Interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.658.2025.1.TR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2025r. wpłynął Państwa wniosek z 25 lipca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X;

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Y.

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

X oraz Y (dalej: „Wnioskodawcy”) są osobami fizycznymi. Wnioskodawcy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w 2024 r. i od stycznia 2024 r. zostali objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym z tytułu PIT w Polsce (stali się polskimi rezydentami podatkowymi).

W momencie uzyskania polskiej rezydencji podatkowej Wnioskodawcy nie posiadali miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez co najmniej pięć z sześciu lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, w którym przeniesienie miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miało miejsce. Wnioskodawcy podlegali nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej (w Niemczech) przez co najmniej pięć z sześciu lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, w którym przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawcy złożyli w styczniu 2025 r. właściwemu urzędowi skarbowemu oświadczenie, o którym mowa w art. 30j ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, tj. o wyborze opodatkowania ryczałtem od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Ryczałt”). Wnioskodawcy spełnili warunki opodatkowania Ryczałtem określone w Rozdziale 6b Ustawy o PIT, w tym w szczególności warunek dotyczący ponoszenia wydatków na cele określone w odrębnym rozporządzeniu, o których mowa w art. 30m Ustawy o PIT w wysokości co najmniej 100 000 zł rocznie w każdym roku podlegania opodatkowaniu Ryczałtem, a także zapłacili stosowną kwotę Ryczałtu i będą ją płacić również w kolejnych latach podatkowych.

Wnioskodawcy inwestują własne środki pieniężne w szereg przedsięwzięć, w szczególności w udziały, akcje, nieruchomości, fundusze inwestycyjne itd.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie ich inwestycje w zagraniczne fundusze inwestycyjne, które - jak Wnioskodawcy uzyskali informacje od zarządzających funduszami - są „transparentne podatkowo”, tj. na podstawie przepisów prawa obowiązujących w kraju ich siedziby nie są podatnikami w zakresie osiąganych dochodów. Wnioskodawcy podkreślają, iż są to podmioty niepowiązane z Wnioskodawcami - są to fundusze zarządzane przez wyspecjalizowane podmioty i oferujące możliwość ulokowania w nich środków wielu podmiotom posiadającym środki pieniężne w wymaganej wysokości (minimalny wkład inwestora został ustalony na stosunkowo wysokim poziomie).

Na ten moment Wnioskodawcy zainwestowali w następujące fundusze inwestycyjne transparentne podatkowo, których siedziba znajduje się zagranicą (dalej: „Fundusze Inwestycyjne”):

• fundusz działający w formie Société en Commandite Spéciale (SCSp) z siedzibą w Luksemburgu,

• dwa fundusze działające w formie Limited Partnership (L.P.) z siedzibą na Kajmanach,

• fundusz działający w formie Limited Partnership (L.P.) z siedzibą w USA.

Fundusze Inwestycyjne zostały utworzone zgodnie z przepisami prawa obowiązującymi w krajach ich siedziby, tj. odpowiednio zgodnie z przepisami prawa Wielkiego Księstwa Luksemburg, Kajmanów oraz stanu Delaware w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

W przyszłości w przypadku wystąpienia okazji inwestycyjnych Wnioskodawcy planują inwestycje również w inne fundusze.

Fundusze Inwestycyjne nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w krajach ich siedziby. Fundusze Inwestycyjne są tworzone na podstawie różnych regulacji państw ich siedziby, stąd nie są one równoważne polskim funduszom inwestycyjnym, działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1034 z późn. zm.). Należy je traktować jako spółki o charakterze transparentnym podatkowo.

Wnioskodawcy nie uczestniczą w żaden sposób w zarządzaniu Funduszami Inwestycyjnymi, w tym w szczególności nie działają w ich imieniu oraz nie są uprawnieni do wydawania im wiążących poleceń co do prowadzonej przez nie działalności. Wnioskodawcy są wyłącznie pasywnymi inwestorami, których majątek Fundusze Inwestycyjne pomnażają poprzez decyzje osób nimi zarządzających - podmiotów w żaden sposób niepowiązanych z Wnioskodawcami. Status inwestora (wspólnika) w Funduszach Inwestycyjnych posiada również szereg innych podmiotów - w żaden sposób niepowiązanych z Wnioskodawcami. Skład inwestorów może ulegać nieustannym zmianom, bowiem do Funduszy Inwestycyjnych mogą przystępować nowi inwestorzy oraz potencjalnie z uczestnictwa w nich mogą rezygnować inwestorzy dotychczasowi (na warunkach przewidzianych we właściwych umowach uczestnictwa).

Fundusze Inwestycyjne mogą inwestować posiadane środki w różnego rodzaju aktywa zlokalizowane w wielu krajach na świecie. Wnioskodawcy nie mają wpływu na sposób przeznaczenia środków powierzonych im przez Wnioskodawców oraz przez szereg innych podmiotów. Fundusze Inwestycyjne mogą te środki inwestować w określone aktywa wedle własnego uznania - w interesie pomnażania środków przekazanych im przez inwestorów. Polityka Funduszy Inwestycyjnych pozwala im inwestować w aktywa położone w wielu krajach świata. Z wiedzy Wnioskodawców wynika, iż inwestują one przede wszystkim w udziały/akcje podmiotów znajdujących się poza Polską (w skład portfela inwestycyjnego Funduszów Inwestycyjnych ulega ciągłym zmianom), przy czym Wnioskodawcy są świadomi, iż istnieją i mogą istnieć również inwestycje w podmioty polskie.

Fundusze inwestycyjne nie stanowią tzw. zagranicznych jednostek kontrolowanych (CFC) dla Wnioskodawców, o których mowa w art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT.

Fundusze Inwestycyjne nie są podmiotami, których udziały zostały dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Polski na regulowanym rynku giełdowym. Ponadto, majątek nieruchomy położony w Polsce nie stanowi 50% lub więcej wartości aktywów żadnego z Funduszy Inwestycyjnych i nie są one spółkami nieruchomościowymi w rozumieniu art. 5a pkt 49 Ustawy o PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy chcieliby uzyskać potwierdzenie, że opisane powyżej przychody z Funduszy Inwestycyjnych mogą zostać opodatkowane Ryczałtem jako „przychody zagraniczne”, o których mowa w art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT.

Pytanie

Czy przychody z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych mogą być zaklasyfikowane do „przychodów zagranicznych”, o których mowa w art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT i w rezultacie podlegać opodatkowaniu Ryczałtem?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, przychody z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych mogą być zaklasyfikowane do „przychodów zagranicznych”, o których mowa w art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT i w rezultacie podlegać opodatkowaniu Ryczałtem.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a Ustawy o PIT, za osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na mocy art. 1 pkt 61 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa nowelizująca”), od 1 stycznia 2022 r. wprowadzone zostały przepisy umożliwiające skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania ryczałtem przychodów zagranicznych osiąganych przez osoby przenoszące miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W piśmie stanowiącym uzasadnienie do projektu Ustawy nowelizującej (druk nr 1532, dalej: „Uzasadnienie”) wskazano, że:

„Projekt przewiduje możliwość wyboru przez podatnika szczególnych zasad opodatkowania dedykowanych przychodom zagranicznym. Z opcji tej mogą skorzystać wyłącznie podatnicy będący osobami fizycznymi, którzy przeniosą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) do Polski.

Nowe zasady opodatkowania stanowią preferencyjne rozwiązanie w stosunku do opodatkowania na zasadach przewidzianych w pozostałych przepisach ustawy, z uwagi na to, że podatnik wybierający ten sposób opodatkowania zobowiązany będzie do zapłaty zryczałtowanej kwoty podatku od przychodów uzyskanych ze źródeł położonych za granicą, bez konieczności wykazywania w zeznaniu źródeł tych przychodów, wysokości przychodu oraz państwa jego uzyskania”.

Zgodnie z art. 30j ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu Ryczałtem, może podlegać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium RP i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, złoży urzędowi skarbowemu oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem według ustalonego wzoru, przy czym przepis art. 45 ust. 1b Ustawy o PIT stosuje się odpowiednio;

2)nie posiadał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez co najmniej pięć z sześciu lat podatkowych poprzedzających bezpośrednio rok podatkowy, w którym przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium RP i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Natomiast zgodnie z treścią art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu Ryczałtem podlegają przychody uzyskane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, zwane „przychodami zagranicznymi”, z wyłączeniem przychodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30f Ustawy o PIT (przychody z działalności zagranicznej jednostki kontrolowanej - CFC).

W celu określenia czy dany przychód może podlegać opodatkowaniu Ryczałtem należy zatem w pierwszej kolejności określić czy dany podmiot stanowi „przychód zagraniczny” w rozumieniu powyższego przepisu, a następnie czy nie stanowi on przychodu z działalności zagranicznej jednostki kontrolowanej, o którym mowa w art. 30f Ustawy o PIT.

W Ustawie o PIT nie wskazano definicji „przychodów uzyskanych poza terytorium RP”.

W Państwa ocenie, w celu właściwego zaklasyfikowania opisanych przychodów konieczne jest zastosowanie dyrektyw wykładni systemowej oraz funkcjonalnej.

Odwołując się w pierwszej kolejności do wykładni systemowej, wskazać należy na uregulowanie w art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT katalogu przychodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z tego przepisu, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1)pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2)działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3)działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4)położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5)papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

5a) umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów uczestnictwa;

6)tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7)tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8)niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Dostrzegli Państwo, że przytoczony powyżej katalog ma charakter otwarty, jednak powinien stanowić on istotną wskazówkę interpretacyjną w toku określania terytorialnego źródła osiąganych przychodów.

W Państwa ocenie, na podstawie powyższego katalogu można wnioskować a contrario, że skoro dany przychód nie został wymieniony w powyższym katalogu, to w sposób uzasadniony można przyjąć, że przychód ten w istocie stanowi przychód ze źródeł położonych poza terytorium RP. Co więcej, można dalej przyjąć, iż aby przychód mógł być uznany za osiągnięty na terytorium RP, musi on być w jakikolwiek sposób powiązany z terytorium RP. Niemniej, to powiązanie nie może być rozpatrywane z perspektywy osoby otrzymującej taki przychód, która jest rezydentem podatkowym w Polsce, lecz z perspektywy położenia źródła tego przychodu lub podmiotu go wypłacającego.

Istnieją jednak sytuacje, w których zastosowanie wykładni systemowej okaże się niewystarczające do określenia czy dany przychód powinien zostać uznany za osiągnięty na terytorium RP czy poza nim.

W tej sytuacji, w Państwa ocenie, zasadne jest odwołanie się do wykładni funkcjonalnej omawianych przepisów Ustawy o PIT. Istotnym sposobem ustalenia intencji ustawodawcy jest analiza treści uzasadnienia projektu ustawy. W Uzasadnieniu projektodawca wskazał, że:

„Preferencyjny sposób opodatkowania ograniczono tylko do przychodów osiąganych poza granicami Polski, czyli przychodów, których Polska nie miałaby prawa opodatkować, gdyby podatnik nie przeniósł miejsca zamieszkania na terytorium Polski”.

W Państwa ocenie, powyższe kryterium zaprezentowane w Uzasadnieniu jest jasne i precyzyjne. W celu jego zastosowania konieczne jest określenie czy w razie braku zmiany rezydencji podatkowej przez podatnika, Polska miałaby prawo do opodatkowania danego przychodu.

Podsumowując, wyniki przeprowadzonej wykładni systemowej oraz funkcjonalnej prowadzą do wniosku, że w celu określenia czy uzyskiwane przez Państwa przychody stanowią „przychody zagraniczne”, o których mowa w art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT, należy określić, czy zostały one wymienione w katalogu przychodów osiąganych na terytorium RP, o którym mowa w art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT oraz jeśli nie zostały w nim wymienione - należy sprawdzić czy w razie, gdyby nie doszło do zmiany rezydencji podatkowej podatnika, Polska byłaby uprawniona do opodatkowania tego rodzaju dochodów.

Opodatkowanie Ryczałtem przychodów z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych

Jak zostało wskazane we wcześniejszej części niniejszego Wniosku, w celu określenia czy dane przychody mogą zostać zakwalifikowane jako „przychody zagraniczne” w rozumieniu art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT, w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy nie zostały one wymienione w katalogu przychodów osiąganych na terytorium RP, o których mowa w art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT.

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 3 Ustawy o PIT, za przychody osiągane na terytorium RP uznaje się dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak zostało natomiast wskazane w opisie stanu faktycznego, Państwo nie uczestniczą aktywnie w zarządzaniu Funduszami Inwestycyjnymi, w tym w szczególności nie działają w ich imieniu oraz nie są uprawnieni do wydawania im wiążących poleceń co do prowadzonej przez Fundusze Inwestycyjne działalności. Nie pełnią Państwo funkcji zarządczych w strukturach organizacyjnych Funduszy Inwestycyjnych. Czynności podejmowane w ramach prowadzonych inwestycji stanowią wyłącznie element zarządu Państwa majątkiem prywatnym, mającym na celu jego efektywne wykorzystanie i pomnażanie. Przychodów z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych nie można przypisać do działalności zakładu zagranicznego położonego w Polsce w rozumieniu ustawy o PIT ani właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby dana działalność została zakwalifikowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy o PIT musi ona zatem w szczególności być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły.

W doktrynie prawa wskazuje się, że zorganizowanie jako cecha działalności gospodarczej wskazuje na to, iż jej podjęcie, a także wykonywanie zostało zaplanowane pod względem prawnym i faktycznym. W kategorii zorganizowania działalności gospodarczej mieszczą się zatem zróżnicowane elementy, cechy tej działalności, takie jak przede wszystkim wykonanie podstawowych powinności dotyczących rejestracji działalności, zgłoszenia statystycznego, podatkowego i w zakresie ubezpieczeń społecznych, założenie rachunku bankowego, zastosowanie wybranej lub nakazanej prawnie formy organizacyjno-prawnej wykonywania tej działalności, uzyskanie wymaganego zezwolenia lub koncesji na wykonywanie działalności gospodarczej czy też nawiązanie kontaktów handlowych z innymi przedsiębiorcami lub odbiorcami towarów i usług (G. Kozieł (red.), Prawo przedsiębiorców. Przepisy wprowadzające do Konstytucji Biznesu. Komentarz, wyd. 1, 2019, art. 3.).

Działalnością wykonywaną w sposób ciągły jest natomiast działalność wykonywana w sposób regularny i powtarzalny. W związku z tym działalność ta nabiera charakteru względnie trwałego i stabilnego, nieograniczającego się do jednorazowych, okazjonalnych czy też sporadycznych przedsięwzięć gospodarczych (G. Kozieł (red.), Prawo przedsiębiorców. Przepisy wprowadzające do Konstytucji Biznesu. Komentarz, wyd. 1, 2019, art. 3.).

Państwa czynności dotyczące Państwa uczestnictwa Funduszach Inwestycyjnych nie posiadają przymiotu działalności zorganizowanej, bowiem oprócz zainwestowania środków pochodzących z majątku prywatnego, nie dokonują Państwo na bieżąco żadnych dodatkowych czynności faktycznych ani prawnych. Ponadto, nie jest możliwe uznanie, iż czynności te mają charakter ciągły, ponieważ zasadniczo mają one charakter jednorazowego nabycia praw do udziału w zysku Funduszy Inwestycyjnych. W okresie pomiędzy nabyciem a ewentualnym zbyciem w przyszłości praw do udziału w zysku Funduszy Inwestycyjnych, nie wykonują Państwo żadnych działań wchodzących w zakres zarządu lub nadzoru nad działalnością Funduszy Inwestycyjnych.

Przychody z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych, Państwa zdaniem, nie powinny stanowić przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium RP, o których mowa w powyższym przepisie.

Ponadto jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Fundusze Inwestycyjne nie spełniają żadnej z wymienionych powyżej przesłanek, tj. prawa do uczestnictwa w nich nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium RP w ramach rynku regulowanego, nie posiadają one statusu spółek nieruchomościowych w rozumieniu art. 5a pkt 49 Ustawy o PIT, a ich aktywa nie składają się głównie z nieruchomości położonych na terytorium RP.

Z powyższych względów, w Państwa ocenie, przychody z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych nie mogą zostać zaklasyfikowane jako żaden z rodzajów przychodów uregulowanych w art. 3 ust. 2b pkt 5 oraz pkt 6-6a Ustawy o PIT.

Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 5a Ustawy o PIT, za przychody osiągane na terytorium RP uznaje się dochody z umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów uczestnictwa.

Wskazują Państwo, że żaden z Funduszy Inwestycyjnych nie został założony na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej. Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego, Fundusze Inwestycyjne zostały założone zgodnie z prawem krajów ich siedziby, tj. odpowiednio zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburg, zgodnie z prawem Kajmanów oraz zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych Ameryki.

W Państwa ocenie, Państwa dochody z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych nie mogą zostać zakwalifikowane jako żaden z innych dochodów wymienionych w katalogu dochodów osiąganych na terytorium RP, uregulowanym w art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT.

W Państwa ocenie, okoliczność, iż Fundusze Inwestycyjne działają w formie spółek transparentnych podatkowo, tj. nie są podatnikami podatku CIT w krajach ich siedziby, nie powinna mieć wpływu na kwalifikację przychodów z tytułu uczestnictwa w nich jako „przychodów zagranicznych”, o których mowa w art. 30k ust. 1 Ustawy o PIT. Okoliczność ta nie ma bowiem wpływu na brak możliwości zakwalifikowania dochodów z tego tytułu jako dochodów osiąganych na terytorium RP wymienionych w art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT.

Powyższe wynika również z wykładni celowościowej - ryczałt ma objąć te przychody, których Polska nie miałaby prawa opodatkować, gdyby Państwo nie przenieśli miejsca zamieszkania na terytorium RP. W takim przypadku brak byłoby jakiejkolwiek postawy prawnej do opodatkowania w Polsce rezydentów podatkowych Niemiec, z tytułu uczestnictwa w Funduszach Inwestycyjnych.

Również w wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) podkreśla, iż przychody z zagranicznych spółek transparentnych podatkowo nie są przychodami osiąganymi na terytorium Polski i jako przychody zagraniczne takie mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów zagranicznych - tak m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2025 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.64.2025.1.MS2.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy art. 1 pkt 61 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), od 1 stycznia 2022 r. wprowadzone zostały przepisy umożliwiające skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania ryczałtem przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

W uzasadnieniu do projektu tej ustawy (Druk 1532) wskazano m.in.:

Nowe zasady opodatkowania stanowią preferencyjne rozwiązanie w stosunku do opodatkowania na zasadach przewidzianych w pozostałych przepisach ustawy z uwagi na to, że podatnik wybierający ten sposób opodatkowania zobowiązany będzie do zapłaty zryczałtowanej kwoty podatku od przychodów uzyskanych ze źródeł położnych za granicą, bez konieczności wykazywania w zeznaniu źródeł tych przychodów, wysokości przychodu oraz państwa jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30j ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Przy tym, zgodnie z art. 30j ww. ustawy :

O tym, jakie przychody podlegają opodatkowaniu omawianym ryczałtem, stanowi art. 30k ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Na podstawie art. 30l ww. ustawy:

Opodatkowanie omawianym ryczałtem wiąże się ponadto z obowiązkiem ponoszenia przez podatnika szczególnego rodzaju wydatków. I tak, zgodnie z art. 30m ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 30m ust. 5 ustawy:

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie rodzajów wydatków uprawniających do skorzystania z prawa do opodatkowania ryczałtem przychodów uzyskanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby przenoszące miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2021 r. poz. 2443):

Według cytowanych przepisów, możliwość wyboru ryczałtowej formy opodatkowania przychodów zagranicznych dotyczy osób fizycznych (nierezydentów), które:

-przeniosą rezydencję podatkową do Polski;

-nie były polskimi rezydentami podatkowymi przez co najmniej pięć z sześciu poprzedzających lat podatkowych;

-w roku podatkowym uzyskają poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przychody;

-do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym przeniosą rezydencję podatkową do Polski złożą do urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem według ustalonego wzoru;

-będą realizować wydatki na cele określone w odrębnym rozporządzeniu w wysokości minimum 100 000 zł rocznie, w każdym roku podlegania opodatkowaniu ryczałtem (cel wydatków: wzrost gospodarczy, rozwój nauki i szkolnictwa, ochrona dziedzictwa kulturowego lub krzewienie kultury fizycznej).

Jak wynika z treści omawianych przepisów dotyczących ryczałtu, jak i z przywołanego już uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej (druk 1532), szczególne zasady opodatkowania, jakimi jest ten ryczałt, dotyczą przychodów zagranicznych rozumianych jako przychody osiągane w roku podatkowym poza terytorium Polski.

Opodatkowanie dotyczy zatem wszystkich przychodów osiąganych za granicą, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 30f ustawy (art. 30k ust. 1 ustawy).

Na gruncie analizowanej sprawy istotne jest zatem określenie, jak należy rozumieć pojęcie „przychodów zagranicznych”. Ustawodawca określił je w art. 30k ust. 1 jako „przychody uzyskane poza terytorium Polski”. Niemniej, na gruncie tego sformułowania należy rozważyć, jakie kryteria, cechy, okoliczności uzyskiwania przychodów są decydujące dla możliwości uznania, że przychody zostały uzyskane poza terytorium Polski.

Analizując znaczenie językowe pojęcia „przychodów uzyskiwanych poza terytorium Polski”, można stwierdzić, że przychodami uzyskiwanymi poza terytorium Polski niewątpliwie są przychody z działalności (pracy, działalności gospodarczej, działalności osobistej) wykonywanej na terytorium innego państwa. Można również stwierdzić, że „przychodami uzyskiwanymi poza terytorium Polski” są takie przychody, których źródło znajduje się poza terytorium Polski.

Takie rozwinięcie analizowanego pojęcia znajduje potwierdzenie w wykładni systemowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności, w taki właśnie sposób ustawodawca mówi o dochodach zagranicznych w art. 27 ust. 8-9a ustawy.

Co więcej, ustawodawca w wielu przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do przychodów z zagranicznych źródeł przychodów np. zagraniczny zakład, otrzymywane z zagranicy renty, emerytury zagraniczne, odsetki lub dyskonto od zagranicznych obligacji, nagrody przyznawane przez organizacje międzynarodowe. Z przepisów tych wynika, że ustawodawca łączy pojęcie źródła przychodów z zagranicy z faktem powstania uprawnienia do uzyskania/wypłaty przychodów na gruncie prawa innego państwa, w tym w ramach regulowanego prawem tego państwa stosunku prawnego z podmiotem mającym siedzibę albo miejsce zamieszkania na terytorium tego innego państwa.

Wśród przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które mogą być pomocne dla ustalenia sposobu rozumienia przez ustawodawcę pojęcia „przychodów uzyskiwanych poza terytorium Polski”, można wskazać także art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten dotyczy osób, które nie są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. mają ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Ustawodawca wskazał w nim przykładowe dochody (przychody), które uważa się za osiągnięte na terytorium Polski. Co istotne, wymienione kategorie dochodów (przychodów) są katalogiem otwartym – przesądza o tym zwrot „w szczególności”.

Skoro przepis art. 3 ust. 2b wskazuje jakie rodzaje dochodów (przychodów) są w szczególności uważane za osiągane na terytorium Polski, to można posłużyć się tym przepisem, aby wywnioskować jakie dochody (przychody) w szczególności są uważane za uzyskiwane poza terytorium Polski. Można w tym celu zastosować m.in. reguły wnioskowania a contrario, jednak – z uwagi na otwarty charakter katalogu z art. 3 ust. 2b ustawy, cel tej regulacji i złożoność analizowanej materii – wyniki tego wnioskowania należy skonfrontować z wynikami, jakie dają inne narzędzia wykładni.

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 3 ust. 2b ustawy nie wskazuje wprost:

-ani jakie konkretne przychody ustawodawca uznał za niemające statusu przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski,

-ani też jakie konkretne przychody ustawodawca uważa za uzyskiwane poza terytorium Polski.

Celem tego przepisu nie było bowiem uniwersalne wyjaśnienie zagadnienia umiejscowienia źródeł przychodów – w szczególności norma tego przepisu nie dotyczy polskich rezydentów podatkowych.

Z ww. uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej z 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.) wynika, że:

Powyższe oznacza, że preferencyjny sposób opodatkowania dotyczy tylko przychodów osiąganych poza granicami Polski, czyli przychodów, których Polska nie miałaby prawa opodatkować, gdyby podatnik nie przeniósł miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Preferencja odnosi się do przychodów, które podatnik uzyskuje poza terytorium Polski – czyli przychodów, które w sytuacji, w której podatnik nie zmieniłby miejsca zamieszkania na Polskę, nie podlegałyby polskiej jurysdykcji podatkowej, bo miałyby status przychodów uzyskiwanych poza terytorium Polski przez podatnika, który ma ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Za takie właśnie przychody – przychody osiągane poza granicami Polski – należy również uznać przychody uzyskiwane przez Państwa z poczynionych przez Państwo inwestycji w zagraniczne fundusze inwestycyjne. Zgodnie z Państwa wskazaniem fundusze te nie zostały utworzone na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej – czyli nie spełniają warunku wskazanego w art. 3 ust. 2b pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie są to również „papiery wartościowe oraz pochodne instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi, dopuszczone do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego” – czyli dochody wymienione w art. 3 ust. 2b pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co do zasady dochody z tytułu odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych – zgodnie z Modelową Konwencją OECD – przyporządkowuje się do zysków z przeniesienia własności majątku. Zyski te podlegają opodatkowaniu w państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. W przypadku funduszy inwestycyjnych zbywa się tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych i z tego tytułu uzyskuje się dochód – co do zasady nie analizuje się w jakiego rodzaju aktywa, w jakim kraju, fundusz inwestycyjny lokował środki – oczywiście z uwzględnieniem wyłączeń wprost wskazanych w przepisach (np. inwestowania w nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w prawa do takich nieruchomości).

W związku z tym uzyskane przez Państwa przychody z tytułu uczestnictwa w zagranicznych Funduszach Inwestycyjnych mogą być zaklasyfikowane do „przychodów zagranicznych”, o których mowa w art. 30k ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pomimo tego, że w skład portfela inwestycyjnego Funduszów Inwestycyjnych mogą wchodzić również inwestycje w podmioty polskie.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazano w jaki sposób należy liczyć okres, w którym podatnik nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce co najmniej przez pięć z sześciu lat podatkowych poprzedzających bezpośrednio rok podatkowy, w którym przeniósł miejsce zamieszkania do Polski i podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przepis art. 30j ust. 1 pkt 2 ustawy odwołuje się do „lat podatkowych poprzedzających bezpośrednio rok podatkowy”. Zatem przepis ten dotyczy pełnych lat podatkowych, w których podatnik nie posiadał miejsca zamieszkania w Polsce. Nie ma tutaj mowy o okresach zamieszkiwania za granicą, lecz latach podatkowych.

Skoro wrócili Państwo do Polski w 2024 r., to sześć lat podatkowych, o których mowa w art. 30j ust. 1 pkt 2 ww. ustawy to lata: 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 i 2023. Aby spełnić warunek z ww. przepisu, nie powinni Państwo mieć miejsca zamieszkania na terytorium Polski przez co najmniej 5 lat w ww. okresie.

Jak Państwo wskazali w opisie zdarzenia:

Reasumując, na gruncie opisanych we wniosku: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, stwierdzam, że uzyskane przez Państwa przychody z tytułu uczestnictwa w zagranicznych Funduszach Inwestycyjnych mogą być zaklasyfikowane do „przychodów zagranicznych”, o których mowa w art. 30k ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w rezultacie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – stosownie do art. 30l-30p w zw. z art. 30j ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.