Interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.230.2025.2.END

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2025 r o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 lipca 2025 r. (wpływ 25 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o. o. z siedzibą w Z (dalej: „Spółka”, „X”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…). Równocześnie X pozostaje wierzycielem innej spółki z grupy tj. Y Sp. z o. o. z siedzibą w N. (dalej: „Y”) z tytułu kapitału udzielonych pożyczek (…) oraz z tytułu naliczonych odsetek z udzielonych pożyczek.

W związku z przejęciem Spółki przez nowego udziałowca A (…), planowane jest uporządkowanie i dostosowanie struktury finansowania oraz struktury właścicielskiej (…) spółek wchodzących w skład grupy (…) do organizacji i koncepcji poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w całej grupie (…).

W związku z powyższym planowane jest m.in. przejęcie od Spółki przez udziałowca (tj. A) całości, a w odniesieniu do pozostałych pożyczek części wierzytelności z tytułu kapitału pożyczek udzielonych przez Spółkę jako pożyczkodawca do spółki Y. Przejęcie wierzytelności (oraz ich części) ma nastąpić w trybie art. 518 par. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2024. 1061) tj. w drodze subrogacji. Rezultatem subrogacji ma być to, że A wstąpi w prawo zaspokojonego wierzyciela, tj. X w stosunku do Y jako dłużnika, do wysokości dokonanej za zgodą dłużnika zapłaty. Rozliczenie subrogacji pomiędzy A, a Spółką nastąpi w drodze potrącenia innej wierzytelności z tytułu pożyczki (wraz z naliczonymi odsetkami) pomiędzy Spółką, a jej udziałowcem (tj. A). W wyniku powyższej operacji wyeliminowane zostanie zadłużenie pomiędzy Spółką a jej udziałowcem (tj. A), a zadłużenie pomiędzy Spółką a Y ulegnie zmniejszeniu.

Pytania

 1) Czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Spółka powinna potraktować subrogację dokonywaną w trybie art. 518 par. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego jako zbycie wierzytelności własnej i rozpoznać przychód równy wartości nominalnej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki objętej subrogacją, a odniesieniu, do pożyczek które zostaną objęte subrogacją jedynie w części Spółka powinna rozpoznać przychód równy tej części wartości nominalnej wierzytelności, która zostanie objęta subrogacją?

 2) Czy przychód Spółki, o którym mowa w pytaniu 1 powyżej rozpoznany w związku ze spłatą przez udziałowca części wierzytelności na zasadzie art. 518 par. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego będzie stanowił przychód z tzw. innych niż zyski kapitałowe źródeł przychodów, o których mowa w art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2025.278; dalej: „ustawa o CIT”)?

 3) Czy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu 1 powyżej będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci kapitału udzielonej pożyczki, a w odniesieniu do pożyczek, które zostaną objęte subrogacją jedynie w części kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu 1 będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci wypłaconego kapitału pożyczki w tej części, w której wierzytelność będzie objęta subrogacją?

4)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

- Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Spółka powinna potraktować subrogację dokonywaną w trybie art. 518 par. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego jako zbycie wierzytelności własnej i rozpoznać przychód równy wartości nominalnej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki objętej subrogacją, a odniesieniu, do pożyczek które zostaną objęte subrogacją jedynie w części Spółka powinna rozpoznać przychód równy tej części wartości nominalnej wierzytelności, która zostanie objęta subrogacją;

- Przychód Spółki, o którym mowa w pytaniu 1 powyżej rozpoznany w związku ze spłatą przez udziałowca części wierzytelności na zasadzie art. 518 par. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego będzie stanowił przychód z tzw. innych niż zyski kapitałowe źródeł przychodów, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT;

- Dla celów CIT kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu 1 powyżej będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci kapitału pożyczki, a w odniesieniu do pożyczek, które zostaną objęte subrogacją jedynie w części kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu 1 będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci wypłaconego kapitału pożyczki w tej części, w której wierzytelność będzie objęta subrogacją.

Uzasadnienie.

Pytanie 1.

Zasadą ogólną dotyczącą pożyczek wynikającą z ustawy o CIT jest ujmowanie wypłat i zwrotów kapitału pożyczki jako przepływu pieniężnego niestanowiącego przychodu, czy kosztu ani po stronie pożyczkodawcy, ani pożyczkobiorcy (art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT).

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem wyrażanym przez organy podatkowe na przestrzeni lat powyższa zasada nie ma jednak zastosowania do instytucji prawnej uregulowanej w art. 518 ust. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego (tzw. subrogacja) tj. wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela, w którym to przypadku nie dochodzi tu do wygaśnięcia wierzytelności będącej przedmiotem subrogacji, ale do jej odjęcia dotychczasowemu wierzycielowi i przejęcia, wskutek jej spłaty, przez nowego wierzyciela.

Należy przy tym podkreślić, iż w przypadku subrogacji nie następuje uregulowanie zobowiązania, albowiem zobowiązanie dłużnika do spełnienia świadczenia jest w dalszym ciągu utrzymane, a zmienia się jedynie podmiot, do rąk którego świadczenia ma trafić.

Zachowana zostaje w pełnym zakresie tożsamość stosunku prawnego, w ramach którego dłużnik jest zobowiązany do określonego świadczenia, a zatem osobie trzeciej przysługuje dotychczasowa wierzytelność i w żadnym razie nie następuje nawiązanie pomiędzy osobą trzecią a dłużnikiem jakiegokolwiek nowego stosunku prawnego. Okoliczność ta jest powszechnie przyjmowana na gruncie prawa cywilnego. Tytułem przykładu można wskazać w tym zakresie na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 17 lipca 2003 r., sygn. III CZP 43/03, w którym zostało stwierdzone:

„U podstaw instytucji subrogacji ustawowej leży kilka zasad konstrukcyjnych. Po pierwsze, ukształtowany wcześniej stosunek obligacyjny między wierzycielem a dłużnikiem trwa nadal po zaspokojeniu roszczenia tego wierzyciela przez osobę trzecią, nowy wierzyciel (spłacający) kontynuuje zatem ten sam jurydycznie stosunek obligacyjny do czasu uzyskania świadczenia od dłużnika. Spełnienia świadczenia do rąk wierzyciela przez osobę trzecią nie jest więc zdarzeniem powodującym wykreowanie nowego stosunku obligacyjnego między nowym wierzycielem a dłużnikiem. Po drugie, podmiot subrogowany po wykonaniu zobowiązania wstępuje w sytuację prawną wierzyciela wobec dłużnika, dochodzi zatem do zachowania tożsamości więzi prawnej łączącej dłużnika z zaspokojonym wierzycielem ze wszystkimi elementami tej więzi, w tym wierzytelności (por. uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 31 maja 1985 r., III CRN 148/85, OSNCP 1986, nr 3, poz. 34). Subrogacja prowadzi więc do wstąpienia subrogowanego ex lege w istniejącą już prawnie ukształtowaną wierzytelność poprzedniego uprawnionego”.

Na gruncie CIT, przyjmuje się, że powyżej wskazany charakter czynności determinuje jej traktowanie podatkowe i z tego powodu, z perspektywy podmiotu wyzbywającego się wierzytelności, subrogacji nie traktuje się jak spłaty, której towarzyszy wygaśnięcie wierzytelności (tu jako spłaty pożyczki), ale przyjmuje się, że dochodzi do jej odpłatnego zbycia przez dotychczasowego wierzyciela.

Powyższa klasyfikacja subrogacji na gruncie CIT została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. w indywidualnej interpretacji podatkowej z 25 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.310.2021.1.AR, w której uznano, że:

„(…) brak jest podstaw, aby różnicować skutki podatkowe nabycia wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności oraz subrogacji, ponieważ ich skutek ekonomiczny jest podobny. W obydwu przypadkach dochodzi do zmiany wierzyciela i nabycia wierzytelności przez nowego wierzyciela, który w przyszłości ma otrzymać od dłużnika spłatę wierzytelności. Zdaniem Wnioskodawcy, do zdarzenia przyszłego zastosowania nie znajdą natomiast przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, które wyłączają z przychodów podatkowych kwoty zwróconych pożyczek. W ocenie Wnioskodawcy przepis ten nie będzie miał zastosowania, ponieważ Wnioskodawca nie stał się wierzycielem wobec Dłużnika w wyniku udzielenia mu Pożyczki, ale w wyniku spłaty pierwotnego wierzyciela (Wspólnika) w drodze Subrogacji i wstąpienia przez Wnioskodawcę w prawa dotychczasowego wierzyciela. W związku z tym rozliczenie spłaty Wierzytelności powinno się odbyć na zasadach ogólnych - kwota/kwoty otrzymanej spłaty/spłat Wierzytelności - będą stanowiły przychód podatkowy, natomiast Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów równych wydatkom poniesionym na jej nabycie (tj. kwocie spłaty Wierzytelności na podstawie umowy subrogacji”.

Analogiczne podejście do traktowania subrogacji na gruncie CIT zostało przedstawione w szeregu innych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, w szczególności w następujących interpretacjach wydanych przez:

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2024 r.,sygn. 0111-KDIB2-1.4010.310.2021.1.AR (dot. przedstawionego problemu, w zakresie dochodów z działalności gospodarczej);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 maja 2020 r.,sygn. 0114-KDIP2-2.4010.42.2020.2.AM;

- Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 grudnia 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1024/14/KB (dot. przedstawionego problemu, w zakresie dochodów z działalności gospodarczej).

W związku z powyższym zdaniem Spółki wskutek subrogacji dokonanej na zasadzie art. 518 ust. 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu dla celów CIT w wysokości ustalonej kwoty zapłaty/przysporzenia dokonanej przez udziałowca tytułem spłaty wierzytelności kapitału pożyczki, a w odniesieniu do części pożyczek, które subrogacja obejmie jedynie w części kapitału.

Pytanie 2.

Ustawa o CIT wprowadza podział przychodów na dwa źródła tzn. przychody z zysków kapitałowych, określonych w art. 7b ustawy o CIT oraz tzw. przychodów z innych źródeł.

Katalog przychodów z zysków kapitałowych zawiera m.in. przychody ze zbycia niektórych praw majątkowych, w tym przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika, przy czym katalog przychodów z zysków kapitałowych nie zawiera przychodów ze zbycia wierzytelności pochodzących z udzielenia pożyczki ze środków podatnika (wierzytelności własna).

Ponieważ katalog przychodów z zysków kapitałowych jest katalogiem zamkniętym i równocześnie nie zawiera przychodów pochodzących z udzielenia pożyczki ze środków podatnika (wierzytelności własnej), to zdaniem Spółki należy uznać, że tego rodzaju przychód należy zaklasyfikować do drugiego możliwego źródła przychodów tzw. pozostałych źródeł przychodów (tzn. do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych).

Pytanie 3.

Definicja kosztów uzyskania przychodów w ustawie o CIT (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) zawiera kryterium związku danego kosztu z uzyskiwanymi przychodami, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni, w tym również lub za koszt uzyskania przychodów traktuje się również koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Katalog kosztów, które mimo, że spełniają wskazaną definicję zostały wyłączone przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów został ujęty w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, gdzie m.in. określono, że nie stanowią kosztu uzyskania przychodów straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności lub jej części (…) z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowana jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Zdaniem Spółki skutkiem potraktowania subrogacji jako zdarzenia wywołującego po stronie Spółki konieczność rozpoznania przychodu dla celów CIT, jest możliwość rozpoznania przez Spółkę kosztu uzyskania przychodów związanych z rozpoznanym przychodem. Powszechnie organy podatkowe przyjmują, że w przypadku zbycia wierzytelności własnych, pochodzących z udzielonych pożyczek kosztem uzyskania związanym z przychodem osiągniętym ze zbycia wierzytelności pożyczkowej jest wartość nominalna zbywanej wierzytelności, przy czym dla celów podatkowych nie ma możliwości rozpoznania straty na takiej transakcji bowiem udzielona pożyczka nigdy nie stanowiła przychodu podatkowego (por. Interpretacja indywidualna z 12 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.521.2023.1.BJ). W przypadku Spółki, w przypadku objęcia subrogacją całej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki, kosztem uzyskania przychodów powinna być cała kwota nominalna zbywanej wierzytelności (kapitału pożyczki), a w przypadku objęcia subrogacją jedynie części wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki, kosztem powinna być kwota nominalna zbywanej wierzytelności w proporcji w jakiej zbywana część wierzytelności przypada do całej kwoty wierzytelności z tytułu kapitał pożyczki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy Spółka powinna potraktować subrogację dokonywaną w trybie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego jako zbycie wierzytelności własnej i rozpoznać przychód równy wartości nominalnej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki objętej subrogacją, a odniesieniu, do pożyczek które zostaną objęte subrogacją jedynie w części Spółka powinna rozpoznać przychód równy tej części wartości nominalnej wierzytelności, która zostanie objęta subrogacją.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Stosownie do Art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT:

Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel jako zbywca oraz osoba trzecia jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. Jednocześnie dodać należy, że wnioskodawca może dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast są uprawnione do oceny ich skutków prawnopodatkowych.

Zgodnie z art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., regulującym instytucję subrogacji:

Subrogacja (łac. subrogatio; inaczej podstawienie) jest instytucją prawa cywilnego polegająca na wstąpieniu w prawa zaspokojonego wierzyciela. Wierzytelność może być spłacona przez osobę trzecią w całości lub do określonej wysokości.

Osoba trzecia, spłacając wierzyciela, nabywa prawo do dochodzenia od dłużnika wartości dokonanej zapłaty na tych samych zasadach co zaspokojony wierzyciel. Zmiana wierzyciela następuje z mocy ustawy, w chwili dokonania zapłaty długu przez osobę trzecią.

Wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela polega na tym, że istniejącym stosunku zobowiązaniowym (dłużnik - wierzyciel), osoba trzecia wstępuje w miejsce dotychczasowego wierzyciela, dłużnik zaś zostaje z długu zwolniony, lecz zaciąga nowy dług wobec osoby trzeciej. W miejsce relacji dłużnik - wierzyciel powstaje relacja dłużnik - osoba trzecia (nowy wierzyciel). Następuje więc zmiana wierzyciela a wierzytelność wciąż istnieje wobec dłużnika.

W przypadku wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji subrogacji wierzytelności pożyczkowej dokonanej w trybie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, zastosowanie powinny znaleźć ogólne reguły określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące ustalania wysokości przychodów i kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia prawa majątkowego.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że subrogacją objęta jest całość lub część wierzytelności z tytułu kapitału udzielonych pożyczek, Wnioskodawca nie wskazał, że subrogacją będą objęte odsetki od tych pożyczek.

W związku z powyższym, w przypadku przeniesienia wierzytelności własnej z tytułu pożyczki w wykonaniu umowy subrogacji przychód ze zbycia wierzytelności należy ustalić w wysokości dokonanej spłaty, tj. równej wartości nominalnej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki objętej umową subrogacji, a odniesieniu, do pożyczek które zostaną objęte subrogacją jedynie w części Spółka powinna rozpoznać przychód równy tej części wartości nominalnej wierzytelności, która zostanie objęta subrogacją.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustania, czy przychód Spółki rozpoznany w związku ze spłatą przez udziałowca części wierzytelności na zasadzie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego będzie stanowił przychód z tzw. innych niż zyski kapitałowe źródeł przychodów, o których mowa w art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Wydzielając odrębne źródło przychodów ustawodawca zamieścił w art. 7b ustawy o CIT katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do takiego źródła. Należy zatem mieć na uwadze, że kwalifikacja danego przychodu do źródła przychodów z zysków kapitałowych powinna następować w oparciu o zamknięty katalog przychodów wymieniony w tym przepisie.

Odniesienie do przychodów otrzymanych z tytułu wierzytelności zawiera art. 7b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT:

Analiza treści powyższego przepisu prowadzi do wniosków, że do przychodów z zysków kapitałowych zalicza się:

 1) przychody ze zbycia wierzytelności nabytych, a następnie odsprzedanych - czyli wierzytelności innych niż należności własne (pierwotne) podatnika, które równocześnie nie wynikają z przychodów o charakterze zysków kapitałowych - chodzi tu głównie o przychody uzyskane we wtórnym obrocie wierzytelnościami,

 2) przychody ze zbycia wierzytelności własnych (pierwotnych), które wynikają z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych, np. zbycie należności z tytułu sprzedaży udziałów (akcji, papierów wartościowych, zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej itp.).

Analiza przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że przychód Spółki rozpoznany w związku ze spłatą przez udziałowca części wierzytelności na zasadzie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego nie jest żadną z ww. czynności. Biorąc pod uwagę, że katalog przychodów kapitałowych jest katalogiem zamkniętym i nie obejmuje swym zakresem przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnej w drodze subrogacji, otrzymywane przez Państwa przychody powinny być kwalifikowane jako przychód z innych źródeł aniżeli przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa pytania nr 3 dotyczącego ustalenia, czy kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 1, będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci kapitału pożyczki, a w odniesieniu do pożyczek, które zostaną objęte subrogacją jedynie w części kosztem uzyskania przychodów Spółki związanym z przychodem, o którym mowa w pytaniu nr 1 będzie wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci wypłaconego kapitału pożyczki w tej części, w której wierzytelność będzie objęta subrogacją, wskazać należy, że zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów ustawodawca uregulował przede wszystkim w art. 15 oraz art. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Zatem, dla kwalifikacji podatkowej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został on poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji podatkowej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W przypadku zbycia wierzytelności pożyczkowych, których Spółka wcześniej nie zbyła, zasadność rozpoznania kosztu uzyskania przychodów będzie wynikać z tego, iż powstaniu wierzytelności pożyczkowych podlegających zbyciu towarzyszyło poniesienie przez Państwa konkretnego wydatku równego kwocie wypłaconych pożyczek (wartości nominalnej kapitału pożyczek). Spółka poniosła ekonomiczny ciężar obciążający jej majątek, aby wykreować wierzytelności z tytułu pożyczek.

W opisanych okolicznościach kosztem podatkowym może być jedynie wartość nominalna udzielonych faktycznie pożyczek. Jest to bowiem wartość odzwierciedlająca wysokość faktycznie poniesionych przez Spółkę wydatków. Kwoty przeniesione na rzecz pożyczkobiorcy stanowią od strony przepisów prawa podatkowego jedyne obciążenie Spółki związane z osiągnięciem przychodu z tytułu zbycia wierzytelności. Nie budzi zatem wątpliwości, iż do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki (kwota główna wyrażona w wartości nominalnej pożyczki). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku Spółki jako pożyczkodawcy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Uzyskana przez zbywcę w wyniku sprzedaży wierzytelności kwota nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji, Spółka przysporzenie uzyskane ze zbycia wierzytelności powinna zaliczyć do swoich przychodów w podatku dochodowym i w związku z tym ma prawo do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty udzielonej pożyczki w wartości nominalnej.

Zatem, w związku z dokonaną subrogacją wierzytelności Spółka powinna rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu w przypadku objęcia subrogacją całej wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki całą kwotę nominalną zbywanej wierzytelności (kapitał pożyczki), a w przypadku objęcia subrogacją jedynie części wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki kosztem powinna być kwota nominalna zbywanej wierzytelności w proporcji w jakiej zbywana część wierzytelności przypada do całej kwoty wierzytelności z tytułu kapitału pożyczki.

Na marginesie wskazać należy, że w przypadku zbycia wierzytelności może znaleźć zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Przepis ten jednak w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania ponieważ z wniosku wynika, że w związku z subrogacją nie dojdzie do powstania straty.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.