Interpretacja indywidualna z dnia 16 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.873.2025.1.JM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

Stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania telefoniczne – pismem z 27 października 2025 r. (data wpływu 27 października 2025 r.), pismem z 28 października 2025 r. (data wpływu 28 października 2025 r.) oraz pismem z 3 listopada 2025 r. (data wpływu 3 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz jego uzupełnienie

Na podstawie testamentu z 16 kwietnia 2012 r. została Pani powołana do całości spadku po mężu A.A. (PESEL …), który zmarł 20 czerwca 2024 r. W dniu 8 października 2025 r. Sąd Rejonowy w (…) w sprawie o sygn. akt (…) stwierdził, że spadek po A.A nabyła Pani w całości i postanowienie w tej sprawie stało się prawomocne 16 października 2025 r.

Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia przez Panią w całości spadku po A.A. jest dla Pani podstawą przejęcia praw majątkowych spadkodawcy A.A. przewidzianych w przepisach prawa podatkowego na podstawie Ordynacji Podatkowej, w tym prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrotu nadpłaty podatku nienależnie zapłaconego przez spadkodawcę A.A.

Spadkodawca A.A. był uczestnikiem pracowniczego programu emerytalnego (…) (adres: …) utworzonego i działającego w oparciu o obowiązujące w Republice Federalnej Niemiec przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...). Spadkodawca A.A. otrzymywał emeryturę ze środków tego pracowniczego programu emerytalnego wypłacaną przez (…).

Wypłaty były przekazywane na rachunek bankowy spadkodawcy A.A. w Polsce.

Bank prowadzący rachunek jako płatnik potrącał od tych wypłat zaliczkę na podatek dochodowy.

Wysokość dochodu z tytułu wypłat przekazanych na rachunek bankowy spadkodawcy A.A. w Polsce przez (…) (adres: …) ze środków pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o obowiązujące w Republice Federalnej Niemiec przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) oraz zaliczek przekazanych na poczet podatku dochodowego w okresie lat 2018-2024 zgodnie z deklaracjami PIT-11 sporządzonymi przez bank/płatnika wyniosła:

• (...)

Wypłaty otrzymywane przez spadkodawcę A.A. z pracowniczego programu emerytalnego (…) nie pochodziły z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych i nie podlegały opodatkowaniu w Niemczech.

Stałym miejscem zamieszkania spadkodawcy A.A. dla celów podatkowych była Polska i podlegał on w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Pytania

1)Czy jako jedyny spadkobierca podatnika A.A. jest Pani uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty podatku dochodowego zapłaconego przez spadkodawcę A.A. z tytułu wypłat emerytury wskazanej poniżej w pkt 2, czy też nie?

2)Czy emerytura wypłacana spadkodawcy A.A. jako uczestnikowi pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) przez (…) (adres: …) ze środków tego programu podlegała zwolnieniu z opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym czy też nie?

3)Czy bank prowadzący rachunek, na który przekazywana była emerytura wypłacana spadkodawcy A.A. jako uczestnikowi pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: (...) przez (…) (adres: …) ze środków tego program był zobowiązany pobierać zaliczkę na podatek dochodowy, czy też nie?

4)Czy spadkodawca A.A. był zobowiązany do wykazywania emerytury wypłacanej spadkodawcy A.A. jako uczestnikowi pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) przez (…) (adres: …) ze środków tego programu w rozliczeniach rocznych PIT-36 i zapłaty podatku dochodowego z tytułu tych wypłat czy też nie?

5)Czy kwoty podatku nienależnie zapłaconego przez spadkodawcę A.A. w okresie nie objętym przedawnieniem z tytułu wypłat emerytury wskazanej powyżej w pkt 2 podlegają zwrotowi na rzecz spadkobiercy A.A. czy też nie?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa spadkodawcy, a tym prawo żądania wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku oraz zwrotu nadpłaty. Jako jedyny spadkobierca podatnika A.A. jest Pani uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty podatku zapłaconego przez spadkodawcę A.A. w trybie art. 75 § 1 w zw. z art. 97 § 1 Ordynacji Podatkowej.

Pani stanowisko w tym zakresie potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2019 r. w sprawie sygn. II FSK 1129/15 (LEX nr 2308637), który stwierdził jak następuje: „Żądanie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku jest elementem prawa do nadpłaty (prawa majątkowego) i podlega sukcesji na podstawie art. 97 § 1 o.p. Spadkobierca podatnika jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w trybie art. 75 § 1 w zw. z art. 97 § 1 o.p.”.

W świetle przepisów prawa polskiego osoby, które tak jak spadkodawca A.A. mają w Polsce stałe miejsce zamieszkania, podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i są zobowiązane do opodatkowania w Polsce przychodów, w tym emerytur, osiągniętych zarówno w Polsce, jak i za granicą.

Wyjątki od powyższej zasady mogą wynikać z zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 umowy zawartej 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, emerytury otrzymane z Niemiec przez osobę mającą polską rezydencję podatkową podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Art. 18 ust. 2 powołanej wyżej umowy nie ma zastosowania w przypadku emerytury otrzymywanej przez spadkodawcę A.A. Przepis ten dotyczy opodatkowania emerytur otrzymywanych przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, natomiast emerytura otrzymywana przez spadkodawcę A.A. nie pochodziła z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych.

Emerytura otrzymywana przez spadkodawcę A.A. była wypłacana ze środków pracowniczego programu emerytalnego (…).

Pracowniczy program emerytalny (…) jest programem utworzonym i działającym w oparciu o obowiązujące w Republice Federalnej Niemiec przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) i tym samym spełnia warunki określone dla pracowniczego programu emerytalnego w art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika z zastrzeżeniem ust. 33 tej ustawy, który definiuje pracownicze programy emerytalne jako programy utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej, co w szczególności obejmuje Republikę Federalną Niemiec i pracowniczy program emerytalny (…), którego uczestnikiem był spadkodawca A.A.

Pani stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.1181.2021.2.JK2 oraz z 14 października 2024 r. nr 0115-KDIT2.4011.443.2024.1.ENB.

Zgodnie z art. 72 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, kwota nienależnie zapłaconego podatku stanowi nadpłatę, która podlega zwrotowi wraz z oprocentowaniem na zasadach i w trybie określonym w przepisach Rozdziału 9 ustawy Ordynacja Podatkowa.

Spadkodawca A.A. miał za życia, do dnia 20 czerwca 2024 r., tj. daty swojej śmierci, prawo do skorygowania deklaracji na podatek dochodowy za lata 2018-2023 i złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego z tytułu przedmiotowej emerytury za lata 2018-2023 oraz nienależnych zaliczek zapłaconych z tytułu przedmiotowej emerytury w roku 2024.

Jako spadkobierca przejęła Pani w związku z powyższym prawa i obowiązki, które zaistniały za życia spadkodawcy (…) (zob. wyrok WSA w Krakowie z 17 listopada 2015 r., sygn. I SA/Kr 1227/15, LEX nr 1952595) i może Pani złożyć skorygowane deklaracje na podatek dochodowy za lata 2018-2024, tj. za okres nie objęty przedawnieniem i zażądać stwierdzenia nadpłaty, ponieważ spadkodawca (…) zawyżył wykazane w tym okresie zobowiązanie. Taka korekta wraz z wnioskiem jest podstawą do dochodzenia przez Panią nadpłaty, a więc będzie to wykonanie przeze Panią przysługującego pierwotnie spadkodawcy A.A. prawa o charakterze majątkowym.

Fakt, że prawo to nie zostało za życia spadkodawcy A.A. wyrażone w złożonej przez niego deklaracji nie stanowi zgodnie z orzecznictwem przeszkody, ponieważ zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 8 lipca 2011 r., sygn. III SA/Wa 821/11, LEX nr 863587, „Dla bytu prawa majątkowego nie jest konieczna jego konkretyzacja rozumiana jako zaistnienie za życia spadkodawcy zdarzenia skutkującego możliwością skorzystania z tego prawa”.

W związku z powyższym uważa Pani, że:

1. jako jedyny spadkobierca podatnika A.A. jest Pani uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty podatku dochodowego zapłaconego przez spadkodawcę A.A. z tytułu wypłat emerytury wskazanej poniżej w pkt 2;

2. wypłaty otrzymane przez spadkodawcę A.A. z pracowniczego programu emerytalnego (…) (adres: …) utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) podlegały zwolnieniu z opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym;

3. bank prowadzący rachunek spadkodawcy A.A., na który przekazywane były wypłaty pochodzące z pracowniczego programu emerytalnego (…) utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) nie powinien od tych wypłat pobierać zaliczki na podatek dochodowy;

4. spadkodawca A.A. nie był zobowiązany do wykazywania kwot otrzymywanych z pracowniczego programu emerytalnego (…) utworzonego i działającego na podstawie obowiązujących w Republice Federalnej Niemiec przepisów dotyczących programów emerytalnych (w języku niemieckim: ...) jako dochodu w rozliczeniach rocznych PIT-36 oraz płacenia podatku dochodowego z tytułu tych wypłat;

5. kwoty podatku dochodowego nienależnie zapłaconego przez spadkodawcę A.A. z tytułu wypłat emerytury wskazanej powyżej w pkt 2 stanowią nadpłatę i w takim zakresie, w jakim nie uległy przedawnieniu podlegają zwrotowi na rzecz spadkobiercy (…).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 2, 3 i 4. W zakresie pozostałych pytań 1 i 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W przedmiotowej sprawie, należy zastosować przepisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W myśl art. 18 ust. 1 tej umowy:

Na podstawie art. 18 ust. 2 umowy:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że renty i emerytury z Niemiec, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają co do zasady opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia są wypłacane z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych.

We wniosku oraz w uzupełnieniach wskazała Pani, że wypłaty pochodziły z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o obowiązujące w Republice Federalnej Niemiec przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych (niem: ...). Wypłaty nie pochodziły z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych i nie podlegały opodatkowaniu w Niemczech.

W związku z powyższym, świadczenia wypłacane z pracowniczego programu emerytalnego, które nie stanowiły płatności z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych podlegały opodatkowaniu tylko w Polsce.

W Polsce do tego świadczenia zastosowanie znalazły przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest m.in. emerytura i renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 34 ust. 1 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 21 ust. 33 ustawy:

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 556):

Warunki te określone są w art. 42 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższego wynika, że zamiarem ustawodawcy było, aby określenie „wypłata” świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego obejmowała m.in. zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę lub osobie uprawnionej, w przypadku śmierci uczestnika.

Wypłaty z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o niemieckie przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych osobie uprawnionej korzystają w Polsce ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro, w odniesieniu do tych wypłat ma zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy to Bank jako płatnik nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od ww. świadczeń.

Wypłacone środki z niemieckiego pracowniczego programu emerytalnego, jako zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie powinny być wykazywane w rozliczeniu rocznym PIT-36. Nie było obowiązku zapłaty podatku dochodowego od tych świadczeń.

Zatem, Pani stanowisko w zakresie pytania Nr 2, 3 i 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będzie Pani mogła skorzystać jeżeli zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.