Interpretacja indywidualna z dnia 12 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.511.2025.4.EWJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia Doradcy prawnego, wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez spółkę serwisową).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2025 r. (data wpływu w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz polskim rezydentem podatkowym (podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów). Spółka posiada pełne prawo do odliczenia VAT – jej główna sprzedaż stanowi sprzedaż opodatkowaną VAT w Polsce bądź sprzedaż dającą prawo do odliczenia VAT.

Spółka jest jedną ze spółek, których pośrednim udziałowcem jest fundusz inwestycyjny (…) (…). Spółki te zostały powołane do realizacji inwestycji (…).

Aktualnie Spółka, wraz z innymi podmiotami powiązanymi, w tym z pośrednim udziałowcem Spółki, rozważa opcje strategiczne ukierunkowane na m.in. restrukturyzację finansowania i kapitałów własnych celem dalszego rozwoju działalności operacyjnej (i optymalizacji bilansu i/lub rachunku wyników Spółki). Jednymi z rozważanych opcji jest albo całkowita sprzedaż udziałów w Spółce (bezpośrednio lub pośrednio) na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego albo częściowa sprzedaż udziałów w Spółce (bezpośrednio lub pośrednio) na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego albo też refinansowanie zobowiązań Spółki (wobec banków i względnie wobec udziałowców) poprzez zaciągnięcie nowego finansowania zewnętrznego (dalej: Transakcja). Analogiczne plany są rozważane wobec pozostałych spółek celowych (operacyjnych) prowadzących podobną działalność gospodarczą do Spółki (…).

Reorganizacja struktury finansowania i/lub struktury udziałowców Spółki (potencjalnie sprzedaż 100% udziałów w polskich podmiotach) ,jest dla Spółki istotne m.in. ze względu na następujące warunki ekonomicznie:

• pozyskanie dodatkowego finansowania m.in. dla dalszego rozwoju, modernizacji instalacji, etc.,

• potencjalnie korzystniejsze warunki finansowania,

• potencjalne synergie kosztowe i przychodowe,

• potencjalny dostęp do nowych segmentów rynku,

• dostęp do know-how biznesowego, w tym do technologii IT.

W każdym z rozważanych przypadków, żeby skutecznie przeprowadzić reorganizację struktury finansowania i/lub struktury udziałowców Spółki niezbędne będzie poniesienie określonych kategorii kosztów, w szczególności kosztów doradcy transakcyjnego (lub finansowego), kosztów doradcy prawnego kosztów przygotowania procesu VDD, kosztów przygotowania VDR (dla potrzeb procesu VDD). Poniżej szczegółowo opisano zakres czynności i charakter kosztów, jakie powinny zostać poniesione.

Z uwagi na fakt, że wskazany proces reorganizacji struktury finansowania i/lub struktury udziałowców będzie dotyczyć Spółki oraz innych spółek powiązanych ze Spółką (spółek celowych), planowane jest, żeby wskazane powyżej kategorie kosztów zostały poniesione przez wybraną spółkę z grupy – spółkę serwisową, zapewniającą bieżące wsparcie doradcze i zarządcze dla Spółki oraz innych spółek powiązanych ze Spółką (spółek celowych), a następnie (po finalnym zakończeniu procesu), koszty te miałyby zostać „przeniesione” (w formie refaktury, względnie faktury obejmującej również inne usługi realizowane przez spółkę celową) na Spółkę i inne spółki celowe, zgodnie z wybranym (najbardziej miarodajnym) kluczem alokacji. Oznacza to, iż wskazane kategorie Spółka i pozostałe spółki celowe zostałyby finalnie obciążane kosztami usług podmiotów zewnętrznych (koszty doradcy transakcyjnego (lub finansowego), koszty, doradcy prawnego, koszty przygotowania procesu VDD, koszty przygotowania VDR) poprzez refakturę realizowaną przez spółkę serwisową (z grupy).

Umowy na wskazane kategorie usług zostałyby zawarte przez zewnętrznych doradców (dostawców), spółkę serwisową (niejako działającą na rzecz spółek celowych), Spółkę i pozostałe spółki celowe, a potencjalnie również przez udziałowca Spółki (ze względu na kwestie poufności). Niemniej jednak fakturowanie byłoby realizowane na rzecz spółki serwisowej (polska spółka kapitałowa, podatnik VAT, świadcząca usługi wsparcia), a następnie (przez spółkę serwisową) na rzecz Spółki i spółek celowych (jako podmioty najbardziej zainteresowane i zaangażowane we wskazany proces reorganizacji). Poniżej przedstawiono bardziej szczegółowy opis świadczeń, jakie mogą być nabywane przez spółkę serwisową i refakturowane na Spółkę i spółki celowe.

Doradca transakcyjny

Zostanie zawarta umowa z zewnętrznym doradcą (dalej: Doradca transakcyjny), celem wsparcia działań Spółki (oraz pozostałych spółek celowych) w zakresie pozyskania nowego inwestora zainteresowanego nabyciem pakietu udziałów Spółki i/lub identyfikacji instytucji finansowych zainteresowanych refinansowaniem Spółki. Doradca transakcyjny jest polską spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą i zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny.

W ramach umowy Doradca wykona następujące usługi:

1. przygotowanie procesu pozyskania inwestora, w tym:

• omówienie oczekiwań Spółki, opracowanie strategii i harmonogramu procesu,

• przygotowanie listy inwestorów,

• przygotowanie dokumentów transakcyjnych (np. memorandum informacyjne, model finansowy, optymalizacja planu biznesowego, informacja o potencjalnej inwestycji, umowa o zachowaniu poufności, prezentacja zarządu, zasady uczestnictwa w procesie oraz składania ofert, inne dodatkowe analizy i materiały),

2. zainicjowanie procesu pozyskania inwestora, w tym:

• nawiązanie kontaktu z wybranymi z inwestorami z zaprezentowanej listy i przedstawienie Transakcji,

• negocjacje umów o zachowaniu poufności,

• kontakt z inwestorami oraz przedstawienie dokumentów związanych z Transakcją,

• przedstawienie podsumowań, doradztwo w strategii, organizacja spotkań, analiza złożonych ofert oraz wsparcie w wyborze inwestora,

3. koordynacja badania due diligence, w tym wsparcie w negocjacjach, przygotowaniu zestawu dokumentów, koordynacja prac inwestorów oraz zespołów doradczych, wsparcie Spółki w kontaktach z inwestorem oraz analizie zebranych ofert.

4. negocjacje i zamknięcie transakcji, w tym:

• współpraca z doradcami prawnymi w przygotowaniu dokumentacji transakcyjnej,

• wsparcie w negocjacjach warunków Transakcji oraz przy podpisaniu umów transakcyjnych ,

• wsparcie w uzyskaniu wymaganych zezwoleń korporacyjnych i regulacyjnych niezbędnych do zamknięcia transakcji, a także wsparcie w innych czynnościach niezbędnych dla tego celu.

Wynagrodzenie Doradcy transakcyjnego za świadczenie powyższych usług będzie uzależnione wyłącznie od efektu. Jeśli proces pozyskania inwestora (względnie proces refinansowania) zakończy się sukcesem, Doradca transakcyjny otrzyma wynagrodzenie (na podstawie faktury VAT wystawionej przez Doradcę transakcyjnego, na której będzie naliczony polski VAT), którego wysokość jest skorelowana z wartością Transakcji.

Doradca prawny

Analogicznie zostanie zawarta umowa z zewnętrznymi doradcami prawnymi (dalej: Doradca prawny), celem uzyskania stosownego wsparcia działań Spółki (oraz pozostałych spółek) przez wyspecjalizowane podmioty w toku procesu pozyskiwania nowego inwestora i sprzedaży pakietu udziałów. Doradcy prawni będą podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. W ramach umów Doradcy prawni wykonają następujące usługi:

• wsparcie w zakresie bieżących kontaktów z potencjalnymi inwestorami, obsługa i koordynacja wymiany oświadczeń między stronami transakcji,

• przygotowanie dokumentacji transakcyjnej (umowy o zachowaniu poufności, umowy zakupu akcji, umowy finansowe itp.),

• wsparcie w negocjowaniu warunków transakcji (na podstawie stosownych umocowań),

• przygotowanie rekomendacji dotyczących optymalnej struktury transakcji,

• pozostałe bieżące doradztwo prawne i wsparcie organizacyjne związane z Transakcją.

Wykonane usługi zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez wykonawców (Doradców prawnych).

Usługi VDD

Planowane jest również zawarcie z zewnętrznymi doradcami, m.in. komercyjnymi, technicznymi, księgowymi, podatkowymi, prawnymi, finansowymi oraz ubezpieczeniowymi, celem przeprowadzenia badania due diligence Spółki i pozostałych spółek (tzw. vendor due diligence) (dalej: Usługi VDD). Zakres usług obejmie analizę sytuacji Spółki i przedstawienie informacji o Spółce (w zakresie komercyjnym, technicznym, prawnym, ubezpieczeniowym, finansowym, księgowym i podatkowym) dla potrzeb procesu pozyskania inwestora/wyjścia z inwestycji. Informacja ta będzie przedstawiona w formie raportu (do analizy przez potencjalnego inwestora względnie przez instytucje finansowe), na podstawie którego inwestor będzie mógł ocenić zasadność inwestycji w Spółkę (lub refinansowania zobowiązań), w tym zdefiniować wstępnie plan integracji, synergii, alternatywnych ścieżek rozwoju, optymalizacji przychodów i kosztów, czy innego sposobu budowania wartości.

Zewnętrzni dostawcy Usług VDD będą zarejestrowanym dla celów VAT podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Usługi VDD zostaną udokumentowane fakturami.

Usługi VDR

W związku z Transakcją planowane jest również zawarcie umów dotyczących nabycia usług VDR (ang. Virtual Data Room, tj. elektroniczne repozytorium dokumentów, dalej: Usługi VDR). Zewnętrzny dostawca Usług VDR będzie zarejestrowanym dla celów VAT podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Usługi VDR zostaną udokumentowane fakturami. Usługi obejmą przygotowanie i płynną obsługę platformy VDR, za pomocą której możliwe będzie udostępnianie dokumentów dotyczących Transakcji (tj. m.in. dokumentacji due diligence, w tym raportów z Usług VDD, informacji na temat Spółki oraz dokumentacji transakcyjnej) pomiędzy Spółką a innymi podmiotami, w warunkach zapewniających bezpieczny i efektywny dostęp do tych dokumentów.

Wydatki z tytułu wynagrodzenia doradców świadczących ww. usługi (Doradca prawny i Doradca transakcyjny) oraz wydatki z tytułu nabycia Usług VDD i Usług VDR pozostają w związku z ogólną działalnością Spółki, tj. pośrednio będą miały wpływ na przeprowadzenie Transakcji i pozyskanie przez nowego inwestora i/lub refinansowanie, co z kolei powinno pozwolić na dalszy stabilny rozwój Spółki i utrzymanie sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT (z zamiarem optymalizacji i rozwoju tej sprzedaży, rozwoju nowych produktów, itd.). Opisane usługi nabywane przez Spółkę w związku z Transakcją mają związek wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi VAT .

Przedmiotowym wnioskiem o interpretację Spółka zamierza potwierdzić możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów i możliwość odliczenia VAT w odniesieniu do wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia Doradcy prawnego i wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (rozliczonych za pośrednictwem spółki serwisowej, tj. refakturowanych przez spółkę serwisową). Dla potrzeb niniejszego wniosku o interpretację przyjmuje się założenie, że wynagrodzenia doradców będą płacone na podstawie faktury VAT i nie będą nie jest objęte ograniczeniem (jako koszt) określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP oraz ograniczeniem (w zakresie VAT naliczonego) określonym w art. 88 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z 12 listopada 2025 r. wskazali Państwo, iż:

-Na fakturach dokumentujących usługi będą widniały jako nabywca dane spółki serwisowej, która to później wystawi fakturę/faktury dokumentujące wskazane we Wniosku usługi z wykazanym podatkiem VAT, na dane (…) sp. z o.o. jako nabywcy.

-Spółka serwisowa będzie nabywała usługi Doradcy transakcyjnego, usługi Doradcy prawnego, Usługi VDD i Usługi VDR we własnym imieniu, ale na rzecz Spółki.

-Przedmiotowa Transakcja, w zależności od uzgodnień komercyjnych takich jak preferencje zewnętrznego inwestora, wymogi instytucji finansujących, etc., będzie polegać na sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów:

a) bezpośrednio - poprzez sprzedaż udziałów w (…) sp. z o.o. przez obecnego właściciela lub

b) pośrednio - poprzez sprzedaż udziałów w jedynym wspólniku (…) sp. z o.o.

Pytanie

Czy, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia Doradcy prawnego, wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez polską spółkę serwisową)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia Doradcy prawnego, wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez polską spółkę serwisową).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu:

• musi zostać poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

• musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów (racjonalny charakter),

• musi mieć charakter definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

• jest właściwie udokumentowany,

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP), pod warunkiem, że zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością podatnika, jako wydatków gospodarczo uzasadnionych, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub prowadzi do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów i praktyką organów podatkowych, cel poniesionego wydatku musi mieć charakter zobiektywizowany i zmierzać do odpowiedzi na pytanie, czy oznaczony wydatek daje się „racjonalnie” powiązać z uzyskanym lub oczekiwanym przychodem. Kosztami uzyskania przychodów będą, więc wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeśli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek, poza wskazanymi w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu (patrz m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 671/04).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów są m.in. racjonalnie poniesione koszty związane z funkcjonowaniem podatnika i koszty organizacyjne podatnika, mimo że wydatki tego rodzaju nie zmierzają bezpośrednio do uzyskania przychodu. Do tej kategorii wydatków powinny również należeć wydatki związane z pozyskaniem (nowego) inwestora.

Racjonalność poniesienia kosztu wynagrodzenia doradców

Jak wskazano powyżej, wynagrodzenie Doradcy transakcyjnego, Doradcy prawnego oraz wynagrodzenie za Usługi VDD i Usługi VDR to koszty niezbędne aby proces pozyskania nowego inwestora i/lub refinansowania był skuteczny. Bez poniesienia tych kosztów, dalszy rozwój Spółki, w tym rozwój działalności operacyjnej, mógłby pozostać ograniczony.

Dodatkowo, poniesienie przez Spółkę kosztu wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego uzależnionego od efektu oznacza, że proces pozyskania inwestora zakończył się sukcesem, tj. nowy inwestor podjął decyzję o przejęciu Spółki (czyli koszty te są ponoszone dopiero, jak jest precyzyjny i jasny rezultat działań doradcy, ze skutkiem dla Spółki). Dzięki temu, powinny zostać zrealizowane cele, jakie Spółka stawiała w związku z rozpoczęciem współpracy z Doradcą transakcyjny, w tym np. Spółka uzyska dostęp do nowych rynków, know-how, tańszego kapitału czy nowego kapitału. To będzie mieć natomiast przełożenie na biznes operacyjny Spółki i możliwość dalszego rozwoju.

Z tej przyczyny Spółka stoi na stanowisku, że poniesienie kosztów tych wynagrodzeń jest racjonalne, pozwala bowiem na utrzymanie perspektywy wzrostu i rozwoju po stronie Spółki.

Koszt ten nie jest kosztem o charakterze bezpośrednim, ale pośrednio będzie wpływać na działalność operacyjną Spółki i możliwość dalszej ekspansji i poprawy efektywności. Jest to więc koszt poniesiony racjonalnie, pozwalający zabezpieczyć źródło przyszłych przychodów, czyli rozwój operacji Spółki (względnie obniżenie kosztów działalności Spółki, co również będzie przekładać się na poprawę sytuacji finansowej i możliwość dalszego rozwoju).

Dlatego też, poniesienie wskazanych kosztów, w tym kosztów Doradcy transakcyjnego uzależnionych od efektów, o ile będą one odpowiednio udokumentowane i nie będą wymienione w katalogu kosztów niepodatkowych (określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP), jak również nie zostaną Spółce w żadnej sposób zwrócone, należy uznać za poniesienie kosztu ukierunkowanego na zabezpieczenie źródła przychodów Spółki (racjonalny wydatek), a tym samym za poniesienie kosztu, który może obniżyć wynik podatkowy Spółki jako koszt uzyskania przychodów.

Praktyka organów podatkowych

Praktyka organów podatkowych w podobnych sytuacjach jest jednolita i korzystna dla Wnioskodawcy. O możliwości zaliczania tego typu kosztów do kosztów uzyskania przychodów rozstrzygnięto m.in. w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.378.2017.2.MM:

„(…) Podsumowując (…) wydatki obejmujące usługi doradcze, prawne jak również pozostałe wymienione we Wniosku związane ze zmianą udziałowca oraz podwyższeniem kapitału zakładowego mającym na celu pozyskanie dodatkowego kapitału stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności wydatki te miały charakter racjonalny i uzasadniony, tj. zostały poniesione w celu rozwoju prowadzonej działalności. Jednocześnie nie są one bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki, a także nie mieszczą się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji Wydatki te stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia (…)”,

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.218.2017.1.BKD:

„(…) Mając na uwadze przedstawione przez Spółkę uzasadnienie jej stanowiska należy stwierdzić, że planowane przez Spółkę wydatki na Usługi doradcze, związane z pozyskaniem inwestora będą stanowiły w całości koszt uzyskania przychodów dla Spółki w momencie ich poniesienia (…)”,

• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.835.2016.1.JKT:

„(…) Z uwagi na cel, jaki miało spełniać nabycie Usług doradczych związanych z pozyskaniem inwestora przez Wnioskodawcę, poniesione wydatki na ich nabycie należy uznać za ogólne koszty funkcjonowania Wnioskodawcy, których celem jest zabezpieczenie i zachowanie źródeł przychodów. Koszty na nabycie Usług doradczych związanych z pozyskaniem inwestora, należy potraktować jako ogólne koszty działalności (gdyż nie są one związane z konkretnym przychodem), tj. koszty, które stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT (…)”,

• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-436/15/MKo:

„(…) Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca poniósł/ponosi wydatki na nabycie usług doradczych związanych z pozyskiwaniem inwestora, które należy zaliczyć do kosztów związanych z dalszym jego rozwojem, w konsekwencji nie wiążą się one w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro ww. wydatki zostały poniesione na podstawie racjonalnych przesłanek ukierunkowanych na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz nie kwalifikują się do wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ujęcia ich jako koszt w księgach rachunkowych Spółki”,

• interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-876/11-2/MC:

„(…) koszty usług doradztwa strategicznego, polegającego w szczególności na: przeprowadzeniu analizy projekcji finansowych Spółki, jej planów rozwoju w celu identyfikacji kluczowych zagadnień biznesowych i strategicznych, które mogą przyczynić się do rozwoju zwiększenia wartości Spółki i osiąganego przez nią przychodu doradztwa dotyczącego podjęcia decyzji, co do opłacalności, zasadności związania się z inwestorem strategicznym mogą być traktowane, jako ogólne koszty działalności Spółkę mające na celu optymalizację prowadzonej przez Spółkę działalności. Koszty te nie są zaś związane z konkretnym przychodem (...)”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ustawodawca nie definiuje jednak, co należy rozumieć pod pojęciami „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Jak wskazano powyżej, z uwagi na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przesłanka celowości poniesionego wydatku ma fundamentalne znaczenie dla konstrukcji podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Skoro bowiem podstawą opodatkowania zgodnie z art. 7 ustawy o CIT, jest dochód rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, to tym samym pomiędzy podatkowym przychodem a podatkowym kosztem istnieje zależność tego rodzaju, że poniesiony koszt musi w sposób bezpośredni albo pośredni wpływać na przychód podatkowy, jego osiągnięcie zachowanie albo zabezpieczenie. Stwierdzenie braku takiej zależności powoduje, że wydatek aczkolwiek poniesiony w sensie ekonomicznym i uwidoczniony w rachunku bilansowym, nie będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mógł zostać zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury: „Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje, w szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

Przedmiot Państwa wątpliwości dotyczy ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzenia Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia Doradcy prawnego, wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez polską spółkę serwisową).

Jak wskazali Państwo we wniosku, aktualnie Spółka, wraz z innymi podmiotami powiązanymi, w tym z pośrednim udziałowcem Spółki, rozważa opcje strategiczne ukierunkowane na m.in. restrukturyzację finansowania i kapitałów własnych celem dalszego rozwoju działalności operacyjnej (i optymalizacji bilansu i/lub rachunku wyników Spółki). Jednymi z rozważanych opcji jest albo całkowita sprzedaż udziałów w Spółce (bezpośrednio lub pośrednio) na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego albo częściowa sprzedaż udziałów w Spółce (bezpośrednio lub pośrednio) na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego albo też refinansowanie zobowiązań Spółki (wobec banków i względnie wobec udziałowców) poprzez zaciągnięcie nowego finansowania zewnętrznego (dalej: „Transakcja”). Wydatki z tytułu wynagrodzenia doradców świadczących ww. usługi (Doradca prawny i Doradca transakcyjny) oraz wydatki z tytułu nabycia Usług VDD i Usług VDR pozostają w związku z ogólną działalnością Spółki, tj. pośrednio będą miały wpływ na przeprowadzenie Transakcji i pozyskanie nowego inwestora i/lub refinansowanie, co z kolei powinno pozwolić na dalszy stabilny rozwój Spółki i utrzymanie sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT (z zamiarem optymalizacji i rozwoju tej sprzedaży, rozwoju nowych produktów, itd.). Opisane usługi nabywane przez Spółkę w związku z Transakcją mają związek wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi VAT.

Z uzupełnienia wniosku ponadto wynika, iż przedmiotowa Transakcja, w zależności od uzgodnień komercyjnych takich jak preferencje zewnętrznego inwestora, wymogi instytucji finansujących, etc., będzie polegać na sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów:

a)bezpośrednio - poprzez sprzedaż udziałów w (…) sp. z o.o. przez obecnego właściciela lub

b)pośrednio - poprzez sprzedaż udziałów w jedynym wspólniku (…) sp. z o.o.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy, wskazać należy, że ponoszone wydatki w związku z wypłatą wynagrodzenia dla Doradcy transakcyjnego i Doradcy prawnego oraz wydatki z tytułu nabycia Usług VDD i Usług VDR, mające wpływ na przeprowadzenie Transakcji i pozyskanie nowego inwestora, dotyczące sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów bezpośrednio na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego, tj. poprzez sprzedaż udziałów w (…) sp. z o.o. przez obecnego właściciela, a także refinansowanie zobowiązań Spółki (wobec banków i względnie wobec udziałowców) poprzez zaciągnięcie nowego finansowania zewnętrznego - mogą zostać zaliczone przez Państwa do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ spełniają wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodu, wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatki te nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, oraz mają związek z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą. Ponadto, zostały właściwie udokumentowane, bowiem jak wskazano we wniosku Usługi VDD oraz VDR, a także wynagrodzenia Doradców zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Spółki serwisowej, a następnie na rzecz Spółki.

Wobec powyższego, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wynagrodzenia dla Doradcy transakcyjnego, wynagrodzenia dla Doradcy prawnego, wynagrodzenia za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez polską spółkę serwisową), mających wpływ na przeprowadzenie Transakcji i pozyskania nowego inwestora, dotyczących sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów bezpośrednio na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego, tj. poprzez sprzedaż udziałów w (…) sp. z o.o. przez obecnego właściciela, a także refinansowanie zobowiązań Spółki (wobec banków i względnie wobec udziałowców) poprzez zaciągnięcie nowego finansowania zewnętrznego.

Tym samym Państwa stanowisko w powyższym zakresie, należy uznać za prawidłowe.

Natomiast, ponoszone wydatki w związku z wypłatą wynagrodzenia dla Doradcy transakcyjnego i Doradcy prawnego oraz wydatki z tytułu nabycia Usług VDD i Usług VDR, mające wpływ na przeprowadzenie Transakcji i pozyskanie nowego inwestora, dotyczące sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałówpośrednio na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego, tj. poprzez sprzedaż udziałów w jedynym wspólniku (…) sp. z o.o. - nie mogą zostać zaliczone przez Państwa do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie spełniają przesłanki związku z przychodem wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że w rzeczywistości to jedyny wspólnik jest niejako bezpośrednim beneficjentem ww. usług, ukierunkowanych na przeprowadzenie Transakcji i pozyskania nowego inwestora. Zatem ponoszone przez Państwa wydatki dotyczą w istocie innego podmiotu – wspólnika (…) sp. z o.o., nie mogą więc stanowić kosztów uzyskania przychodów Państwa Spółki – (…) Sp. z o.o. W takich okolicznościach korzyści z przeprowadzenia Transakcji i pozyskania nowego inwestora ulokowane będą w jednym podmiocie, z kolei koszty związane z przeprowadzenia Transakcji i pozyskania nowego inwestora w innym.

O braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przychodami osiągniętymi przez podmiot trzeci, wypowiadały się niejednokrotnie sądy administracyjne. Dla przykładu można powołać wyrok z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 228/12, w którym NSA uznał, że nie można uznać, że wydatki skarżącej na pokrycie kosztów usług zakupionych przez inne podmioty, służących uzyskaniu przychodów przez te podmioty, pozostają z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą i uzyskiwanymi przychodami w związku określonym w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Również w wyroku NSA z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3661/16 czytamy, że w procesie interpretacji regulacji prawnej zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, zwrot normatywny „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”, zawężany jest w sposób oczywisty tylko do działań podatnika. Należy, więc wykluczyć możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów „cudzych” wydatków poniesionych niejako „w sensie ekonomicznym”, w oparciu o charakter, zakres podjętych działań biznesowych i zawartą umowę (…). Nie jest bowiem możliwe, aby przychód wystąpił u jednego podatnika, a koszty uzyskania przychodu były rozliczane z przychodami innego podmiotu, będącego innym podatnikiem. Podobne stanowisko wynika z orzeczeń: II FSK 3785/17, II FSK 1314/05, II FSK 1585/17.

Przytoczyć można również, stanowisko WSA w Warszawie zaprezentowane w wyroku z 31 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 576/19 wynika z niego, że przenoszenie ciężaru wydatków, do poniesienia których właściwy jest dany podatnik, na rzecz innych uczestników obrotu gospodarczego, z którymi ten podatnik pozostaje w ścisłych relacjach biznesowych, nie może skutkować pomniejszeniem u tych ostatnich podstawy opodatkowania. Nie jest możliwe, aby przychód wystąpił u jednego podatnika, a koszty uzyskania tego przychodu były rozliczane z przychodami innego.

Hipotetyczny związek wydatków poniesionych przez Państwa na wypłatę wynagrodzenia dla Doradcy transakcyjnego i Doradcy prawnego oraz wydatków z tytułu nabycia Usług VDD i Usług VDR w związku z przeprowadzeniem Transakcji i pozyskaniem nowego inwestora, dotyczącej sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów pośrednio na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego, tj. poprzez sprzedaż udziałów w jedynym wspólniku (…) sp. z o.o. - nie spełnia warunku istnienia związku z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, zatem nie można uznać ww. wydatków za koszt uzyskania przychodu. Nie każdy bowiem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w powyższym zakresie, należało uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń Doradcy transakcyjnego i Doradcy prawnego oraz wynagrodzeń za Usługi VDD i Usługi VDR (zapłaconych na podstawie faktury VAT, refakturowanych poprzez polską spółkę serwisową) w części odnoszącej się do:

-pośredniej sprzedaży całkowitej lub częściowej udziałów na rzecz nowego inwestora finansowego lub branżowego, poprzez sprzedaż udziałów w jedynym wspólniku (…) sp. z o.o. – jest nieprawidłowe;

-w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.