Interpretacja indywidualna z dnia 12 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.466.2025.2.AG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na notariusza, związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną, mogą Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na wezwanie – uzupełnili Państwo wniosek – pismem z 13 listopada 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką powstałą z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną. Przekształcenie zostało przeprowadzone w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.), dalej: k.s.h. Przekształcenie to, polega na modyfikacji ustrojowej (typu) spółki bez zmiany przedmiotu jej działalności i bez zmiany wspólników.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się spółką komandytowo-akcyjną z chwilą wpisu spółki komandytowo-akcyjnej do krajowego rejestru sądowego (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreślił spółkę przekształcaną, czyli spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 553 § 3 k.s.h. wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stali się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto przepis art. 553 k.s.h., regulujący tzw. sukcesję generalną, stanowi, że spółce przekształconej (spółce komandytowo-akcyjnej) przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o przyznaniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

W wyniku dokonanego przekształcenia nastąpiła kontynuacja bytu prawnego podmiotu przekształcanego i zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność prowadzi, jako osobowa spółka handlowa innego typu.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia ponosiła niezbędne i uzasadnione ekonomicznie wydatki i opłaty na czynności notarialne związane z procesem przekształcenia.

Ponadto należy zastrzec, że podmiot przekształcany, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadziła księgi rachunkowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). Równocześnie podmiot przekształcony, czyli spółka komandytowo-akcyjna ma również obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie wyżej wskazanej ustawy.

W uzupełnieniu wniosku, wskazali Państwo, że:

1)Wydatki na notariusza obejmowały wymagane przepisami prawa czynności zmierzające do przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną. Forma aktu notarialnego dla podjętych czynności jest wymagana przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa. W formie aktu notarialnego zostały podjęte następujące czynności:

-protokół nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników;

-uchwała w przedmiocie wyboru przewodniczącego zgromadzenia;

-uchwała w przedmiocie przyjęcia porządku obrad;

-uchwała w przedmiocie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną i wyrażenia zgody na przyjęcie statutu spółki.

2)Wydatki, o których mowa we wniosku o interpretację zostały poniesione 28 stycznia 2025 r. Podmiotem, który poniósł wydatki była spółka przekształcana, a zatem Wnioskodawca działający w formie prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

3)Wydatki zostały udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez notariusza.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na notariusza, które były związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, wydatki poniesione na notariusza związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.), dalej u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Wydatki poniesione na czynności notarialne przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia w spółkę komandytowo-akcyjną z punktu widzenia spółki przekształcanej będącej osobą prawną należy rozpatrywać przy zastosowaniu normy ogólnej zawartej wyżej przywołanym przepisie. Mogą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym lub spodziewanym przychodem, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródeł przychodów oraz zostały należycie udokumentowane, a ich poniesienie wykazano w sposób niebudzący wątpliwości.

W przedstawianym stanie faktycznym, koszty notarialne związane z przekształceniem formy prawnej podmiotu gospodarczego są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo jako koszty ogólnego funkcjonowania spółki handlowej. Są w danej chwili konieczne do prawidłowego, zgodnego z wymogami obowiązującego prawa funkcjonowania podmiotu gospodarczego.

W Państwa opinii, wydatki te, dotyczą całokształtu działalności, gwarantują powstawanie i utrzymywanie źródeł przychodów i są uzasadnione pod względem ekonomicznym. Są one przejawem dążenia do rozwoju przedsiębiorstwa, jego przekształcenia w celu intensyfikacji dotychczasowej działalności i wypracowania nowych korzystnych strategii rozwoju.

Wydatki te, spełniają z drugiej strony, przesłankę poniesienia w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, ponieważ ich uzasadnieniem jest dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych przykładowo z nietrafnymi decyzjami finansowymi bądź kwestiami odpowiedzialności za zobowiązani spółki.

Ponadto kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną reguluje art. 93a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.), dalej: o.p., zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W związku z powyższym koszty notariusza związane z przekształceniem, poniesione przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed dniem przekształcenia, stanowią koszty uzyskania przychodu dla spółki przekształconej, czyli spółki komandytowo-akcyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH:

Art. 553 § 1 ww. ustawy stanowi, że:

Stosownie do treści art. 553 § 2 KSH:

W myśl art. 553 § 3 KSH:

Z powyższych przepisów wynika, że spółka przekształcona staje się co do zasady kontynuatorem praw i obowiązków przysługujących spółce przekształcanej.

Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych w zakresie obowiązku podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W myśl art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Natomiast § 2 pkt 1 tego artykułu stanowi, że:

Brzmienie powołanych wyżej przepisów wskazuje, że powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej spółka osobowa wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (sukcesja generalna).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „UOR”, na potrzeby przekształcenia spółki handlowej wymagane jest zamknięcie ksiąg rachunkowych:

Przy czym, art. 552 KSH:

Jak wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia, spółka komandytowo-akcyjna powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie zostało przeprowadzone w trybie art. 551 KSH, a zgodnie z art. 553 § 3 KSH wspólnicy spółki przekształcanej stali się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka przekształcana poniosła koszty notarialne przekształcenia. Wydatki, o których mowa we wniosku zostały potwierdzone fakturą z 28 stycznia 2025 r. Jak wynika z KRS wpis przekształcenia został dokonany w Rejestrze 28 lutego 2025 r.

Mają Państwo wątpliwości, czy jako spółka przekształcona, mogą Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, wydatki poniesione na obsługę notarialną przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną, poniesione przez Spółkę przekształcaną (Spółkę z o.o.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 287 ze zm, dalej: „ustawa o CIT”):

A zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny.

Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu − każdorazowo spoczywa na podatniku.

Nie ulega wątpliwości, że koszty transformacji, w tym przypadku przekształcenia, pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym lub spodziewanym przychodem, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Ponadto spełniają pozostałe warunki uznania ich za koszt uzyskania przychodu oraz nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednakże, dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

-bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód − art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT),

-inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie − art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o CIT który stanowi, że:

Przy czym, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, należy stwierdzić, że wskazane we wniosku wydatki mają charakter kosztów pośrednich. Nie sposób ich bowiem powiązać z konkretnymi przychodami uzyskiwanymi przez Państwa.

Biorąc pod uwagę, że Spółka przekształcona została wpisana do KRS 28 lutego 2025 r., a wskazany we wniosku wydatek został poniesiony przez Spółkę przekształcaną i potwierdzony fakturą wystawioną 28 stycznia 2025 r., jak również, że w związku z przekształceniem spółka przekształcana obowiązana jest zamknąć księgi rachunkowe, stwierdzić należy, iż wydatek ten powinien zostać rozpoznany przez Spółkę przekształcaną, a więc Spółkę z o.o. w dacie ujęcia tego wydatku w księgach rachunkowych.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że wydatki związane z czynnościami notarialnymi, poniesione przez Spółkę przekształcaną, stanowią koszty uzyskania przychodu dla spółki przekształconej, czyli spółki komandytowo-akcyjnej.

A zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.