Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.520.2025.2.SH

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem 3 listopada 2025 r. (data wpływu 6 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie praktyki lekarskiej (…) i jest podmiotem zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest opodatkowana na zasadach ryczałtu od dochodów spółek zgodnie z rozdziałem 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne: Pan C. - posiada (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, co stanowi 20% udziałów w kapitale zakładowym oraz Pani D. (dalej: „Zleceniobiorca”) - posiada (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, co stanowi 80% udziałów w kapitale zakładowym. Oboje wspólnicy pełnią funkcję członków zarządu z prawem samodzielnej reprezentacji Spółki.

Spółka planuje zawarcie ze Zleceniobiorcą umowy ramowej o współpracy w zakresie świadczenia usług (…). Spółka oraz Zleceniobiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art 11 a ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ Zleceniobiorca jest wspólnikiem Spółki posiadającym 80% udziałów w kapitale zakładowym oraz pełni funkcję członka zarządu Spółki. Powiązanie stron nie będzie miało jednak wpływu na warunki zawartej umowy o współpracy - zostaną one ustalone w taki sposób, jak gdyby były ustalane pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Zgodnie z treścią proponowanej umowy, Zleceniobiorca zobowiąże się do świadczenia usług (…) na rzecz pacjentów kierowanych przez Spółkę w gabinecie A. w B . Zleceniobiorca posiada uprawnienia do wykonywania zawodu lekarza (…) oraz bogate doświadczenie zawodowe. Jest cenioną specjalistką w swojej dziedzinie, co gwarantuje należyty poziom świadczonych usług. Ponosi ona osobistą odpowiedzialność za ewentualne błędy w sztuce lekarskiej i zobowiązuje się do posiadania ubezpieczenia OC w związku z wykonywaną praktyką (…). Zleceniobiorca będzie wykonywał czynności zgodnie z zasadami sztuki lekarskiej, prowadził dokumentację medyczną, dbał o interes Spółki i współpracował z personelem, a Spółka zapewni mu pomieszczenia, sprzęt i materiały niezbędne do wykonywania usług.

Umowa będzie przewidywała także obowiązek zachowania poufności w odniesieniu do informacji o Spółce i jej pacjentach oraz zakaz konkurencji, zgodnie z którym Zleceniobiorca nie otworzy gabinetu (…) ani nie podejmie współpracy w konkurencyjnej placówce w promieniu (…) km od gabinetu A. przez cały okres obowiązywania umowy.

Wynagrodzenie będzie ustalone na poziomie procentowym od wartości wykonanych usług (...), po odliczeniu kosztów aparatów (…), i będzie zbliżone do poziomu wynagrodzeń innych specjalistów w Klinice. Wysokość tego wynagrodzenia będzie kształtowana na podstawie dostępnej wiedzy i doświadczenia o wynagrodzeniach za tego rodzaju usługi na rynku usług (…) i nie będzie odbiegać od warunków rynkowych, zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT. Wynagrodzenie to będzie wypłacane niezależnie od wyników finansowych Spółki, na podstawie wystawionego przez Zleceniobiorcę rachunku lub faktury, w cyklach miesięcznych, z terminem płatności nie dłuższym niż 7 dni od dnia przedłożenia rachunku/faktury. Dokumentacja medyczna objęta będzie tajemnicą lekarską i nie będzie mogła być wynoszona poza siedzibę Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że w Spółce zatrudnieni są również inni lekarze (…) i specjaliści, z którymi podpisane zostały umowy o podobnym brzmieniu, tj. przewidujące analogiczne zasady współpracy, odpowiedzialności, wynagradzania i organizacji świadczenia usług. Celem planowanej współpracy jest nie tylko zapewnienie Spółce wykwalifikowanego specjalisty (…) lecz także rozwój i poszerzenie zakresu usług (…) świadczonych przez Spółkę. Dzięki współpracy z Zleceniobiorcą - posiadającą formalne uprawnienia i wysoką renomę w zawodzie lekarza (…) - Spółka będzie mogła oferować pacjentom kompleksową obsługę w obszarze (…), co zwiększy jej konkurencyjność na rynku usług (…). Współpraca umożliwi również pozyskanie nowych pacjentów oraz utrzymanie dotychczasowych poprzez zapewnienie im możliwości korzystania z usług (…) w jednej placówce. Dodatkowo, dzięki obowiązkowi kontynuowania rozpoczętych przypadków leczenia, Spółka zagwarantuje pacjentom ciągłość i bezpieczeństwo terapeutyczne, co w dłuższej perspektywie przełoży się na budowanie renomy i stabilnej pozycji rynkowej Spółki.

Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Zleceniobiorcy będzie ustalane na poziomie odpowiadającym warunkom rynkowym (dany procent wartości wykonanych usług (…) po odliczeniu kosztów aparatów) i niezależnym od wyników finansowych Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby w transakcji uczestniczyły podmioty niepowiązane, to i tak doszłoby do takiej transakcji, ponieważ usługi są niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania i rozwoju działalności Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 3 listopada 2025 r., doprecyzowując m.in. opis zdarzenia przyszłego, na poniższe pytania odpowiedzieli Państwo w następujący sposób:

Ad I pkt 1

 1. Od kiedy Państwa Spółka opodatkowana jest ryczałtem od dochodów spółek, tzw. estońskim CIT?

Odp.: Spółka opodatkowana jest ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estońskim CIT) od 1 września 2023 r.

Ad I pkt 2

2. Czy Wspólnik (Zleceniobiorca) Pani D. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą? Jeśli tak, to:

 a) Czy umowa ramowa o współpracy, którą planują Państwo zawrzeć z ww. Wspólnikiem będzie zawarta w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej? Jeżeli tak, to:

i. Od kiedy i na jakich zasadach opodatkowana jest jednoosobowa działalność gospodarcza Wspólnika, tj. Pani D. (czy jest to opodatkowanie na zasadach ogólnych, wg stawki liniowej, czy też ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych)? Czy ww. Wspólnik zamierza zmienić formę opodatkowania na inną (jaką) i kiedy?

ii. Co jest przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej ww. Wspólnika?

iii. Czy zakres prowadzonej przez ww. Wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej pokrywa się w całości z zakresem działalności prowadzonej przez Państwa, czy też obejmuje inny zakres? Jaki?

iv. Czy Wspólnik (Zleceniobiorca) świadczy usługi (…) na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych

Odp.: Na dzień złożenia wniosku (tj. 30 października 2025 r.) Wspólniczka (Zleceniobiorczyni) Pani D. nie prowadzi działalności gospodarczej.

a) Odp.: Umowa ramowa o współpracy będzie zawarta w ramach założonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Zleceniobiorczynię. Planowana forma opodatkowania to ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

i. Odp.: Zleceniobiorczyni nie ma zamiaru zmiany formy opodatkowania, ponieważ na dzień złożenia wniosku rozpoczęcie działalności jest dopiero planowane. Zleceniobiorczyni nie może jednak wykluczyć ewentualnych zmian formy opodatkowania w kolejnych latach, w szczególności w przypadku zmian legislacyjnych;

ii. Odp.: Podstawowym przedmiotem jej działalności gospodarczej będzie (…) - praktyka (…);

iii. Odp.: Zakres działalności Zleceniobiorczyni pokryje się z zakresem usług (…) Spółki, przy czym zakres działalności Spółki jako podmiotu leczniczego jest znacząco szerszy.

iv. Odp. Na dzień złożenia wniosku Wspólniczka nie świadczy usług na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów niepowiązanych jednak w przyszłości zamierza je świadczyć.

Ad I pkt 3

 3. Czy umowa ramowa o współpracy, którą planują Państwo zawrzeć z ww. Wspólnikiem, jest umową zlecenia lub inną (jaką?), a wynagrodzenie, które jest wypłacone Zleceniobiorcy stanowi wynagrodzenie z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (Proszę wskazać dokładnie jaki).

Jeżeli tak to, to czy suma wynagrodzeń i zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego z ww. tytułów wypłacanych w danym miesiącu ww. Wspólnikowi nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia, wypłacanego z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej?

Odp.: Planowana umowa będzie miała charakter cywilnoprawny realizowany w ramach działalności gospodarczej (B2B). Wynagrodzenie będzie wypłacane na podstawie wystawionych przez Zleceniobiorczynię faktur i nie będzie stanowiło przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa PIT).

Na dzień złożenia wniosku Zleceniobiorczyni nie wystawiła jeszcze żadnych faktur z tytułu planowanej Umowy.

Ad I pkt 4

 4. Czy przed planowanym zawarciem ze Wspólnikiem (Zleceniobiorcą) umowy ramowej o współpracy w zakresie świadczenia usług (…), Spółka nabywała podobne usługi od innych podmiotów? Jeśli tak, to w jakim okresie i od kogo? Jeśli tak, to dlaczego dokonali Państwo zmiany?

Odp.: Od ponad 10 lat Spółka nabywa usługi (...) od lekarzy prowadzących jednoosobowe działalności gospodarcze, przy czym liczba takich współpracujących specjalistów na przestrzeni ww. lat znacząco przekroczyła (…) osób. Współpraca ta odbywała się z podmiotami niepowiązanymi osobowo ani kapitałowo oraz stanowiła dla Spółki standardowy, utrwalony model organizacyjny zapewniający dostępność usług (...) dla jej pacjentów.

Aktualnie Spółka współpracuje z trzema lekarzami pełniącymi obowiązki (…). Planowana współpraca ze Wspólniczką stanowi jedynie rozszerzenie dostępności usług, odpowiedź na zwiększony popyt oraz konieczność skracania terminów leczenia. W żadnym stopniu nie będzie prowadziła do zmiany warunków współpracy z dotychczasowymi lekarzami ani ich zastępowania. Tak więc Spółka nie dokonała i nie planuje dokonywać redukcji współpracy z innymi specjalistami w związku z planowanym zaangażowaniem Wspólniczki.

Decyzja o poszerzeniu grona lekarzy-(…) wynika z bardzo ograniczonej podaży specjalistów (…) na lokalnym rynku oraz konieczności ich wieloletniego kształcenia oraz wdrożenia. Uzyskanie kwalifikacji na poziomie pozwalającym na samodzielne prowadzenie terapii (...) wymaga nie tylko ukończonej specjalizacji, lecz również odpowiedniego doświadczenia praktycznego. Spółka jest zmuszona aktywnie rozwijać dostępność kadrową, aby utrzymać wysoki standard usług oraz sprostać rosnącemu zapotrzebowaniu swoich pacjentów.

Wspólniczka, która będzie świadczyła usługi (...) jako Zleceniobiorczyni jest cenioną specjalistką w swojej dziedzinie, posiadającą ponadprzeciętne doświadczenie kliniczne, szeroką wiedzę merytoryczną i praktyczną, a także umiejętność wdrażania oraz szkolenia młodszych lekarzy. Będzie ona jedną z najbardziej doświadczonych osób w tym obszarze w strukturze Spółki, a jej kompetencje stanowić będą realną wartość dodaną dla podmiotu leczniczego.

Z uwagi na dynamiczny rozwój Spółki oraz rosnącą liczbę pacjentów, a także chęć dalszej ekspansji w zakresie usług (...), Spółka nie może sobie pozwolić na niekorzystanie z usług tak wysoko wykwalifikowanej specjalistki jedynie z uwagi na istniejące pomiędzy nimi powiązania osobowe. Zaniechanie współpracy prowadziłoby do ograniczenia możliwości rozwoju, wydłużenia terminów przyjęć pacjentów oraz utraty przewagi konkurencyjnej. Tym samym zawarcie umowy ze Wspólniczką pozostaje w najlepiej pojętym interesie gospodarczym i rynkowym Spółki.

Ograniczona podaż (…) oraz długi proces ich kształcenia sprawiają ponadto, że pozyskanie specjalistów z rynku lokalnego jest obiektywnie utrudnione, a w niektórych przypadkach niemożliwe.

Planowana współpraca jest zatem racjonalnie uzasadniona biznesowo, stanowi konsekwencję potrzeb organizacyjnych Spółki oraz jest zgodna z dotychczas stosowanym, utrwalonym modelem funkcjonowania podmiotu leczniczego.

Ad I pkt 5

 5. Czy wynagrodzenie, które będzie wypłacane na rzecz ww. Wspólnika Państwa Spółki z tytułu świadczenia przez niego usług (...) wskazanych we wniosku na rzecz Państwa Spółki nie będzie w rzeczywistości służyło dekapitalizowaniu tego podmiotu powiązanego?

Odp.: Według najlepszej wiedzy Spółki, wynagrodzenie wypłacane Wspólniczce z tytułu świadczenia usług (...) na rzecz Spółki nie posiada cech właściwych dekapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego PWN”, pojęcie „dokapitalizowanie” oznacza „zwiększenie kapitału przedsiębiorstwa poprzez wniesienie dodatkowych środków finansowych”. Termin ten odnosi się w szczególności do działań o charakterze korporacyjnym, typowych dla prawa spółek handlowych, takich jak podwyższenie kapitału zakładowego, wniesienie dopłat przez wspólników czy inne formy wzmacniania struktury kapitałowej danego podmiotu.

W rozpatrywanym przypadku brak jest elementów charakterystycznych dla mechanizmów kapitałowego zasilania spółki lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wspólniczkę. Transakcja ma charakter czysto usługowy (i jako taka powinna być traktowana), opiera się na faktycznym wykonywaniu świadczeń medycznych oraz stanowi element podstawowej działalności operacyjnej Spółki.

Model współpracy obejmujący zawarcie umowy cywilnoprawnej (B2B) pomiędzy podmiotem leczniczym, a lekarzem specjalistą jest powszechnie przyjętą praktyką rynkową w sektorze usług medycznych, w tym w szczególności w (…). Umowy tego rodzaju funkcjonują obecnie tak w samej Spółce, jak i w szerokim obrocie gospodarczym w sposób przeważający i zapewniają efektywne, transparentne oraz zgodne z art. 353¹ k.c. ukształtowanie stosunku prawnego w oparciu o swobodę umów.

Wynagrodzenie należne Wspólniczce stanowi ekwiwalent pieniężny za rzeczywiście wykonane świadczenia lecznicze w zakresie (…), jest kalkulowane w sposób transparentny, w oparciu o ustalony procent przychodów wygenerowanych leczeniem pacjentów i odpowiada standardom stosowanym wobec pozostałych lekarzy współpracujących ze Spółką. Wysokość wynagrodzenia jest zatem bezpośrednio powiązana z realnym wkładem pracy oraz liczbą przeprowadzonych terapii. W konsekwencji wydaje się, że nie można mu przypisać cech świadczenia o charakterze finansowania kapitałowego.

Przedmiotowe wynagrodzenie podlega bowiem pełnej ekwiwalentności świadczeń, a jego wypłata następuje wyłącznie w zakresie wykonanych usług medycznych, co odpowiada racjonalnym zasadom gospodarczym i pozostaje zgodne z praktyką rynkową.

Stanowi ono element normalnej działalności gospodarczej Spółki, związanej z koniecznością zapewnienia dostępności wysoko specjalistycznych usług medycznych dla pacjentów oraz zachowania odpowiedniego poziomu konkurencyjności podmiotu leczniczego na lokalnym rynku.

Ad I pkt 6

 6. Dlaczego zawarcie wymienionej we wniosku transakcji, tj. zawarcie ze Wspólnikiem (Zleceniobiorcą) umowy ramowej o współpracy w zakresie świadczenia usług (...) wskazanych we wniosku, na rzecz Państwa Spółki nastąpi właśnie ze Wspólnikiem?

Odp.: Planowane na dzień złożenia wniosku zawarcie umowy o współpracy ze Wspólniczką wynika z potrzeby zapewnienia odpowiedniej dostępności oraz jakości usług (...) świadczonych przez Spółkę. Wspólniczka legitymuje się najwyższym poziomem doświadczenia w zakresie (…) w strukturze podmiotu, co przekłada się na możliwość prowadzenia złożonych terapii, właściwego nadzoru merytorycznego oraz utrzymania standardów stosowanych w Spółce. Posiada również kompetencje w zakresie szkolenia innych lekarzy, co ma istotne znaczenie z uwagi na długotrwały proces przygotowania nowych specjalistów do samodzielnego udzielania świadczeń.

Decyzja o podjęciu współpracy pozostaje uzasadniona także sytuacją na lokalnym rynku pracy, na którym występuje niedobór doświadczonych (…), a ich pozyskanie jest obiektywnie utrudnione. Brak podjęcia współpracy z osobą o tak szerokich kwalifikacjach jedynie z uwagi na istniejące pomiędzy nimi powiązania osobowe skutkowałby ograniczeniem możliwości przyjmowania pacjentów oraz pogorszeniem dostępności świadczeń.

W konsekwencji zawarcie umowy ze Wspólniczką stanowi racjonalne i uzasadnione działanie biznesowe, ukierunkowane na zapewnienie ciągłości leczenia, prawidłowej organizacji pracy Spółki oraz utrzymanie standardów merytorycznych usług (...).

Ad I pkt 7 

 7. Czy do zawarcia transakcji, tj. zawarcia umowy współpracy w zakresie świadczenia usług (...) doszłoby również, i to na takich samych warunkach, gdyby ww. transakcja została zawarta z podmiotem niepowiązanym ze Spółką?

Odp.: Do zawarcia transakcji, tj. umowy współpracy w zakresie świadczenia usług (...), doszłoby również z podmiotem niepowiązanym ze Spółką, na analogicznych warunkach. Spółka w przeszłości wielokrotnie zawierała umowy tego rodzaju z lekarzami niepowiązanymi osobowo ani kapitałowo, przyjmując tożsame zasady rozliczeń, zakresu obowiązków oraz modelu współpracy. Aktualnie Spółka deklaruje gotowość do nawiązania współpracy z dodatkowymi specjalistami w tej dziedzinie, jednak ze względu na ograniczoną dostępność doświadczonych (…) na lokalnym rynku pracy pozyskanie kolejnych osób posiadających odpowiednie kompetencje jest obiektywnie utrudnione.

Ad I pkt 8

 8. Czy zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki?

Odp. Zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym wynika z faktycznych, obiektywnie uzasadnionych potrzeb biznesowych Spółki. W szczególności dotyczy to rosnącej liczby pacjentów korzystających z usług (...), konieczności skracania terminów leczenia, potrzeby zapewnienia ciągłości prowadzenia terapii oraz wymogu utrzymania odpowiedniej dostępności wysoko wykwalifikowanych specjalistów w warunkach ograniczonej podaży na lokalnym rynku pracy. Z uwagi na powyższe okoliczności zaangażowanie Wspólniczki stanowi racjonalne działanie gospodarcze, umożliwiające właściwą organizację świadczeń zdrowotnych oraz realizację celów operacyjnych podmiotu leczniczego.

Ad I pkt 9

 9. Czy i jakie transakcje inne niż nabywanie usług (...), są i będą dokonywane pomiędzy Państwem ze wskazanym we wniosku podmiotem powiązanym (Zleceniobiorcą)?

Odp.: Spółka nie przewiduje innych transakcji z Wspólnikiem jako podmiotem powiązanym poza nabywaniem usług (...), na warunkach analogicznych do obowiązujących w relacjach z innymi lekarzami.

Ad I pkt 10

10.Czy Wspólnik (Zleceniobiorca) z tytułu pełnionej w Państwa Spółce funkcji członka zarządu pobiera wynagrodzenie?

Odp.: Na dzień złożenia wniosku Wspólnik nie pobierał wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu.

Ad I pkt 11

11.Czy Wspólnik (Zleceniobiorca) funkcję tę pełni na podstawie umowy powołania, umowy o pracę, umowy zlecenia lub innej (jakiej)?

Odp. Funkcja członka zarządu pełniona jest na podstawie powołania.

Ad. I pkt 12

12.Jakie czynności wykonuje Wspólnik (Zleceniobiorca) Państwa Spółki jako członek zarządu, proszę opisać?

13.Odp.: W ramach pełnienia funkcji członka zarządu Wspólnik wykonuje m.in.:

- reprezentację Spółki,

- prowadzenie spraw Spółki,

- organizację i nadzór pracy personelu,

- udział w posiedzeniach zarządu i podejmowaniu uchwał.

Pytanie

Czy wynagrodzenie, które będzie wypłacane Zleceniobiorcy z tytułu wykonanych usług na rzecz Spółki, o których mowa we wniosku i na podstawie umowy zawartej w takim brzmieniu będą stanowiły dla Spółki ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu świadczonych ww. usług i na podstawie ww. umowy wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniobiorcy będącym podmiotem powiązanym, nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, w związku z wypłatą którego po stronie Spółki powstanie dochód podlegający opodatkowaniu o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający m.in. wysokości zysku netto przeznaczonego do wypłaty wspólnikom, wysokości ukrytych zysków, wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nadwyżce wartości rynkowej składników majątku w przypadku restrukturyzacji, zyskowi netto w razie zakończenia opodatkowania ryczałtem oraz wartości nieujawnionych operacji gospodarczych.

Stosownie do art 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem - bezpośrednio lub pośrednio - jest wspólnik lub podmiot powiązany z podatnikiem ustawodawca wskazał przykładowy katalog takich świadczeń (m.in. pożyczki, darowizny, wydatki na reprezentację, nadwyżki wartości rynkowej ponad cenę transakcyjną), przy czym katalog ten ma charakter otwarty.

Jednocześnie w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT przewidziano wyłączenia - np. wynagrodzenia ze stosunku pracy, powołania lub umów cywilnoprawnych (do określonego limitu), a także niektóre wydatki związane z używaniem składników majątku spółki. Wskazać należy, że w Objaśnieniach Ministra Finansów z 23 grudnia 2021 r. do Ryczałtu od dochodów spółek wskazano, że „za ukryte zyski nie mogą być uznane transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych, jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach, jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.

W dalszej części Objaśnień wskazano również, że „ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi, nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Szczególnie wnikliwej ocenie powinny podlegać usługi o charakterze niematerialnym, które są często wykorzystywane do czerpania zysków ze spółki w innej postaci niż dywidenda”.

A zatem wskazano wprost, że za ukryte zyski nie mogą być uznane transakcje zakupu i sprzedaży dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika, które są wykonywane na warunkach rynkowych i są niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem dana transakcja jest konieczna z punktu widzenia działalności spółki, a jej warunki odpowiadają tym, które ustaliłyby podmioty niepowiązane, nie powinna być kwalifikowana jako ukryty zysk.

Na gruncie ryczałtu od dochodów spółek, zgodnie z art. 28c pkt 1 w zw. z art. 11a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o CIT, podmiotami powiązanymi są m.in. wspólnicy spółki kapitałowej posiadający znaczący wpływ na podatnika. W analizowanym przypadku Zleceniobiorca (Pani D.) jest wspólnikiem Spółki posiadającym 80% udziałów oraz członkiem zarządu, co oznacza, że pozostaje z Wnioskodawcą w relacji podmiotów powiązanych.

Należy jednak wskazać, że w art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT przepis stanowi, że ukryty zysk stanowi nadwyżka wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji.

Z powyższego należy wywnioskować, iż za ukryty zysk może zostać uznana tylko taka transakcja, która zajdzie pomiędzy podmiotami powiązanymi i będzie charakteryzowała się nierynkowością cen. Tym samym, jeśli świadczenia wykonywane na rzecz Spółki przez Zleceniobiorcę będą odbywały się na warunkach rynkowych, zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, nie będzie można uznać ich za ukryte zyski.

W analizowanym przypadku świadczenia wykonywane przez Zleceniobiorcę (usługi (...)) stanowią element podstawowej działalności gospodarczej Spółki. Ich wykonywanie jest niezbędne do poszerzenia oferty usług (…) i pozyskania nowych pacjentów oraz rozwoju Spółki, która prowadzi działalność jako klinika (…). Wynagrodzenie za te świadczenia będzie ustalane na warunkach rynkowych (procentowo od wartości wykonanych usług (...) po odliczeniu kosztów aparatów) i z najlepszej dostępnej wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy może zostać uznane za rynkowe. Umowy przewidujące podobne warunki Spółka podpisuje również z podmiotami niepowiązanymi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy w ramach opisanej umowy o współpracy nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, lecz jest ekwiwalentem za realnie świadczone usługi mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności Spółki, ustalonym na warunkach rynkowych i niepowiązanym z prawem do udziału w zysku.

W podobnym stanie faktycznym (dotyczącym towarów, a nie usług) stanowisko to było już wielokrotnie prezentowane w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2023 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.72.2023.2.AS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2, ust. 3 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

 1. Opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający:

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

 3. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8) wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

 4. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

 a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

 b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 1) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wynagrodzenie, które będzie wypłacane Zleceniobiorcy z tytułu wykonanych usług na rzecz Spółki, o których mowa we wniosku i na podstawie umowy zawartej w takim brzmieniu będą stanowiły dla Spółki ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Jak wynika z treści powołanego powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 21, opisującym sytuację, w której X Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Państwa na rzecz podmiotu powiązanego, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy, o której mowa we wniosku, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy i uzupełnieniu wniosku Spółka planuje zawarcie ze Zleceniobiorcą umowy ramowej o współpracy w zakresie świadczenia usług (...). Spółka oraz Zleceniobiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art 11 a ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ Zleceniobiorca jest wspólnikiem Spółki posiadającym 80% udziałów w kapitale zakładowym oraz pełni funkcję członka zarządu Spółki.

Wskazali Państwo również, że powiązanie stron nie będzie miało wpływu na warunki zawartej umowy o współpracy - zostaną one ustalone w taki sposób, jak gdyby były ustalane pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.

Umowa ramowa o współpracy będzie zawarta w ramach założonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Zleceniobiorczynię. Planowana forma opodatkowania to ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wynagrodzenie będzie ustalone na poziomie procentowym od wartości wykonanych usług (...), po odliczeniu kosztów aparatów (...), i będzie zbliżone do poziomu wynagrodzeń innych specjalistów w Klinice. Wysokość tego wynagrodzenia będzie kształtowana na podstawie dostępnej wiedzy i doświadczenia o wynagrodzeniach za tego rodzaju usługi na rynku usług (…) i nie będzie odbiegać od warunków rynkowych, zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT. Wynagrodzenie to będzie wypłacane niezależnie od wyników finansowych Spółki, na podstawie wystawionego przez Zleceniobiorcę rachunku lub faktury, w cyklach miesięcznych, z terminem płatności nie dłuższym niż 7 dni od dnia przedłożenia rachunku/faktury.

Zakres działalności Zleceniobiorczyni pokryje się z zakresem usług (...) Spółki, przy czym zakres działalności Spółki jako podmiotu leczniczego jest znacząco szerszy.

Na dzień złożenia wniosku Wspólniczka nie świadczy usług na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów niepowiązanych jednak w przyszłości zamierza je świadczyć.

Aktualnie Spółka współpracuje z trzema lekarzami pełniącymi obowiązki (…). Planowana współpraca ze Wspólniczką stanowi jedynie rozszerzenie dostępności usług, odpowiedź na zwiększony popyt oraz konieczność skracania terminów leczenia. W żadnym stopniu nie będzie prowadziła do zmiany warunków współpracy z dotychczasowymi lekarzami ani ich zastępowania. Tak więc Spółka nie dokonała i nie planuje dokonywać redukcji współpracy z innymi specjalistami w związku z planowanym zaangażowaniem Wspólniczki.

Decyzja o poszerzeniu grona lekarzy-(…) wynika z bardzo ograniczonej podaży specjalistów (…) na lokalnym rynku oraz konieczności ich wieloletniego kształcenia oraz wdrożenia. Uzyskanie kwalifikacji na poziomie pozwalającym na samodzielne prowadzenie terapii (...) wymaga nie tylko ukończonej specjalizacji, lecz również odpowiedniego doświadczenia praktycznego. Spółka jest zmuszona aktywnie rozwijać dostępność kadrową, aby utrzymać wysoki standard usług oraz sprostać rosnącemu zapotrzebowaniu swoich pacjentów.

Wspólniczka, która będzie świadczyła usługi (...) jako Zleceniobiorczyni jest cenioną specjalistką w swojej dziedzinie, posiadającą ponadprzeciętne doświadczenie kliniczne, szeroką wiedzę merytoryczną i praktyczną, a także umiejętność wdrażania oraz szkolenia młodszych lekarzy. Będzie ona jedną z najbardziej doświadczonych osób w tym obszarze w strukturze Spółki, a jej kompetencje stanowić będą realną wartość dodaną dla podmiotu leczniczego.

Z uwagi na dynamiczny rozwój Spółki oraz rosnącą liczbę pacjentów, a także chęć dalszej ekspansji w zakresie usług (...), Spółka nie może sobie pozwolić na niekorzystanie z usług tak wysoko wykwalifikowanej specjalistki jedynie z uwagi na istniejące pomiędzy nimi powiązania osobowe. Zaniechanie współpracy prowadziłoby do ograniczenia możliwości rozwoju, wydłużenia terminów przyjęć pacjentów oraz utraty przewagi konkurencyjnej. Tym samym zawarcie umowy ze Wspólniczką pozostaje w najlepiej pojętym interesie gospodarczym i rynkowym Spółki.

Ograniczona podaż (…) oraz długi proces ich kształcenia sprawiają ponadto, że pozyskanie specjalistów z rynku lokalnego jest obiektywnie utrudnione, a w niektórych przypadkach niemożliwe.

Planowana współpraca jest zatem racjonalnie uzasadniona biznesowo, ukierunkowana jest na zapewnienie ciągłości leczenia, prawidłowej organizacji pracy Spółki oraz utrzymanie standardów merytorycznych usług (...), stanowi konsekwencję potrzeb organizacyjnych Spółki oraz jest zgodna z dotychczas stosowanym, utrwalonym modelem funkcjonowania podmiotu leczniczego.

Zawarcie transakcji z podmiotem powiązanym wynika z faktycznych, obiektywnie uzasadnionych potrzeb biznesowych Spółki. W szczególności dotyczy to rosnącej liczby pacjentów korzystających z usług (...), konieczności skracania terminów leczenia, potrzeby zapewnienia ciągłości prowadzenia terapii oraz wymogu utrzymania odpowiedniej dostępności wysoko wykwalifikowanych specjalistów w warunkach ograniczonej podaży na lokalnym rynku pracy. Z uwagi na powyższe okoliczności zaangażowanie Wspólniczki stanowi racjonalne działanie gospodarcze, umożliwiające właściwą organizację świadczeń zdrowotnych oraz realizację celów operacyjnych podmiotu leczniczego.

Ponadto według najlepszej wiedzy Spółki, wynagrodzenie wypłacane Wspólniczce z tytułu świadczenia usług (...) na rzecz Spółki nie posiada cech właściwych dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Transakcja ma charakter czysto usługowy (i jako taka powinna być traktowana), opiera się na faktycznym wykonywaniu świadczeń medycznych oraz stanowi element podstawowej działalności operacyjnej Spółki.

Model współpracy obejmujący zawarcie umowy cywilnoprawnej (B2B) pomiędzy podmiotem leczniczym, a lekarzem specjalistą jest powszechnie przyjętą praktyką rynkową w sektorze usług medycznych, w tym w szczególności w (…). Umowy tego rodzaju funkcjonują obecnie tak w samej Spółce, jak i w szerokim obrocie gospodarczym w sposób przeważający i zapewniają efektywne, transparentne oraz zgodne z art. 353¹ k.c. ukształtowanie stosunku prawnego w oparciu o swobodę umów.

Wynagrodzenie należne Wspólniczce stanowi ekwiwalent pieniężny za rzeczywiście wykonane świadczenia lecznicze w zakresie (…), jest kalkulowane w sposób transparentny, w oparciu o ustalony procent przychodów wygenerowanych leczeniem pacjentów i odpowiada standardom stosowanym wobec pozostałych lekarzy współpracujących ze Spółką. Wysokość wynagrodzenia jest zatem bezpośrednio powiązana z realnym wkładem pracy oraz liczbą przeprowadzonych terapii. W konsekwencji wydaje się, że nie można mu przypisać cech świadczenia o charakterze finansowania kapitałowego.

Przedmiotowe wynagrodzenie podlega bowiem pełnej ekwiwalentności świadczeń, a jego wypłata następuje wyłącznie w zakresie wykonanych usług medycznych, co odpowiada racjonalnym zasadom gospodarczym i pozostaje zgodne z praktyką rynkową.

Stanowi ono element normalnej działalności gospodarczej Spółki, związanej z koniecznością zapewnienia dostępności wysoko specjalistycznych usług medycznych dla pacjentów oraz zachowania odpowiedniego poziomu konkurencyjności podmiotu leczniczego na lokalnym rynku.

Jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku, a dokonywanych przez jednoosobową działalność gospodarczą wspólnika z podmiotem powiązanym powyższej transakcji będzie spełniać warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami powiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki, czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości, świadczenia usług).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

W świetle powyższego wynagrodzenie, które będzie wypłacane Zleceniobiorcy, będącym podmiotem powiązanym z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki, o których mowa we wniosku i na podstawie umowy zawartej w takim brzmieniu nie będą stanowiły dla Spółki ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jej wydanie wystąpił, zatem nie jest ona wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.