Interpretacja indywidualna z dnia 23 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.1034.2025.2.WL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania planowanej sprzedaży na rzecz dzierżawcy prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 i położonych na niej parkingu i placu manewrowego oraz prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 i położonego na niej budynku za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłącznie w odniesieniu do części obejmującej grunt,
• ustalenia podstawy opodatkowania planowanej sprzedaży.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami 25 listopada 2025 r. oraz 2 grudnia 2025 r. (według daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A z siedzibą w ... pozostaje wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: … (dalej Wnioskodawca lub A lub Zbywca). Dawniej przed przekształceniem A był spółką jawną i nosił nazwę … Spółka jawna oraz był zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców KRS pod numerem ... A jest polskim przedsiębiorcą rozliczającym wszystkie swoje dochody wyłącznie w Polsce. A jest czynnym podatnikiem podatku VAT posługującym się numerem identyfikacji podatkowej NIP ... Zasadniczym przedmiotem działalności spółki jest produkcja oraz sprzedaż armatury przemysłowej.

W majątku spółki znajdują się m.in. składniki w postaci gruntów pozostających w wieczystym użytkowaniu spółki. A jest wieczystym użytkownikiem między innymi działki numer 1 położonej, przy ulicy ... w ... o powierzchni ... ha, objętej księgą wieczystą numer KW ..., działka ma przeznaczenie budowlane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta .... Wnioskodawca jest także wieczystym użytkownikiem działki 2 o powierzchni ... ha położonej, przy ulicy ... w ... objętej księgą wieczystą numer KW ..., która to działka powstała po podziale działki 3 na działki o numerach 2, 4, 5, na podstawie decyzji administracyjnej Prezydenta Miasta ... znak … z dnia … r. Działka ma przeznaczenie budowlane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta .... Działka ta objęta jest księgą wieczystą KW Nr ....

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać prawo użytkowania wieczystego działki numer 1 położonej, przy ulicy ... w ... o powierzchni ... ha objętej księgą wieczystą numer KW ... oraz prawo użytkowania wieczystego działki numer 2 położonej, przy ulicy ... w ... o powierzchni ... ha objętej księgą wieczystą KW NR ... na rzecz Spółka B Spółka Jawna z siedzibą w ..., (dalej Spółka B lub Nabywca lub Dzierżawca). Spółka B ma wolę nabycia prawa użytkowania wieczystego obydwu działek gruntu opisanych powyżej. Spółka B na podstawie umowy z dnia ... uzyskała od Wnioskodawcy prawo dzierżawy działek numer 1 oraz 2 (działka powstała z podziału działki numer 3).

Spółka B w czasie dzierżawy wybudowała na działce numer 1 w roku … parking dla kilkudziesięciu aut oraz plac manewrowy pokryty w całości kostką brukową, które są niezbędne do obsługi budynku hali produkcyjnej i biura z wybudowanych w tym samym roku … na działce 2 położonej także przy ulicy ... w ..., także dzierżawionej od Wnioskodawcy. Budynek hali produkcyjnej jest jednokondygnacyjny o konstrukcji stalowej szkieletowej w części hali oraz dwukondygnacyjny, murowany tradycyjnie w części biurowo - socjalnej, o łącznej powierzchni użytkowej ... m² i kubaturze … m³. Zarówno parking, plac manewrowy (działka 1) jak i budynek hali wraz z biurem (działka 2) zostały wybudowane wyłącznie ze środków Spółka B (dzierżawca). Nieruchomość budynkowa jak i parking wraz z placem manewrowym zostały wybudowane na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia … r. znak …, z kolei pozwolenie na użytkowanie budynku oraz parkingu z placem manewrowym zostało wydane w dniu …r. przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Powiecie .... Nieruchomość budynkowa oraz parking z placem manewrowym były od chwili ich wybudowania i nadal są wykorzystywane w działalności gospodarczej Nabywcy.

Wnioskodawca nie poniósł żadnych nakładów na wybudowanie na jego gruncie budynku hali produkcyjnej o konstrukcji stalowej szkieletowej w części hali oraz dwukondygnacyjnej, murowanej tradycyjnie w części biurowo - socjalnej ani nie poniósł żadnych nakładów na budowę parkingu wraz z placem manewrowym, wobec czego oczywiście nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie poniósł także żadnych wydatków na ulepszenie budynku i parkingu wraz z placem manewrowym wzniesionymi na jego gruncie przez dzierżawcę. Parking i plac manewrowy były wybudowane wyłącznie ze środków dzierżawcy także były od początku i są do nadal wykorzystywane wyłącznie przez dzierżawcę (Spółka B) w jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca jako użytkownik wieczysty działki gruntu numer 1 oraz numer 2 położonych, przy ulicy ... w ... jest w świetle przepisów prawa cywilnego (art. 191 kc, art. 48 kc, art. 47 § 1 kc) właścicielem urządzenia (parking i plac manewrowy na działce 1) jak i jest właścicielem nieruchomości budynkowej posadowionej na działce 2 pomimo, że nie poniósł żadnych kosztów budowy ani ulepszenia tych naniesień.

Wobec powyższego z punktu widzenia cywilistycznego przedmiotem sprzedaży będzie grunt (prawo użytkowania wieczystego działek gruntu numer 1 i numer 2) wraz z posadowionym na tym gruncie urządzeniem w postaci parkingu i placu manewrowego oraz budynkiem - wzniesionymi wyłącznie kosztem Spółki Spółka B. Koszt wybudowania parkingu wraz z placem manewrowym zaewidencjonowany w urządzeniach księgowych Nabywcy wyniósł ... data przyjęcia …r., koszt ten znacznie przewyższa wartość działki zajętej na wybudowanie opisanego wyżej urządzenia. Wartość początkowa gruntu według ewidencji środków trwałych w A dla działki nr 1 wyniosła … zł w roku ... Z kolei koszt wybudowania przez Nabywcę budynku hali produkcyjnej z częścią biurową wyniósł … zł przyjęcie do użytkowania … r. Wartość początkowa gruntu według ewidencji środków trwałych w A dla działki nr 2 wyniosła … zł w roku ... W roku składania wniosku rażąca dysproporcja ceny gruntu do ceny budynku i ceny gruntu do ceny budowli (parking z placem manewrowym) nie uległa zmianie.

Z uwagi na planowaną transakcję Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w opisanym stanie faktycznym skutki cywilistyczne planowanej transakcji mają bezpośrednie przełożenie na skutki podatkowe opodatkowania transakcji sprzedaży podatkiem od towarów i usług, czy też skutki podatkowe tej transakcji nie będą w pełni zgodne z unormowaniami kodeksu cywilnego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że pomiędzy Państwem a Nabywcą (i jednocześnie dzierżawcą) ani nie doszło ani nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych wyłącznie przez Nabywcę (dzierżawcę) na wybudowanie naniesień na działkach nr 1 (parking i plac manewrowy) i nr 2 (budynek biurowo produkcyjny).

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy transakcja sprzedaży gruntu budowalnego (prawa użytkowania wieczystego do gruntu budowalnego działka numer 1 objęta KW nr ...) wraz z parkingiem i placem manewrowym wzniesionymi na tym gruncie przez Nabywcę i jednocześnie dzierżawcę z jego środków będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w części obejmującej grunt budowlany? oraz

Czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości parkingu i placu manewrowego zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Czy transakcja sprzedaży gruntu budowalnego (prawa użytkowania wieczystego do gruntu budowalnego działka numer 2 objęta KW nr ...) wraz z budynkiem wzniesionym na tym gruncie przez Nabywcę i jednocześnie dzierżawcę z jego środków będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w części obejmującej grunt budowlany? oraz

Czy podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości budynku zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Według Wnioskodawcy:

• transakcja sprzedaży gruntu budowalnego (prawa użytkowania wieczystego do gruntu budowalnego działka numer 1 objęta KW nr ...) wraz z parkingiem i placem manewrowym wzniesionymi na tym gruncie przez Nabywcę z jego środków będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w odniesieniu do części obejmującej grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu, gdyż prawo do rozporządzania parkingiem i placem manewrowym wzniesionymi na działce gruntu nr 1 - jak właściciel należało do Nabywcy już przed planowanym dokonaniem transakcji sprzedaży, tj.: od chwili ich wybudowania przez tego Nabywcę z własnych środków, i tym samym podstawą opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości parkingu i placu manewrowego zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
• transakcja sprzedaży gruntu budowalnego (prawa użytkowania wieczystego do gruntu budowalnego działka numer 2 objęta KW nr ...) wraz z budynkiem wzniesionym na tym gruncie przez Nabywcę z jego środków będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w odniesieniu do części obejmującej grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu), gdyż prawo do rozporządzania budynkiem wzniesionym na tej działce gruntu - jak właściciel należało do Nabywcy już przed planowanym dokonaniem transakcji sprzedaży, tj.: od chwili jego wybudowania przez tego Nabywcę z własnych środków, i tym samym podstawą opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości budynku zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Rzeczami w rozumieniu kodeksu cywilnego są tylko przedmioty materialne (art. 45 kodeksu cywilnego). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i ruchomości. W myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Uwzględniając powyższe grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W myśl art. 48 kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zgodnie z regulacją z art. 191 kodeksu cywilnego własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową ( zasada superficies solo cedit). Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 kodeksu cywilnego). Zatem wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Zgodnie z treścią art. 231 § 2 k.c. - właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. W przedmiotowej sprawie wartość wzniesionego przez Nabywcę na działkach Wnioskodawcy - urządzenia w postaci parkingu z placem manewrowym na działce nr 1 oraz wartość wzniesionego budynku na działce 2 pozostają w rażącej dysproporcji na korzyść wartości wzniesionego parkingu z placem manewrowym jak i na korzyść wzniesionego budynku.

Z cywilistycznego punku widzenia Wnioskodawca jest w niniejszej sprawie właścicielem parkingu z placem manewrowym jak i budynku wzniesionego na jego gruncie (prawie do użytkowania wieczystego gruntu). Zatem przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie przeniesienie prawa własności zarówno do prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 1 jak i do wzniesionego na tym gruncie przez Nabywcę wyłącznie z jego środków parkingu i placu manewrowego jak i prawa własności zarówno do prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 2 i budynku wzniesionego na tej działce także wyłącznie ze środków Nabywcy. Jednakże rozważając skutki podatkowe planowanej transakcji sprzedaży należy mieć na uwadze w pierwszej kolejności jej aspekty podatkowe przewidziane w regulacjach ustawy o podatku od towarów i usług a nie skutki cywilnoprawne. Skoro Nabywca z własnych środków wybudował parking z placem manewrowym oraz budynek w celu realizowania jego własnych celów gospodarczych, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy przedmiotowego parkingu z placem manewrowym oraz budynku, chociaż przeniesie ich własność w znaczeniu cywilistycznym przenosząc na Nabywcę własność prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 1 oraz działki nr 2. Z punktu widzenia prawa cywilnego na Nabywcę formalnie przejdzie prawo własności parkingu wraz z placem manewrowym oraz budynku lecz biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest parking wraz z placem manewrowym oraz jakim jest budynek, gdyż już wcześniej – przed transakcją sprzedaży – Spółka B (Nabywca) dysponowała wybudowanym przez siebie parkingiem wraz z placem manewrowym oraz budynkiem jak właściciel. Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel to z punktu widzenia aspektów ekonomicznych, zasadnym jest twierdzenie, że to prawo przysługiwało spółce SPÓŁKA B już od chwili wybudowania parkingu z placem manewrowym i wybudowania budynku. Skoro z treści art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że opodatkowaniu podlega czynność, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to planowana transakcja zbycia nieruchomości - w części obejmującej parking i plac manewrowy na działce nr 1 oraz budynek na działce 2 - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie może dojść do przekazania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w sytuacji posiadania tego prawa przez Nabywcę już od chwili powstania towaru (parkingu i placu manewrowego oraz budynku) a co miało miejsce na długo przed planowaną transakcją sprzedaży gruntu. Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja będzie obejmowała w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) i tym samym podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości parkingu i placu manewrowego oraz budynku zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną

w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników majątku przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1)stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2)udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3)otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W opisie sprawy, wskazali Państwo, że są Spółką będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Mają Państwo zamiar sprzedać prawo użytkowania wieczystego działek nr 1 i nr 2. Na podstawie umowy z dnia ... Spółka B uzyskała od Państwa prawo dzierżawy ww. działek. W czasie dzierżawy Spółka wybudowała na działce numer 1 w roku … parking dla kilkudziesięciu aut oraz plac manewrowy pokryty w całości kostką brukową, które są niezbędne do obsługi budynku hali produkcyjnej i biura z wybudowanych w tym samym roku … na działce 2. Zarówno parking, plac manewrowy (działka 1) jak i budynek hali wraz z biurem (działka 2) zostały wybudowane wyłącznie ze środków Spółka B (dzierżawca). Nieruchomość budynkowa oraz parking z placem manewrowym były od chwili ich wybudowania i nadal są wykorzystywane w działalności gospodarczej Nabywcy. Pomiędzy Państwem a Nabywcą (i jednocześnie dzierżawcą) ani nie doszło ani nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych wyłącznie przez Nabywcę (dzierżawcę) na wybudowanie naniesień na działkach nr 1 (parking i plac manewrowy) i nr 2 (budynek biurowo produkcyjny).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana dostawa nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego działek nr 1 i nr 2) na rzecz dzierżawcy będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz czy podstawę opodatkowania dostawy tej nieruchomości stanowić będzie wyłącznie wartość gruntu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności zauważenia wymaga, że w myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jak wynika z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W myśl art. 694 Kodeksu cywilnego:

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Stosownie do art. 676 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego:

Po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wydzierżawiającego poniesionych przez dzierżawcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy, czy też zawarcia z najemcą umowy sprzedaży nieruchomości.

Dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy miałyby zastosowanie powołane wyżej przepisy art. 676 i art. 705 Kodeksu cywilnego.

Jednocześnie należy zauważyć, że umowa dzierżawy wygasa z mocy prawa w sytuacji, gdy dochodzi do umowy kupna – sprzedaży dzierżawionego gruntu przez jego dzierżawcę. Zatem nie jest konieczne dla skuteczności nabycia gruntu uprzednie rozwiązanie czy zakończenie umowy dzierżawy (najmu).

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami/budowlami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednocześnie wydzierżawiający jest właścicielem obiektów wzniesionych na wydzierżawianym gruncie. Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz najmowaną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku najmu, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ Kodeksu cywilnego.

Podkreślić należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy, nie należy utożsamiać z prawem własności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Ponadto wskazania wymaga, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i/lub budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro naniesienia (budynek, parking i plac manewrowy) znajdujące się na Państwa gruncie zostały wybudowane przez dzierżawcę nieruchomości, a sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek nastąpi na rzecz dzierżawcy nieruchomościoraz przed sprzedażą pomiędzy Państwem a dzierżawcą nieruchomości nie dojdzie do rozliczenia ww. nakładów, tj. nie zwrócą Państwo dzierżawcy nakładów poniesionych na ww. naniesienia, to nie można uznać, że ww. nakłady w aspekcie ekonomicznym będą stanowiły Państwa własność.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa użytkowania wieczystego działek, a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dzierżawcy nieruchomości. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w Państwa ekonomicznym posiadaniu. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo użytkowania wieczystego działek wraz z naniesieniami, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to dzierżawca nieruchomości dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży na rzecz dzierżawcy prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 i położonych na niej parkingu i placu manewrowego oraz prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 i położonego na niej budynkuna będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wyłącznie w części obejmującej grunt.

W rezultacie przedmiotem opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dzierżawcy nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, będzie wyłącznie prawo użytkowania wieczystego działek nr 1 i nr 2.

Skoro więc nakłady na wybudowanie budynku, parkingu i placu manewrowego nie zostały poniesione przez Państwa ani też nie zostały i nie zostaną rozliczone przed planowaną sprzedażą, to tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od dzierżawcy działek nr 1 i nr 2, czyli zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy będzie to wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględniania wartości poniesionych przez dzierżawcę nakładów na wybudowanie ww. naniesień.

Wobec powyższego Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.