Interpretacja indywidualna z dnia 19 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.929.2020.11.KO
Przeniesienie własności nieruchomości do zaspokojenia zobowiązania podatkowego w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej nie podlega podatkowi VAT, gdyż nie stanowi odpłatnej dostawy zgodnie z art. 5 ustawy o VAT.
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku, który wpłynął do tut. Organu 1 września 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 849/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 2478/21,
2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia ze Spółki na Gminę własności sieci kanalizacji deszczowej w zamian za niezapłacony podatek od nieruchomości, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 1 grudnia 2020 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności przeniesienia ze Spółki na Gminę własności sieci kanalizacji deszczowej w zamian za niezapłacony podatek od nieruchomości, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB2-1.4010.498.2020.2.AM, 0111-KDIB3-1.4012.929.2020.3.KO.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zalega z zapłatą podatku od nieruchomości za następujące okresy: od sierpnia 2017 roku do grudnia 2017 roku, od maja 2018 roku do grudnia 2018 roku oraz za pełen rok 2019 i cały rok podatkowy 2020. Spółka planuje przekazać posiadaną na własność sieć kanalizacji deszczowej poborcy podatku - Gminie Miasta, celem wygaśnięcia zaległości podatkowej, przy czym Gmina Miasta jest jednocześnie jedynym wspólnikiem dłużnika. Przenoszona na własność wartość sieci bądź jej części będzie odpowiadała wartości zaległości, a wartość ta będzie potwierdzona operatem szacunkowym.
Pismem z dnia 2 marca 2021 r. uzupełniono opis sprawy następująco:
Wnioskodawcy w przeszłości przysługiwało prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia/nabycia sieci kanalizacji deszczowej, z którego to uprawnienia skorzystał, odliczając podatek od towarów i usług w całości.
Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1)
Czy czynność przeniesienia ze Spółki na Gminę własności sieci kanalizacji deszczowej w zamian za niezapłacony podatek od nieruchomości, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów lub usług (VAT)?
Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług
Zbycie sieci kanalizacji deszczowej na rzecz Gminy w zamian za wygaśnięcie zaległości podatkowej - podatku od nieruchomości - nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż jest to szczególny sposób uiszczenia należności podatkowej realizowany w ramach umowy, której przedmiotem nie jest wymiana świadczeń wzajemnych stron.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel - przy czym niezależnie od formy musi być to dostawa odpłatna. Przedmiotowa sieć kanalizacji deszczowej może być rozumiana za towar jako rzecz zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.
Zgodnie natomiast z przepisami Ordynacji podatkowej, wygaśnięcie zobowiązania podatkowego jest możliwe nie tylko poprzez zapłatę podatku w formie pieniężnej, ale i przeniesienie własności posiadanych rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Gminy (art. 66 Ordynacji podatkowej). Wskazana instytucja daje możliwość wywiązania się z ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego w formie innej niż pieniężna, dzięki czemu zapłata podatku zostanie zaspokojona, a zobowiązanie podatkowe wygaśnie. Celem realizacji powyższego Gmina i podatnik zawierają umowę. w ramach której nie wymieniają świadczeń wzajemnych, a jedynie spełniony zostaje jednostronny obowiązek dłużnika podatkowego - w szczególny sposób - na co organ podatkowy wyraża zgodę o charakterze administracyjnym, przyjmując daną rzecz lub prawo na własność.
Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby de facto do sytuacji, w której przewidziane przez ustawodawcę formy uregulowania zaległości podatkowej nie są równorzędne. Bowiem z wyboru formy uregulowania zaległości podatkowej innej niż pieniężna wynikałaby konieczność uiszczenia podatku VAT, czyli jednocześnie poboru podatku dodatkowego do podatku od nieruchomości - co prowadziłoby docelowo do podwójnego opodatkowania samej nieruchomości. Wszak zgodnie z art. 6 Ordynacji podatkowej cechą podatku jest jego jednostronność, więc celem umowy, o której mowa w art. 66 Ordynacji podatkowej nie jest realizacja obrotu gospodarczego, a wyłącznie publicznoprawnego poprzez wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Docelowo zatem nie występuje świadczenie pieniężne, które mogłoby być uzyskane w zamian za inne świadczenie - w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie przedstawianego zdarzenia mamy do czynienia z nieekwiwalentnością czynności zapłaty podatku, co wyklucza jej zaliczenie do odpłatnej dostawy towarów określonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie C-36/16, postanowienie SN z dnia 14 listopada 2018 roku, sygn. akt I CSK 285/18, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 20 lipca 2017 roku, sygn. akt I SA/Go 189/17, wyrok NSA z dnia 27 lutego 2014 roku, sygn. akt I FSK 555/13, wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 roku, sygn. akt I FSK 141/12, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 13 lutego 2014 roku, sygn. akt I SA/Po 718/13, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 października 2012 roku sygn. akt III SA/Gl 1312/12, wyrok NSA z dnia 18 września 2012 roku, sygn. akt I FSK 1663/11, wyrok NSA z dnia 10 listopada 2011 roku, sygn. akt I FSK 1635/10, wyrok NSA z dnia 13 maja 2011 roku, sygn. akt I FSK 434/10, Uchwała Składu Siedmiu Sędziów NSA z 8 października 2007 roku, sygn. akt I FPS 2/07 oraz interpretacja indywidualna z dnia 23 marca 2020 roku, nr sprawy 0111-KDIB3-2.4012.44.2020.1.MGo, interpretacja indywidualna z dnia 16 marca 2020 roku, numer sprawy 0113.KDIPT1-1.4012.39.2020.1.MG i interpretacja indywidualna z dnia 1 grudnia 2017 roku, nr sprawy 0111-KDIB3-2.4012.597.2017.1.AR.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 17 marca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-1.4012.929.2020.3.KO, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Państwu 6 kwietnia 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
6 maja 2021 r. wnieśli Państwo skargę na interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której wnieśli Państwo o:
1. uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej;
2. rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi;
3. zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów niniejszego postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Skarga wpłynęła do mnie 11 maja 2021 r.
Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 849/21.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 7 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 2478/21 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok WSA w Gdańsku, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 7 maja 2025 r. (data wpływu do tut. Organu 1 września 2025 r.).
Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na mocy art. 66 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.):
Szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:
1)Skarbu Państwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa;
2) gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.
W myśl art. 66 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:
Przeniesienie następuje na wniosek podatnika:
1) w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, na podstawie umowy zawartej, za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego, a w przypadku gdy przedmiotem umowy jest przeniesienie akcji lub udziałów także za zgodą Prezesa Rady Ministrów, między starostą wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej a podatnikiem;
2) w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej między wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem.
Kwestie związane z przeniesieniem własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa lub gminy, powiatu czy województwa, były przedmiotem pytania prejudycjalnego. W dniu 11 maja 2017 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-36/16 dotyczący wykładni art. 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.; dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady).
W wyroku tym TSUE stwierdził, że „dostawa towarów jest dokonywana „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, tylko jeżeli pomiędzy dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru.
W niniejszej sprawie istnieje wprawdzie stosunek prawny między dostawcą nieruchomości a jej odbiorcą, taki jak stosunek łączący wierzyciela i dłużnika.
Jednakże obowiązek zapłaty spoczywający na podatniku jako na dłużniku z tytułu zobowiązania podatkowego względem organu podatkowego jako wierzyciela tego zobowiązania ma charakter jednostronny, ponieważ zapłata podatku przez tego podatnika skutkuje wyłącznie ustawowym wygaśnięciem tej zaległości, nawet jeśli dokonuje on tej zapłaty - jak w niniejszej sprawie - poprzez przekazanie nieruchomości.
W tym zakresie transakcji polegającej na przekazaniu w ramach zapłaty towaru, które to przekazanie ma na celu wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, nie można uznać za odpłatną transakcję w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT i nie może być ona objęta VAT.
Tym samym TSUE uznał, iż artykuł 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego lub jednostki samorządu terytorialnego takiego państwa, następujące, tak jak w postępowaniu głównym, tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów podlegającej podatkowi od wartości dodanej.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zalegają Państwo z zapłatą podatku od nieruchomości. Planują Państwo przekazać posiadaną na własność sieć kanalizacji deszczowej poborcy podatku - Gminie, celem wygaśnięcia zaległości podatkowej. Przenoszona na własność wartość sieci bądź jej części będzie odpowiadała wartości zaległości, a wartość ta będzie potwierdzona operatem szacunkowym. W przeszłości przysługiwało Państwu prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wytworzenia/nabycia sieci kanalizacji deszczowej, z którego to uprawnienia skorzystali Państwo, odliczając podatek od towarów i usług w całości.
Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy czynność przeniesienia z Państwa na Gminę własności sieci kanalizacji deszczowej w zamian za niezapłacony podatek od nieruchomości, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów lub usług.
Rozstrzygając ww. kwestię objętą Państwa pytaniem, należy mieć na uwadze stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku przedstawione w ww. wyroku z 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 849/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 7 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 2478/21, które, jako zapadłe w tej sprawie, wiążą Organ z mocy art. 153 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 849/21 stwierdził, że cyt.:
„(…) Kwestia sporna w rozważanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT czynność dokonana na podstawie art. 66 O.p. w postaci zbycia sieci kanalizacji deszczowej w zamian za wygaśnięcie zaległości podatkowej. (…)
W ocenie Sądu, zasadnie Skarżąca skonstatowała, że zbycie sieci kanalizacji deszczowej na rzecz Gminy w zamian za wygaśnięcie zaległości podatkowej nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż jest to szczególny sposób uiszczenia należności podatkowej realizowany w ramach umowy, której przedmiotem nie jest wymiana świadczeń wzajemnych stron. (…)
Zdaniem Sądu, prawidłowo Skarżąca przyjęła, że kluczowym z perspektywy rozstrzygnięcia winna być klasyfikacja charakteru czynności dokonywanej na podstawie art. 66 O.p. jako czynności cywilnoprawnej.
Zgodnie z tą regulacją, wygaśnięcie zobowiązania podatkowego jest możliwe nie tylko poprzez zapłatę podatku w formie pieniężnej, ale i przeniesienie własności posiadanych rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Gminy. Wskazana instytucja daje zatem możliwość wywiązania się z ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego w formie innej niż pieniężna, dzięki czemu zapłata podatku zostanie zaspokojona, a zobowiązanie podatkowe wygaśnie. Celem realizacji powyższego Gmina i podatnik zawierają umowę, w ramach której nie wymieniają świadczeń wzajemnych, a jedynie spełniony zostaje jednostronny obowiązek dłużnika podatkowego - w szczególny sposób - na co organ wyraża zgodę, przyjmując rzecz lub prawo na własność.
W ocenie Sądu, przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do sytuacji, w której przewidziane przez ustawodawcę formy uregulowania zaległości podatkowej nie są równorzędne, gdyż z wyboru formy uregulowania zaległości podatkowej innej niż pieniężna wynikałaby konieczność uiszczenia podatku VAT, czyli jednocześnie poboru podatku dodatkowego do podatku od nieruchomości - co prowadziłoby do podwójnego opodatkowania samej nieruchomości. Celem umowy, o której mowa w art. 66 O.p. nie jest realizacja obrotu gospodarczego, a wyłącznie publicznoprawnego poprzez wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Docelowo zatem nie występuje świadczenie pieniężne, które mogłoby być uzyskane w zamian za inne świadczenie - w rozumieniu ustawy o VAT. Na gruncie przedstawianego zdarzenia, w opinii Sądu, mamy zatem do czynienia z nieekwiwalentnością czynności zapłaty podatku, co wyklucza jej zaliczenie do odpłatnej dostawy towarów określonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Sąd aprobuje prezentowane przez Skarżącą stanowisko, że zawarcie na podstawie art. 66 § 1 i 2 O.p. umowy przenoszącej własność rzeczy lub praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe, stanowiące szczególny przypadek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ma charakter czynności cywilnoprawnej, a nie administracyjnoprawnej, wobec czego nie mają zastosowania do niej przepisy o postępowaniu administracyjnym. W szczególności odmowa przez organ administracji publicznej zawarcia tej umowy nie ma charakteru czynności administracyjnej o charakterze władczym, a jest jedynie przejawem cywilnoprawnej zasady swobody w zawieraniu umów. Ewentualnego charakteru administracyjnego można upatrywać wyłącznie w zakresie wyrażenia zgody przez stosowny organ na zawarcie umowy przeniesienia własności nieruchomości dokonana w trybie art. 66 O.p. Powyższe znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego z dnia 14 listopada 2018 roku, sygn. akt I CSK 285/18, gdzie wskazano, że umowa unormowana w art. 66 O.p. ma charakter cywilnoprawny, jednakie w swej istocie nie jest umową wzajemną ani odpłatną, a jedynie sposobem poboru i uiszczenia należnego podatku, szczególną przyczyną wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W ramach przedmiotowej umowy jednostka samorządu terytorialnego nie spełnia żadnego świadczenia, nie zwalnia podatnika z długu podatkowego ani nie udziela żadnej ulgi, lecz wykonuje swoje kompetencje w zakresie egzekwowania dochodów publicznych, przyjmując jednostronne świadczenie podatnika, który w ten sposób spełnia ciążące na nim zobowiązanie podatkowe. Odpowiada to cesze jednostronności i nieodpłatności podatku, który nie może być spełniany „w zamian” za inne świadczenie. W tym samym wyroku SN wskazał, iż przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika VAT na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, następujące tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi wymiany świadczeń wzajemnych ani odpłatnej transakcji w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE.
Kwestie związane z przeniesieniem własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa lub gminy, powiatu czy województwa, były przedmiotem pytania prejudycjalnego. W dniu 11 maja 2017 r. zapadł wyrok TSUE w sprawie C-36/16 dotyczący wykładni art. 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. W wyroku tym TSUE stwierdził, że dostawa towarów jest dokonywana „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, tylko jeżeli pomiędzy dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru. W niniejszej sprawie istnieje wprawdzie stosunek prawny między dostawcą nieruchomości a jej odbiorcą, taki jak stosunek łączący wierzyciela i dłużnika, jednakże obowiązek zapłaty spoczywający na podatniku jako na dłużniku z tytułu zobowiązania podatkowego względem organu podatkowego jako wierzyciela tego zobowiązania ma charakter jednostronny, ponieważ zapłata podatku przez tego podatnika skutkuje wyłącznie ustawowym wygaśnięciem tej zaległości, nawet jeśli dokonuje on tej zapłaty, jak w niniejszej sprawie poprzez przekazanie nieruchomości.
W tym zakresie transakcji polegającej na przekazaniu w ramach zapłaty towaru, które to przekazanie ma na celu wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, nie można uznać za odpłatną transakcję w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT i nie może być ona objęta VAT.
Tym samym TSUE uznał, iż artykuł 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego lub jednostki samorządu terytorialnego takiego państwa, następujące, tak jak w postępowaniu głównym, tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów podlegającej podatkowi od wartości dodanej.
Charakter cywilnoprawny powyższej czynności jest o tyle istotny, iż do umowy o przeniesienie własności nieruchomości zawartej w trybie art. 66 O.p., w zakresie tam nieuregulowanym, zastosowanie będzie miał Kodeks cywilny. Skoro zatem Dyrektor KIS klasyfikuje umowę zawartą w trybie art. 66 O.p. jako czynność wpisaną w katalog „wszelkich innych darowizn” w myśl art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, wówczas wykładni należałoby poddać pojęcie „darowizna” w zestawieniu z umową, której wola zawarcia legła u podstaw wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zgodnie bowiem z art. 889 pkt 1 K.c., nie stanowi darowizny bezpłatne przysporzenie, gdy zobowiązanie z bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu.
Przyjąć zatem należy, że przepisy o darowiźnie nie będą miały zastosowania do nieodpłatnych przysporzeń wynikających ze stosunków uregulowanych innymi przepisami o charakterze cywilnoprawnym. Jednocześnie za darowiznę - także w myśl art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nie sposób uznać czynności przeniesienia własności nieruchomości uregulowanej w art. 66 O.p., co prawidłowo przyjęła Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
W świetle powyższego Sąd uznał, że Dyrektor KIS dokonał błędnej interpretacji czynności z art. 66 O.p. jako wchodzącej w katalog „wszelkich innych darowizn”, ujętych w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Przy czym podkreślenia wymaga, że kwestia ewentualnego uprzedniego przysługiwania prawa do odliczenia podatku VAT jest całkowicie odrębną i niezależną od kwalifikacji umowy uregulowanej w art. 66 O.p. jako czynności nieodpłatnej.
Podsumowując Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu skutkującym jej usunięciem z obrotu prawnego, bowiem opiera się na dowolnych ustaleniach organu, niemających uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT może stanowić jedynie czynność prawna będąca darowizną; natomiast umowa cywilnoprawna uregulowana w art. 66 O.p. nie ma charakteru darowizny, zgodnie z art. 889 pkt 1 K.c. A zatem czynność przeniesienia własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązania podatkowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak ekwiwalentności świadczeń stron.”
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 2478/21 wskazał, że cyt.:
„(…) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko Strony, zaaprobowane przez WSA, jest prawidłowe.
3.5. Stosownie do art. 66 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów. Przeniesienie następuje na wniosek podatnika, a w przypadku o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej na piśmie między, wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem (art. 66 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej).
Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym były pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia (pkt 1) lub wszelkie inne darowizny (pkt 2) - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. (…)
3.8. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że niezasadny był zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez WSA art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w zw. z art. 66 Ordynacji podatkowej (zarzut I pkt 1 skargi kasacyjnej). Rację miał Sąd pierwszej instancji oraz Skarżąca, że czynność przeniesienia własności rzeczy lub prawa majątkowego na rzecz organu podatkowego w celu zaspokojenia zobowiązania podatkowego, taka jak opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynikało to wprost z powołanych orzeczeń TSUE i NSA.
Argumentacja DKIS opierała się na twierdzeniu, że skoro uprzednio Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego od nabycia lub wytworzenia przekazywanej instalacji deszczowej to zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT należy ją traktować jako odpłatną dostawę towaru. Wbrew twierdzeniom organu, przeniesienie własności w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, bez względu na to czy podatnik odliczył wcześniej podatek naliczony od wytworzenia czy zakupu tego towaru.
Trzeba zwrócić uwagę, że wątpliwości w tym zakresie rozwiał TSUE we wspomnianym wcześniej wyroku z dnia 11 maja 2017 r. Trybunał stwierdził bowiem, że nie można wykluczyć, że podatnik może dokonać w ramach swego statusu podatnika VAT odliczenia podatku naliczonego. W tym zakresie TSUE odwołał się do opinii Rzecznika Generalnego, wydanej w tej sprawie i wskazał, że: „nawet jeśli istnieje niebezpieczeństwo nieopodatkowanej ostatecznej konsumpcji, to jest ono jednak objęte przepisami art. 16 dyrektywy VAT” (pkt 38-39 wyroku z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie C-36/16).
W ww. opinii wskazano natomiast, że istnieje niebezpieczeństwo nieopodatkowanej ostatecznej konsumpcji, gdyby przekazanie świadczenia w naturze w miejsce zapłaty nie zostało potraktowane jako działalność gospodarcza, gdy podatnik dokonał już odliczenia podatku odnośnie przekazanego towaru. Jednakże temu niebezpieczeństwu zapobiegają w ramach systemu podatku od wartości dodanej art. 16, a także 26 Dyrektywy 112. W przypadku bowiem, gdy zapłata podatku za pomocą świadczeń w naturze nie stanowi działalności gospodarczej, wtedy z momentem przekazania w miejsce zapłaty przedmioty te zostają wyprowadzone z przedsiębiorstwa w celach innych niż prowadzona działalność. Na podstawie art. 16 Dyrektywy 112 zostaje przeprowadzona korekta dokonanego odliczenia podatku naliczonego, co w konsekwencji udaremnia powstanie nieopodatkowanej konsumpcji ostatecznej. Podatnik VAT jest wtedy traktowany jako osoba prywatna, która oddaje państwu przedmiot celem uregulowania zobowiązań podatkowych i w ten sposób zostaje zapewnione równe traktowanie płatności podatkowych wszystkich osób zobowiązanych do zapłaty podatku, niezależnie od tego czy osoby te jednocześnie są jeszcze podatnikami VAT (pkt 43-45 opinii Rzecznika Generalnego z dnia 16 lutego 2017 r. do sprawy C-36/16).
Z powyższego wynika zatem, że przeniesienie własności rzeczy na rzecz właściwego organu podatkowego celem uiszczenia podatku, w trybie art. 66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik odliczył podatek naliczony od nabycia, czy wytworzenia tej rzeczy, bowiem rzecz ta zostaje wyprowadzona z przedsiębiorstwa w innym celu niż prowadzona działalność gospodarcza. Uniknięciu powstania nieopodatkowanej konsumpcji ostatecznej służy zaś dokonanie korekty dokonanego odliczenia podatku naliczonego.”
Mając na uwadze przedstawiony opis prawy i wyrok WSA w Gdańsku z 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 849/21 oraz NSA w Warszawie z 7 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 2478/21 należy stwierdzić, że przeniesienie własności sieci kanalizacji deszczowej na rzecz Gminy w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej w związku z zaległościami podatkowymi z tytułu podatku od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż jest to szczególny sposób uiszczenia należności podatkowej realizowany w ramach umowy, której przedmiotem nie jest wymiana świadczeń wzajemnych stron. Nie ma przy tym znaczenia, czy odliczyli Państwo podatek naliczony od nabycia, czy wytworzenia tej rzeczy, bowiem rzecz ta zostaje wyprowadzona z przedsiębiorstwa w innym celu niż prowadzona działalność gospodarcza.
W związku z powyższym stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie pytań nr 2 i 3 została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej ww. wyrokiem WSA w Gdańsku z 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 849/21 tj. w dniu 17 marca 2021 r.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
POTRZEBUJESZ POMOCY?