Interpretacja indywidualna z dnia 18 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.400.2021.15.PR
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
1.ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 31 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1171/21 (data wpływu prawomocnego wyroku 18 września 2025 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądy Administracyjnego z 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt II FSK 922/22; i
2.stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
9 kwietnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 31 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie wypłaty zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywanego w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest polskim obywatelem i polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.
Na podstawie zmiany umowy spółki Wnioskodawca zostanie komplementariuszem spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Polski, która od dnia 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako: „Spółka Komandytowa”).
Spółka Komandytowa, na podstawie przepisów przejściowych ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020, poz. 2123), odroczyła stosowanie znowelizowanych przepisów do dnia 1 maja 2021 r. Po zarejestrowaniu zmian w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, komplementariuszami Spółki Komandytowej będą spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Wnioskodawca. Z kolei komandytariuszem Spółki Komandytowej będzie osoba fizyczna.
Spółka Komandytowa prowadzi działalność gospodarczą, a zyski osiągnięte z tej działalności w danym roku podatkowym w części lub w całości wypłacane będą wspólnikom proporcjonalnie od ich udziału w zyskach i stratach Spółki Komandytowej. Zyski wypłacane będą po zakończeniu roku obrotowego po ustaleniu ostatecznej kwoty zysku (lub straty) za dany rok obrotowy. Jednocześnie, w trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.
Zysk lub strata Spółki Komandytowej za dany rok podatkowy zostaną ustalone wraz ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego oraz złożeniem przez Spółkę Komandytową rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku osiągnięcia zysku za dany rok obrotowy, wspólnikom Spółki Komandytowej będzie przysługiwać prawo do udziału w ww. zysku w proporcji zgodnej z udziałem w zyskach i stratach danego wspólnika. Spółka Komandytowa jako płatnik od uzyskanych dochodów (przychodów) przez osoby fizyczne będące jej wspólnikami z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej w danym roku podatkowym będzie pobierała 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednocześnie kwota zryczałtowanego podatku zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki Komandytowej i podatku należnego od dochodu Spółki Komandytowej, obliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wedle stawki wynikającej z ww. przepisów), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Pytanie
Czy zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywane w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Komandytowej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę?
Pana stanowisko w sprawie
Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm., dalej jako: „ustawa o PIT”):
- spółka – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT);
- od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z zastrzeżeniem art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT);
- zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT);
- kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy o PIT);
- spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e (art. 41 ust. 4e ustawy o PIT).
Z treści przywołanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim obywatelem i polskim rezydentem podatkowym, posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.
Na podstawie zmiany umowy spółki, Wnioskodawca zostanie komplementariuszem Spółki Komandytowej z siedzibą na terytorium Polski, która od 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych, według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.
W opinii Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek pobrany od przychodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej może być pomniejszony wyłącznie o podatek dochodowy od osób prawnych obliczony za cały rok podatkowy i wynikający z rocznego zeznania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8). Regulacja ta wprowadza określenie „podatku należnego od dochodu spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.
Zdaniem Wnioskodawcy, określenie to można odnieść wyłącznie do kwoty podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „podatek CIT”) obliczonego za cały rok podatkowy. Kwota ta jest określana w związku ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za dany rok podatkowy oraz złożeniem rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W konsekwencji, przywołanego określenia nie można odnieść do opłacanych w przyszłości przez spółkę miesięcznych zaliczek na podatek CIT, bowiem wyrażenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT zostało wyraźnie sprecyzowane i odnosi się wyłącznie do kwoty wynikającej z rocznego zeznania CIT-8. Skoro w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT mowa jest o podatku należnym obliczonym zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, to należy podkreślić, iż mechanizm odliczenia daje możliwości odliczenia od należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako „podatek PIT”) wyłącznie równowartości odpowiedniej części podatku CIT, którego kwota została obliczona po zakończeniu roku podatkowego i wynika z rocznego zeznania CIT-8.
Podstawa obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego przez Spółkę Komandytową znajduje się w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, który wskazuje, iż Spółka Komandytowa obowiązana jest jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Ustawodawca zatem bezpośrednio wskazał w jaki sposób zryczałtowany podatek dochodowy powinien być obliczony i pobrany przez Spółkę Komandytową jako płatnika. Należy wskazać, że prawidłowe pobranie zryczałtowanego podatku dochodowego wymaga jego poprawnego obliczenia. W konsekwencji, Spółka Komandytowa jako płatnik obowiązana jest pobrać wskazany podatek z zachowaniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT, a w szczególności mając na uwadze mechanizm odliczenia, o którym mowa w ust. 6a przywołanego artykułu.
Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż żaden z przywołanych wyżej przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez Spółkę Komandytową zaliczek na podatek PIT z tytułu wypłaty w trakcie roku podatkowego na rzecz Wnioskodawcy zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej. Co więcej, przepisy te, nie nakładają obowiązku pobrania nie tylko zaliczek na podatek, ale również zryczałtowanego podatku dochodowego z ww. tytułu. Związane jest to z faktem, iż nie istnieje możliwość zastosowania zasady, o której mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, w stosunku do bieżąco wypłacanych Wnioskodawcy jako komplementariusza zaliczek na poczet przyszłego, przewidywanego zysku rocznego Spółki Komandytowej. Ustawodawca bowiem wyraźnie wskazał, iż odliczenie od kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego możliwe jest dopiero, gdy znana jest kwota podatku CIT wynikająca z rocznego zeznania CIT-8.
Podsumowując, nie istnieje możliwość pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego, który będzie pobierany przez Spółkę Komandytową przy wypłacie bieżących zaliczek na poczet przyszłego zysku o sumę zapłaconych w roku podatkowym zaliczek na poczet podatku CIT. Żaden przepis bowiem nie nakłada na spółkę jako płatnika podatku obowiązku pobrania w trakcie roku podatkowego określonego wyżej podatku, w związku z bieżącą wypłatą na rzecz komplementariusza części przewidywanego rocznego zysku Spółki Komandytowej.
Mając na uwadze stan faktyczny należy wskazać, że obowiązek podatkowy Wnioskodawcy powstaje w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet przyszłego, przewidywanego zysku spółki, bowiem zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT momentem uzyskania przychodu jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Jednakże powstanie obowiązku podatkowego nie jest jednoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku. Obowiązek ten pojawi się wówczas, gdy obowiązek podatkowy zostanie przekształcony w zobowiązanie podatkowe. Należy podkreślić, że warunkiem przekształcenia się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia przez podatnika wysokości należnego do zapłaty podatku. W sytuacji, gdy podatnik nie posiada takiej wiedzy, nie można twierdzić, że doszło do powstania zobowiązania podatkowego, które uzasadnia obowiązek zapłaty podatku. W związku z powyższym płatnik jest zobowiązany do pobrania podatku, jednak w celu prawidłowego wykonania tego obowiązku musi on posiadać informację dotyczące wyliczenia jego wysokości. W konsekwencji obowiązek poboru podatku następuje wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe.
Skoro więc do prawidłowego obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, niezbędna jest informacja dotycząca wysokości podatku CIT Spółki Komandytowej, to obowiązek podatkowy Wnioskodawcy jako komplementariusza spółki powstały w momencie wypłaty bieżącej zaliczki na poczet przyszłego zysku spółki, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia kwoty podatku CIT Spółki Komandytowej zgodnie z art. 19 ustawy o CIT należnej za dany rok podatkowy.
Obliczenie podatku CIT Spółki Komandytowej pozwoli na prawidłowe zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. W konsekwencji dopiero wówczas zaistnieje możliwość prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przez Wnioskodawcę dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach Spółki Komandytowej. Dopiero w tym momencie Spółka Komandytowa jako płatnik będzie mogła zrealizować obowiązek poboru podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18 „tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału został uzyskany. Taki sposób odczytywania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a- 6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi projektodawcy zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza”.
Podsumowując, zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej wypłacanych na rzecz Wnioskodawcy jako komplementariusza w trakcie roku podatkowego na bieżąco, należy pobrać dopiero w momencie ustalenia kwoty podatku dochodowego od osób prawnych, który będzie należny od osiągniętego w danym roku podatkowym przez Spółkę Komandytową dochodu za cały rok podatkowy.
Prawidłowe obliczenie zryczałtowanego podatku dochodowego, a w konsekwencji wywiązanie się przez Spółkę Komandytową z obowiązków płatnika, wymaga posiadania wiedzy na temat wysokości podatku CIT podlegającego zapłacie przez spółkę. Uzyskanie takiej wiedzy możliwe jest dopiero po zakończeniu roku podatkowego, bowiem kwota podatku CIT do zapłaty wynika z rocznego zeznania podatkowego CIT-8. Zakończenie roku podatkowego oraz sporządzenie sprawozdania finansowego pozwala na ustalenie finalnej wysokości dochodu (straty) Spółki Komandytowej, a w konsekwencji jej zobowiązania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W momencie wypłaty na rzecz Wnioskodawcy jako komplementariusza zaliczek na poczet przyszłego, przewidywanego zysku nie jest pewne, jaki będzie ostateczny dochód (strata) Spółki Komandytowej. W związku z tym w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości ustalenia wysokości zobowiązania spółki w zakresie podatku CIT. W konsekwencji, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, nie jest możliwe ustalenie ostatecznej kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, bowiem nie wiadomo o jaką kwotę powinien zostać obniżony podatek PIT z tytułu uczestnictwa przez komplementariusza w zyskach. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy Wnioskodawcy powstały w momencie wypłaty zaliczek na poczet zysku, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie uzyskania możliwości prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego.
Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż bieżące zaliczki wypłacane Wnioskodawcy jako komplementariuszowi na poczet przyszłego, przewidywanego zysku Spółki Komandytowej nie podlegają opodatkowaniu. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT będzie podlegał zapłacie dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie ustalenia finalnego dochodu (straty) Spółki Komandytowej oraz kwoty jej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Pana wniosek – 30 czerwca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT2-3.4011.400.2021.1.ID, w której uznałem Pana stanowisko w zakresie wypłaty zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywanego w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono 5 lipca 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
3 sierpnia 2021 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.
Wniósł Pan o:
1)uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.,
2)zasądzenie na podstawie art. 200 p.p.s.a. od Organu na rzecz Skarżącego obowiązku zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w zakresie objętym skargą – wyrokiem z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1171/21.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt II FSK 922/22 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 kwietnia 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w … w ww. wyroku;
•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie wskazuję, że na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: ustawa nowelizująca) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.
Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej:
W przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.
Jak wynika z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej:
Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.
Tym samym 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.
Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 5a ust. 26 ww. ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Stosownie do art. 5a ust. 28 lit. c wyżej cytowanej ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.
Zgodnie z art. 30a ust. 6a wyżej cytowanej ustawy:
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosowanie do treści art. 30a ust. 6b wyżej powoływanej ustawy:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
W myśl art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4 ww. ustawy:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 41 ust. 4e wyżej cytowanej ustawy:
Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Mając na uwadze treść ww. art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że momentem rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wypłaty zaliczki na poczet zysku jest moment faktycznej wypłaty tej zaliczki (przychód faktycznie uzyskany).
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.):
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Natomiast stosownie do art. 5 ustawy – Ordynacja podatkowa:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zatem jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość.
Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.
Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w ... w wyroku z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1171/21:
Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).
Ponadto, Sąd wyjaśnił, że:
Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
W ocenie Sądu:
Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f., odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie u.p.d.o.p. jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę – podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku CIT. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek.
Podsumowując, na podstawie powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w prawomocnym wyroku z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1171/21 stwierdzam, że prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym bieżące zaliczki wypłacane Wnioskodawcy jako komplementariuszowi na poczet przyszłego, przewidywanego zysku spółki komandytowej nie podlegają opodatkowaniu. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie podlegał zapłacie dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie ustalenia finalnego dochodu (straty) spółki komandytowej oraz kwoty jej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako: „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
POTRZEBUJESZ POMOCY?