spółka dokonywała i planuje w przyszłości dokonywać odliczenia z tytułu ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „ulga B+R”).

W przeszłości wystąpiła przy tym sytuacja gdy Spółka (z uwagi na rozliczenie strat podatkowych z lat ubiegłych), nie pomniejszyła podstawy opodatkowania o poniesione koszty kwalifikowane ulgi B+R. Tym samym, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, wartość tych nieodliczonych kosztów kwalifikowanych mogła być odliczona w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych lub względnie rozliczona w ramach mechanizmu, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT (dalej jako:. „ulga na innowacyjnych pracowników”). W tym zakresie Spółka częściowo skorzystała z ulgi na innowacyjnych pracowników (Spółka pomniejszyła kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek o których mowa w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT), a częściowo dokonała odliczenia tych kosztów w zeznaniu podatkowym za kolejny rok podatkowy (z uwzględnieniem zastosowanej ulgi na innowacyjnych pracowników).

Ponadto, Spółka przewiduje, że w kolejnych latach również może posiadać nierozliczone (nieodliczone) koszty kwalifikowane ulgi B+R (dalej: „Aktywo B+R”), np. w przypadku, gdyby wartość podstawy opodatkowania była mniejsza niż wartość kosztów kwalifikowanych ulgi B+R podlegających odliczeniu, a które Spółka będzie chciała rozliczyć w ramach mechanizmu ulgi na innowacyjnych pracowników.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwość, w jaki dokładnie sposób stosowana ulga na innowacyjnych pracowników powinna pomniejszać wartości nierozliczonych (nieodliczonych) kosztów kwalifikowanych ulgi B+R (w świetle treści art. 18d ust. 8 zd. 3 ustawy o CIT).

Spółka dla celów niniejszego wniosku wskazuje ponadto, że Spółka:

1. spełnia oraz będzie spełniać wszystkie warunki do korzystania z ulgi B+R wskazane w art. 18d ustawy o CIT i dokonuje (oraz zamierza dokonać w przyszłości) odliczenia tej ulgi spełniając wszystkie ustawowe wymogi związane z rozliczeniem przedmiotowego mechanizmu;

2. spełniła/będzie spełniać warunki określone w art. 18db ustawy o CIT, do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników;

3. korzystała i w przyszłości będzie potencjalnie korzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników wyłącznie w stosunku do pracowników realizujących prace B+R na podstawie umów o pracę lub względnie umów zlecenie/umów o dzieło (jeśli takie wystąpią);

4. korzystała i w przyszłości będzie potencjalnie korzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników wyłącznie w stosunku do pracowników, których czas pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% (w rozumieniu przepisów prawa pracy);

5. nie jest i nie zamierza być zakładem pracy chronionej, zatrudniającym osoby niepełnosprawne oraz nie utraciła statusu zakładu pracy chronionej w okresie ostatnich 5 lat;

6. nie przysługiwała i nie przysługuje kwota określona w art. 18da Ustawy o CIT;

7. kwota odliczenia z tyt. poniesionych kosztów kwalifikowanych ulgi B+R (w latach jej stosowania ani w latach kolejnych) nie przekroczyła/nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Spółka wskazuje również, że uzyskała interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” z dnia 19 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.196.2022.3.MR, w której DKIS potwierdził stanowisko Spółki, że w sytuacji, gdy kwota przysługujących Wnioskodawcy do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1) kosztów kwalifikowanych ulgi B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Wnioskodawca będzie miał prawo, o którym mowa w art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT – tj. do dokonania odliczeń w ramach ulgi B+R (przy spełnieniu pozostałych wymagań określonych w artykule 18d) tych nieodliczonych kosztów w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych lub będzie mógł skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 Ustawy o CIT.

Pytanie

Czy Spółka obliczając wysokość dostępnego Aktywa B+R podlegającego odliczeniu, o którym mowa w art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) powinna je pomniejszać o kwotę pomniejszenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, rozumianą jako kwotę zaliczek na PIT do których zastosowano ulgę na innowacyjnych pracowników?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest zobowiązana do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) o kwotę pomniejszenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, rozumianą jako kwotę zaliczek na PIT do których zastosowano ulgę na innowacyjnych pracowników.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zasady ogólne.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 i 9 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT. Przepisu art. 18d ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2022 wprowadzono do ustawy o CIT art. 18db, zgodnie z którym podatnicy posiadający nierozliczoną w roku poprzednim ulgę B+R (nieodliczone koszty kwalifikowane) mogą pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek PIT, z tytułu:

-stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy,

-wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,

-praw autorskich.

Zgodnie z art. 18db ust. 3 ustawy o CIT, osobami fizycznymi, od których zaliczek PIT można dokonać ww. pomniejszenia są osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

-pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%; lub

-przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Stosownie do art. 18db ust. 4 ustawy o CIT, przedmiotowe pomniejszenie kwot wskazanych w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Ulga na innowacyjnych pracowników stanowi instrument pozwalający podatnikowi będącemu płatnikiem, który prowadzi działalność B+R na odliczenie od zaliczek na podatek dochodowy (lub zryczałtowany podatek dochodowy), potrącanych z dochodów (przychodów) osób fizycznych zatrudnionych u niego na podstawie umowy o pracę (lub umów cywilno-prawnych, czy też praw autorskich), kosztów kwalifikowanych, których nie odliczył od swojego dochodu w zeznaniu rocznym w ramach odliczenia ulgi B+R, ponieważ poniósł stratę albo wysokość dochodu była niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń. Innymi słowy, ulga na innowacyjnych pracowników stanowi szczególny mechanizm rozliczenia (wcześniej nieodliczonych) kosztów kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R (wykorzystania dostępnego aktywa podatkowego).

Wpływa ulgi na innowacyjnych pracowników na ulgę B+R.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest zobowiązana (oraz będzie zobowiązana w przyszłości) do redukowania (pomniejszania) dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (tj. wartości kosztów kwalifikowanych pozostających do rozliczenia), o wartość wskazaną w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT – tj. o kwotę zaliczek na PIT od innowacyjnych pracowników, o które podatnik pomniejszył kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka zatrudnia i będzie zatrudniać Specjalistów B+R realizujących Działalność B+R. W przypadku Specjalistów B+R, których czas pracy przeznaczony na bezpośrednią realizację Działalności B+R wyniósł co najmniej 50% „ogólnego czasu pracy”, Spółka skorzystała w przeszłości z przysługującego jej uprawnienia do pomniejszania zaliczek PIT zgodnie z art. 18db ustawy o CIT. Równocześnie Spółka nie wyklucza, że również w przyszłości w związku z wystąpieniem nierozliczonych kosztów kwalifikowanych będzie chciała zastosować ulgę na innowacyjnych pracowników.

W myśl art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, podatnikowi przysługuje prawo do pomniejszania zaliczek PIT podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego o iloczyn kwoty nieodliczonej z tytułu ulgi B+R i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym. Tym samym, ustawodawca wskazał w treści art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, wzór niezbędny do kalkulacji „pomniejszenia” (czyli faktycznej kwoty ulgi na innowacyjnych pracowników) określając go jako iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej podatnika w danym roku podatkowym (tu: 19%). Zdaniem Spółki, konieczne jest literalne stosowanie się do tego przepisu.

Tak ustaloną kwotę można faktycznie wykorzystać do pomniejszenia zaliczek na PIT (tj. zachować pobrane zaliczki bez konieczności wpłacania ich do organu). Następnie jednak, zgodnie z art. 18d ust. 8 (zdanie trzecie) ustawy o CIT, należy pomniejszyć kwotę nieodliczonych kosztów kwalifikowanych o kwotę dokonanego pomniejszania, ponieważ jak wskazuje przepis: „Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1”.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis należy interpretować zgodnie z wykładnią literalną tj.: należy dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 8, uwzględniając kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, tj. kwotę kosztów kwalifikowanych przemnożoną przez stawkę podatku, która zmniejszyła kwotę zaliczek na PIT. Zatem, zastosowanie wykładni literalnej wskazuje, że pomniejszenie dotyczy iloczynu pozostałej kwoty kosztów kwalifikowanych oraz stawki podatku (w niniejszym stanie faktycznym - 19%) - tj. sumy miesięcznych faktycznych odliczeń z tytułu ulgi na innowacyjnych pracowników.

Przykład:

A. Koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w kolejnych latach - 1 000 000 zł (art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o CIT),

B. Potencjalna wartość ulgi na innowacyjnych pracowników (19%) = 190 000 zł (art. 18db ust. 1 ustawy o CIT),

C. Wartość zakwalifikowanych zaliczek PIT za dany miesiąc, na potrzeby przykładu - 40 000 zł,

D. Pozostała dostępna wartość ulgi na innowacyjnych pracowników - 150 000 zł (B - C),

E. Koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w kolejnych latach po skorzystaniu z ulgi na innowacyjnych pracowników za dany miesiąc - 960 000 zł (A-C).

Istotą powyższego stanowiska jest fakt, że podatnik powinien obniżyć koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w ramach ulgi B+R na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, o dokonane pomniejszenie z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT (tj. faktyczną wartość zaliczek na PIT co do których zastosowana ulgę na innowacyjnych pracowników).

Poprawność wskazywanego przez Wnioskodawcę stanowiska, została również potwierdzona w interpretacjach indywidualnych DKIS:

-z dnia 29 października 2024, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.554.2024.1.AN, oraz

-z dnia 10 października 2024, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.501.2024.1.MR1.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest zobowiązana do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych) o kwoty pomniejszenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, rozumiane jako kwoty zaliczek na PIT do których zastosowano ulgę na innowacyjnych pracowników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, gdyż to pytanie wyznacza zakres interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.