Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.831.2025.2.PS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·nieprawidłowe w zakresie powstania źródła przychodu w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego oraz w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatków na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na jego zakup;

·prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 27 listopada 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wspólnie z żoną (wspólność majątkowa małżeńska) nie prowadzicie Państwo działalności gospodarczej. Żona zatrudniona jest na podstawie umowy o pracę w jednostce samorządu terytorialnego, a Pan wykonuje kontrakt menadżerski dla spółki samorządowej.

W kwietniu 2025 r. sprzedaliście Państwo mieszkanie nr 1 przy ul. A 1 we C wraz z miejscem postojowym w garażu nr I na kondygnacji - I za cenę 740 000 zł na podstawie:

·aktu notarialnego repozytorium (...) z dnia 12 marca 2025 r. – przedwstępna umowa sprzedaży,

·aktu notarialnego repozytorium (...) z dnia 16 kwietnia 2025 r. – umowa sprzedaży oraz oświadczenie o ustanowieniu hipoteki.

Koszty notarialne i opłaty ponieśli nabywcy sprzedawanego mieszkania.

Przy sprzedaży ponieśliście Państwo koszt prowizji pośrednika w wysokości 14 800 zł.

Przedmiotowe mieszkanie i miejsce postojowe zostało zakupione na podstawie:

·aktu notarialnego repozytorium (...) z dnia 22 maja 2018 r. – umowa deweloperska i umowa przedwstępna sprzedaży udziału w lokalu nie mieszkalnym, na łączną kwotę około 339 000 zł, faktyczna cena do ustalenia po obmiarach rzeczywistych mieszkania i miejsca postojowego. Koszty aktu notarialnego to 1626 zł, wynagrodzenie notariusza za złożenie wniosku wieczystoksięgowego wraz z VAT 246 zł, opłaty notarialne z VAT 36,90 zł, razem 1908,90 zł,

·końcowego aktu notarialnego repozytorium (...) z dnia 18 grudnia 2020 r. – ustanowienie odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży oraz umowa sprzedaży udziału w lokalu niemieszkalnym, w podziale lokal mieszkalny za kwotę ostateczną 316 893,57 zł oraz miejsce postojowe 20 000 zł, łącznie 336 893,57 zł. Koszty aktu notarialnego to 1951 zł, wynagrodzenie notariusza za złożenie wniosku wieczystoksięgowego wraz z VAT 246 zł, opłaty notarialne z VAT 73 zł, razem 2270,80 zł

Środki na zakup mieszkania pozyskaliście Państwo w kwocie 305 000 zł z kredytu oraz 34 000 zł wkładu własnego. W związku z kredytem hipotecznym ponieśliście Państwo koszty odsetek w łącznej wysokości 94 868,80 zł. Na wykończenie mieszkania ponieśliście Państwo nakłady w wysokości 17 097,30 zł na podstawie posiadanych faktur lub uzyskanych duplikatów faktur.

Część uzyskanych środków ze sprzedaży mieszkania przeznaczyliście Państwo na:

a)253 232,58 zł – spłatę całkowitą kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanego mieszkania zgodnie z treścią aktu notarialnego rep. (...) z dnia 16 kwietnia 2025, która nastąpiła po tym akcie notarialnym,

b)60 000 zł – spłatę części bezspornej kredytu zaciągniętego w latach 2009-2011 na budowę domu, w którym zamieszkujecie Państwo we C przy ul. B 1. Na dzień dzisiejszy trudno ocenić jaka realnie pozostała kwota kapitału do spłaty ze względu na zapisy abuzywne umowy kredytowej. Pomimo podjętej próby ugody z bankiem przy udziale mediatora Komisji Nadzoru finansowego we wrześniu 2023 ugoda nie doszła do skutku. Ze względu na zmiany wprowadzone przez bank jednostronnie co do treści kwot ugody bez zgody kredytobiorców w ostatecznych dokumentach, która to przez Sąd po wniosku kredytobiorców postanowieniem została oddalona w lipcu 2025 r. Obecnie oczekujecie Państwo na sporządzenie uzasadnienia do postanowienia przez Sąd. W kolejnym kroku w tym roku lub na początku przyszłego skierujecie Państwo sprawę do Sądu o unieważnienie umowy kredytowej w CHF z zapisami abuzywnymi, jednak do tego niezbędne jest obecnie opracowywane uzasadnienie przez Sąd do postanowienia z lipca 2025,

c)32 930,76 zł – spłata rat kredytowych po 2 744,23 zł w okresie maj 2025 – kwiecień 2026 dotyczących domu, w którym zamieszkujecie Państwo we C przy ul. B 1. Ta kwota jest szacunkowa ze względu na szykowany pozew do Sądu przeciwko bankowi. Nastąpi to po otrzymaniu uzasadnienia niezbędnego od założenia nowej sprawy przeciwko bankowi. Ostatecznie może się jeszcze zmienić do momentu wydania postanowienia zabezpieczającego pozew i zawieszeniu rat przez Sąd w nowej sprawie o unieważnienie umowy kredytowej w CHF lub jej zakończenia. Szacowany czas to zakończenie może nawet trwać kilka lat. Jeżeli tak się stanie to kwota wpłacanych rat może w okresie od maja 2025 do grudnia 2028 wynieść nawet 44 raty po 2744,23 zł tj. razem 120 746,12 zł,

d)60 000 zł – remont domu, w którym zamieszkujecie Państwo we C przy ul. B 1 (kuchnia, elewacja, malowanie, wymiana systemu ogrzewania) poniesione do końca 2028 r.,

e)232 870,16 zł – spłatę części kredytu zaciągniętego w latach 2017-2018 roku na zakup mieszkania przy ul. A 2/2 we C, które służy zaspokojeniu Państwa własnych potrzeb mieszkaniowych.

Pytania (zakres zweryfikowano i doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku z 27 listopada 2025 r.)

1.Czy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia mieszkania przy ul. A 1/1we C w kwietniu 2025 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, i nie podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e tej ustawy, biorąc pod uwagę daty nabycia wynikające z aktów notarialnych rep. (...) oraz rep. (...)?

2.Czy wydatki poniesione w przyszłości, w związku ze sporem z bankiem, na spłatę części kredytu z lat 2009–2011 zaciągniętego na budowę domu, w którym zamieszkujecie Państwo we C przy ul. B 1 oraz wydatki na remont tego domu (w tym kuchnia, elewacja, system ogrzewania, inne pomieszczenia i ich części) mogą zostać uznane za wydatkowanie przychodu ze sprzedaży mieszkania na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT?

3.Czy przeznaczenie środków ze sprzedaży mieszkania przy ul. A 1/1na spłatę części kredytu z lat 2017–2018 dotyczącego mieszkania przy ul. A 2/2 we C, które służy zaspokojeniu Państwa własnych potrzeb mieszkaniowych, stanowi wydatkowanie na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

4.Czy następujące wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia mieszkania przy ul. A 1/1we C, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT:

a)cena nabycia: 336 893,57 zł

b)koszty notarialne z aktu (...): 1 908,90 zł

c)koszty notarialne z aktu (...): 2 270,80 zł

d)odsetki od kredytu na zakup zbywanego mieszkania: 94 868,80 zł

e)wydatki na wykończenie mieszkania udokumentowane fakturami: 17 097,30 zł

5.Czy następujący wydatek stanowi koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ustawy o PIT: prowizja pośrednika w wysokości 14 800 zł?

6.Czy następujące wydatki poniesione po sprzedaży mieszkania przy ul. A 1/1i wynikające z zaciągniętych innych kredytów, mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o PIT:

·dokonana spłata bezspornej części kredytu zaciągniętego na budowę domu przy ul. B 1: 60 000 zł

·spłata rat kredytowych dotyczących domu przy ul. B 1, w kwocie od 32 930,76 do 120 746,12 zł do 2028 r.

·wydatki na remont domu przy ul. B 1, poniesione do końca 2028 r. (minimum 60 000 zł)

·dokonana spłata części kredytu zaciągniętego w 2018 r. na zakup mieszkania przy ul. A 2/2, w kwocie 232 870,16 zł.

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania 1

Pana zdaniem, sprzedaż mieszkania przy ul. A 1/1we C w kwietniu 2025 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 30e ustawy o PIT. Wynika to z tego, że data nabycia mieszkania – zgodnie z aktami notarialnymi z lat 2018 i 2020 – przypada 5 lat po roku nabycia.

W związku z tym sprzedaż dokonana w 2025 r. następuje po pięcioletnim okresie, o którym mowa w ustawie, co oznacza powstanie źródła przychodu nie podlegającego opodatkowaniu ze względu na pierwszy akt notarialny z 2018 roku.

Stanowisko do pytania 2

Uważa Pan, że wydatki na spłatę części kredytu z lat 2009–2011 zaciągniętego na budowę domu przy ul. B 1 – w którym zaspokajacie Państwo własne potrzeby mieszkaniowe – stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT. Ostateczna kwota zostanie ustalona na drodze Sądowej. Podobnie uważa Pan, że wydatki na remont tego domu (kuchnia, elewacja, ogrzewanie) również mieszczą się w pojęciu własnych celów mieszkaniowych. W związku z tym, Pana zdaniem, mogą one korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Stanowisko do pytania 3

Pana zdaniem, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. A 1/1na spłatę kredytu z lat 2017–2018 dotyczącego mieszkania przy ul. A 2/2 – które służy zaspokojeniu Państwa własnych potrzeb mieszkaniowych – spełnia definicję wydatków na własne cele mieszkaniowe określonych w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.

W związku z tym również ten wydatek powinien korzystać ze zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Stanowisko do pytania 4

Uważa Pan, że wszystkie wymienione wydatki związane z nabyciem i wykończeniem sprzedawanego mieszkania stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o PIT, ponieważ są to udokumentowane wydatki faktycznie poniesione na nabycie oraz ulepszenie sprzedawanej nieruchomości.

Za koszty uzyskania przychodów uznaje Pan:

a)cenę nabycia: 336 893,57 zł

b)koszty notarialne z aktu (...): 1 908,90 zł

c)koszty notarialne z aktu (...): 2 270,80 zł

d)odsetki od kredytu na zakup zbywanego mieszkania: 94 868,80 zł

e)wydatki na wykończenie mieszkania: 17 097,30 zł

Tym samym Pana zdaniem wydatki te spełniają przesłanki z ustawy.

Stanowisko do pytania 5

Pana zdaniem, prowizja pośrednika w kwocie 14 800 zł stanowi koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ustawy o PIT, ponieważ jest to wydatek bezpośrednio związany z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania. Koszt ten pomniejsza więc przychód z odpłatnego zbycia.

Stanowisko do pytania 6

Uważa Pan, że wymienione wydatki spełniają definicję wydatków na własne cele mieszkaniowe określoną w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT i powinny korzystać ze zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, ponieważ dotyczą:

·spłaty kredytów zaciągniętych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych,

·odsetek od takich kredytów,

·remontu budynku mieszkalnego, w którym Pan zamieszkuje.

Za wydatki na własne cele mieszkaniowe Pana zdaniem należy uznać:

a)spłatę części kredytu na budowę domu przy ul. B 1: 60 000 zł,

b)spłatę rat kredytu dotyczącego domu przy ul. B 1 (w przedziale 32 930,76 – 120 746,12 zł) do 2028 r.,

c)wydatki na remont domu (nie mniej niż 60 000 zł do 2028 r.),

d)spłatę kredytu z 2018 r. dotyczącego mieszkania przy ul. A 2/2: 232 870,16 zł

W Pana ocenie wydatki te w sposób bezpośredni służą zaspokajaniu Państwa potrzeb mieszkaniowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

·nieprawidłowe w zakresie powstania źródła przychodu w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego oraz w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wydatków na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na jego zakup;

·prawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

(...)

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto ww. przepis dotyczy zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że 16 kwietnia 2025 r. sprzedał Pan wraz z żoną lokal mieszkalny. Umowę sprzedaży poprzedzała przedwstępna umowa sprzedaży z 12 marca 2025 r.

Przedmiotowe mieszkanie zostało zakupione na podstawie umowy przedwstępnej z 22 maja 2018 r. (umowa deweloperska) i na podstawie ostatecznej umowy sprzedaży w postaci końcowego aktu notarialnego z 18 grudnia 2020 r.

Wskazać należy zatem, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 ww. Kodeksu:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Umowę przedwstępną zawiera się wtedy, gdy z jakichkolwiek względów strony nie chcą, czy nie mogą zawrzeć jeszcze umowy definitywnej, a jednocześnie chcą zabezpieczyć swoje interesy.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Analizując zatem kwestię skutków umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości. W cytowanym przepisie użyto terminu „odpłatne zbycie”, zatem aby wywołać określony w nim skutek prawnopodatkowy musi nastąpić zawarcie w prawie przewidzianej formie umowy, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności nieruchomości w zamian za korzyści majątkowe. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje więc skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

Z kolei umowa sprzedaży, będąca niewątpliwie formą odpłatnego zbycia nieruchomości, uregulowana została w art. 535 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma więc charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny.

Z art. 488 § 1 ww. Kodeksu wynika bowiem, że:

Świadczenia będące przedmiotem zobowiązań z umów wzajemnych (świadczenia wzajemne) powinny być spełnione jednocześnie, chyba że z umowy, z ustawy albo z orzeczenia sądu lub decyzji innego właściwego organu wynika, iż jedna ze stron obowiązana jest do wcześniejszego świadczenia.

Zgodnie z art. 488 § 2 ww. Kodeksu:

Jeżeli świadczenia wzajemne powinny być spełnione jednocześnie, każda ze stron może powstrzymać się ze spełnieniem świadczenia, dopóki druga strona nie zaofiaruje świadczenia wzajemnego.

Natomiast z art. 353¹ Kodeksu cywilnego wynika, że:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z ww. przepisu wynika zatem, że strony mogą również ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Instytucja zadatku

Zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 394 § 1 Kodeksu cywilnego:

W braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

W myśl art. 394 § 2 ww. Kodeksu:

W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

Natomiast stosownie do art. 394 § 3 Kodeksu cywilnego:

W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Zatem, instytucja zadatku służy wzmocnieniu więzi obligacyjnej. Ma motywować strony do należytego wykonania umowy (w przypadku zadatku uiszczanego przy umowie przedwstępnej – do zawarcia umowy przyrzeczonej). Otrzymanie zadatku nie powoduje definitywnego przysporzenia majątkowego, bo w zależności od uzgodnień stron umowy i „losów” zobowiązania może on podlegać zwrotowi, stać się własnością strony umowy jako swoiste odszkodowanie za niewykonanie zobowiązania bądź zostać zaliczony na poczet świadczenia strony, która go dała. W szczególności, zadatek uiszczany przy zawieraniu umowy przedwstępnej sprzedaży rzeczy lub prawa nie jest ceną nabycia tej rzeczy lub prawa, a dopiero może zostać zaliczony na poczet takiej ceny w przypadku zawarcia umowy sprzedaży (umowy przyrzeczonej).

Podsumowując, zgodnie z normami prawa cywilnego przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia umowy przedwstępnej, ani wcześniejsza zapłata części lub całości ceny.

Jak już wskazano wyżej, odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro w 2025 r. dokonał Pan wraz z małżonką sprzedaży lokalu mieszkalnego, który nabyliście Państwo na podstawie ostatecznej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w 2020 r., to sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od osób fizycznych, bowiem dokonana została przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu.

Przechodząc do skutków podatkowych w zakresie sprzedaży nieruchomości należy wskazać na wstępie, że stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Skoro każdy z małżonków jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego od przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia, to każdy z nich zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego.

Koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania przyhcodów

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszty świadectwa energetyczengo, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustawodawca wprawdzie nie określił, jakie koszty należy uważać za koszty odpłatnego zbycia, niemniej w doktrynie wskazuje się, że mogą to być wyłącznie koszty, które muszą być ponoszone w związku ze zbyciem. Będą to więc – jak już wyżej wskazano – np. koszty związane z wyceną nieruchomości, koszty notarialne, koszty pośredników, ale także koszty związane z ponoszeniem ciężarów publicznoprawnych (por. J. Marciniak (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych, Warszawa 2011 r., s. 199, A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 10, art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2010).

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z Pana wniosku, w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego w 2025 r. poniósł Pan koszt prowizji pośrednika, natomiast koszty notarialne i opłaty ponieśli nabywcy sprzedawanego mieszkania.

Zatem, w przypadku sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, do kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można zaliczyć kwotę wynagrodzenia pośrednika. Oznacza to, że kwotę tego kosztu należy uwzględnić przy obliczaniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Jak słusznie wskazuje Pan, koszt ten pomniejsza więc przychód z odpłatnego zbycia.

Na podstawie art. 22 ust. 6c i ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uznać należy natomiast udokumentowane koszty nabycia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły jego wartość, a które poczyniono w czasie jego posiadania. Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazany art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika jednoznacznie, że do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości podatnik może zaliczyć kwotę, którą wydatkował na nabycie tej nieruchomości jak również udokumentowane fakturami VAT wydatki na nakłady, które zwiększyły wartość ww. nieruchomości w okresie jej posiadania przez podatnika.

Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza.

Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Analiza treści art. 22 ust. 6c i 6e ww. ustawy, prowadzi również do wniosku, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu poniesionych na nieruchomość nakładów uwarunkowane zostało koniecznością:

1)zwiększenia jej wartości,

2)poniesienia w czasie posiadania przedmiotowej nieruchomości oraz

3)udokumentowania fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za nakłady należy zatem rozumieć wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość. Zatem nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione w trakcie posiadania nieruchomości, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej odpłatnego zbycia, jeżeli odznaczają się remontowym, modernizacyjnym lub ulepszającym charakterem i zwiększyły wartość nieruchomości, niezależnie od tego, czy zostały one sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na ten cel pochodziły z oszczędności nabywcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Wydatki, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy, czyli koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych, to udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Są to więc wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód z odpłatnego zbycia.

Podstawową przesłanką pozwalającą na uznanie danych nakładów za koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (lokalu), jest wykazanie przez podatnika, że nakłady te zwiększyły wartość zbywanej nieruchomości (lokalu), a co za tym idzie na osiągnięty ze zbycia przychód.

Jak wynika z wniosku, oprócz ceny nabycia lokalu mieszkalnego oraz kosztów notarialnych związanych z jego nabyciem, poniósł Pan również wraz z małżonką wydatki na wykończenie lokalu mieszkalnego, które udokumentowane są fakturami lub ich duplikatami.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że wydatki na nabycie (cena zakupu, wynagrodzenie notariusza) oraz wydatki na wykończenie lokalu mieszkalnego, sprzedanego w 2025 r. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oczywiście wydatki na wykończenie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że zwiększyły one wartość lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wydatki na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego w 2025 r. lokalu mieszkalnego nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego mieszkania. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie tego lokalu, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na te cele, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te wynikają bowiem wyłącznie z faktu nabywania przez Pana lokalu mieszkalnego za środki z kredytu bankowego. Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na przedmiotowy lokal mieszkalny w trakcie jego posiadania, o których mowa w ww. przepisie. Wydatki te w żaden sposób nie wpłynęły bowiem na podwyższenie wartości tego lokalu.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 stycznia 2025 roku, sygn. akt II FSK 486/22:

Z powyższego wynika, że spłata kredytu hipotecznego nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w ww. przepisie. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod pojęciem nakładu rozumie się "sumę pieniędzy, ilość pracy, energii itp. włożone w wykonanie jakiegoś zadania". Ustawodawca wyraźnie wskazuje, że motywem pozwalającym zaliczyć określone wydatki do kosztów uzyskania przychodów w analizowanej sprawie jest to by dokonane przez podatnika nakłady wiązały się z faktem zwiększenia wartości lokalu. Muszą być one ponadto poniesione w trakcie posiadania takiego lokalu i zostać odpowiednio udokumentowane. że spłata kredytu hipotecznego nie mieści się w kategorii nakładu na nabyty lokal ani nie zwiększa wartości tego lokalu.

Opodatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Zwolnienie przedmiotowe

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

Przy czym warunkiem skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wydatkowanie na cele mieszkaniowe konkretnych pieniędzy, lecz wartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód (jego równowartość) ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1)wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

2)wydatki poniesione na:

a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

b)przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30a omawianej ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko poniesienie wydatków w określonym terminie i na cele mieszkaniowe opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przy czym do skorzystania z ulgi mieszkaniowej o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust 25-30a ustawy - wystarczające jest samo nabycie nieruchomości lub prawa określonych typów. Oznacza to, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest sam zakup określonego prawa (takiego jak samodzielny lokal mieszkalny, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie itd). Jednocześnie prawo do ulgi mieszkaniowej nie zostało uzależnione od zamieszkania w nim przez podatnika na stałe.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Katalog wydatków spełniających przesłanki zwolnienia podatkowego, wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Stanowisko to pozostaje w zgodzie z intencją ustawodawcy, co potwierdza również zmiana polegająca na dodaniu ww. art. 21 ust. 30a, wprowadzona przez Polski Ład [czyli ustawę z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz.2105 ze zm.)], który ma zastosowanie do przychodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r.

Mając więc na uwadze opisany stan faktyczny oraz zacytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wydatkowanie przez Pana wartości przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2025 r. lokalu mieszkalnego:

·na spłatę części kredytu z lat 2009–2011 zaciągniętego na budowę domu, w którym zamieszkuje Pan wraz z żoną, w tym zarówno na spłatę bezspornej części kredytu zaciągniętego na budowę domu oraz na spłatę kolejnych rat kredytowych dotyczących budowy domu, a których wysokość jest przedmiotem sporu z bankiem

·na spłatę części kredytu z lat 2017–2018 dotyczącego zakupu innego mieszkania, które służy również zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych;

–stanowi wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a tej ustawy.

Podobnie,wydatkowanie wartości przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2025 r. lokalu mieszkalnego na spłatę całkowitą kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na zakup sprzedawanego mieszkania stanowi wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 30a tej ustawy.

Zastrzegam przy tym, z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

We wniosku wskazał Pan, że część środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży w 2025 r. lokalu mieszkalnego przeznaczył Pan również na remont ww. domu, w którym Pan zamieszkuje i w związku, z budową którego zaciągnął Pan kredyt.

Odnosząc się do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, wskazać trzeba, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), przez budowę należy rozumieć:

(…) wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć:

(…) budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 7a tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego ().

W świetle natomiast przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane, poprzez „remont” należy rozumieć:

(…) wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do ww. przepisów.

Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego).

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych.

„Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie np. budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku.

W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Wydatki na prace wykończeniowe budynku mieszkalnego mieszczą się zatem w zakresie wydatków na własne cele mieszkaniowe, jeśli stanowią stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki, np. na remont własnego budynku mieszkalnego.

W konsekwencji, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d tej ustawy, może Pan również skorzystać z ulgi mieszkaniowej wobec wydatków poniesionych na wykończenie domu, w którym realizuje Pan cele mieszkaniowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Zastrzegam, że:

·niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana indywidualnej sprawy w zakresie Pana praw i obowiązków podatkowych a nie Pana małżonki;

·z ulgi mieszkaniowej skorzystać może Pan pod warunkiem, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca 2025 r. roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie wydatkowany na ww. cele mieszkaniowe;

·wydając interpretacje indywidualne nie weryfikuję kwot i obliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek określenia podstawy opodatkowania, a prawidłowość takiego obliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.