Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.612.2025.2.KW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

‒czy istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Dział X, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT- jest prawidłowe;

‒czy na moment wniesienia aportu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego dla celów CIT w wysokości wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z wniesieniem aportem Działu X do Spółki Nabywającej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT.

Głównym obszarem działalności Wnioskodawcy jest działalność informatyczna, polegająca na tworzeniu cyfrowych miejsc pracy oraz transformacji cyfrowej. Wnioskodawca oferuje usługi w zakresie zarządzania danymi, automatyzacji procesów, analizy danych, optymalizacji chmury, tworzenia portali intranetowych oraz doradztwa w zarządzaniu zmianą cyfrową. W swojej działalności Spółka wykorzystuje technologię (...)

Mając na uwadze, że Wnioskodawca wdraża określone rozwiązania (produkty) u klientów, jego działalność wymusza ciągłe innowacje przez wprowadzanie nowych rozwiązań jak również ulepszanie istniejących.

W tym celu, zgodnie z Regulaminem, Organizacyjnym A sp. z o.o. z czerwca 2022 r. wprowadzonym uchwałą Zarządu Wnioskodawcy, Spółka wyodrębniła formalnie dział (...) (dalej: „Dział X”), którego głównym zadaniem jest tworzenie i wdrażanie opisanych powyżej produktów.

Dział X zajmuje się:

·wytwarzaniem produktów własnych, świadczeniem usług konsultacyjnych i wdrożeniowych,

·zarządzaniem portfolio produktowym składającym się z produktów i usług własnych oraz obcych,

·promocją produktów i usług z portfolio zgodnie z opracowanym planem marketingowym, oraz

·opracowaniem rocznego budżetu kosztów funkcjonowania podległych działów.

Dział X składa się z następujących jednostek:

Product Architect - podstawowe zadania:

1)Implementacja produktu własnego, w szczególności:

a)Opracowanie architektury produktu;

b)Opracowanie dokumentacji technicznej produktu;

2)Opracowanie architektury zależności między produktami, zarówno własnymi jak i obcymi.

Product Software - podstawowe zadania:

1)Implementacja produktu własnego, w szczególności:

a)Wytworzenie produktu;

b)Przygotowanie dokumentacji eksploatacyjnej;

c)Opracowanie instrukcji wdrożeniowych;

Product Portfolio - podstawowe zadania:

1)Opracowanie rocznego planu rozwoju produktów własnych i obcych, w tym produktów cyfrowych i usług świadczonych przez pozostałe działy Spółki;

2)Budowanie wiedzy w organizacji na temat produktów i usług poprzez:

a)Zarządzanie portfolio produktowym, kodyfikującym produkty własne oraz obce;

b)Prowadzenie komunikacji wewnętrznej w temacie produktów i usług;

c)Organizację spotkań i prelekcji dotyczących produktów i usług;

d)Przeprowadzanie badań wewnętrznych pozwalających ocenić stan wiedzy w organizacji na temat produktów i usług;

3)Weryfikacja produktu własnego z rynkiem, w szczególności:

a)Zbieranie i wykorzystywanie opinii i uwag klientów zbieranych w trakcie procesu marketingowego;

b)Zbieranie i wykorzystywanie opinii i uwag klientów zbieranych w trakcie procesu sprzedażowego;

c)Zbieranie i wykorzystywanie opinii i uwag klientów zbieranych w trakcie procesu wdrożeniowego;

4)Publikacja produktów własnych oraz obcych, w szczególności:

a)Umieszczanie produktów w kanałach dystrybucji cyfrowej;

b)Przeszkolenie zespołu wdrożeniowego z zakresie dostaw produktu;

c)Przeszkolenie zespołu suportowego w zakresie utrzymania i świadczenia usług wsparcia;

5)Implementacja produktu własnego, w szczególności:

a)Opracowanie wsadu merytorycznego do materiałów sprzedażowych;

b)Opracowanie wsadu merytorycznego do materiałów marketingowych;

c)Opisów merytorycznych usług do umów, zamówień, protokołów i innej dokumentacji prawnej;

Marketing - podstawowe zadania:

1)Opracowanie rocznego planu działań marketingowych, w podziale na kwartały;

2)Realizacja działań marketingowych w zgodzie z przyjętym planem, w szczególności:

a)Prowadzenie cyfrowych kampanii;

b)Organizacja webinar'ów;

c)Organizacja uczestnictwa w zewnętrznych wydarzeniach i konferencjach;

3)Tworzenie materiałów marketingowych na bazie wsadu dostarczonego przez zespoły produktowe, w szczególności:

a)artykułów na blogi;

b)broszur i ulotek;

c)e-book'ów;

d)case study;

4)Współpraca z Portfolio Team nad opracowaniem materiałów marketingowych;

5)Współpraca z Video Content Producerem nad opracowaniem materiałów marketingowych, w szczególności:

a)Opracowanie zleceń dla Video Content Producera;

b)Odbiór materiałów wideo wytworzonych przez Video Content Producera;

c)Reżyseria materiałów wideo tworzonych przez Video Content Producera;

6)Współpraca z zewnętrznymi partnerami nad opracowaniem materiałów marketingowych;

7)Prowadzenie firmowych kont społecznościowych; utrzymanie i rozwój firmowych społeczności;

8)Utrzymywanie i rozwój firmowych stron i serwisów internetowych;

9)Współpraca z HR w zakresie wewnętrznych i zewnętrznych działań employerbrandingowych;

Video Content Producer - podstawowe zadania:

1)Realizacja zleceń materiałów wideo przesłanych przez Marketing Team;

2)Oprawa audiowizualna wydarzeń wewnątrzfirmowych, w tym webinar'ów.

Do Działu X przypisanych jest 10 osób w tym Dyrektor Działu, który kieruje, nadzoruje i koordynuje pracą pionu, raportując bezpośrednio do właściwego Wiceprezesa Zarządu. Osoby przypisane do Działu współpracują na podstawie umowy zlecenia, kontraktu B2B lub umowy o pracę. Osoby przypisane do działu realizują czynności opisane powyżej.

Do Działu X przypisane są również aktywa rzeczowe tj. laptopy, telefony komórkowe, samochody oraz odpowiednia część powierzchni biurowej.

Do Działu X przypisane są konta księgowe, które pozwalają na alokację odpowiednich przychodów i kosztów z nim związanych.

Do Działu X przypisane są również należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (tj. w szczególności, w zakresie wytworzonych i wdrożonych produktów).

Do Działu X Wnioskodawca przypisuje zgodnie z przyjętym kluczem alokacji (również proporcjonalnie) wydatki wspólne, związane z ogólną działalnością Spółki. Tym samym, w odniesieniu do Działu X możliwe jest stworzenie odrębnego bilansu/ rachunku zysków i strat.

Po planowanym aporcie, dla Działu X obsługa księgowa, administracyjna, płacowo-kadrowa będzie prowadzona przez podmiot trzeci (na zasadzie outsourcingu).

Oprócz Działu X, Wnioskodawca wyodrębnił również następujące działy:

Y (Y) - którego celem jest zapewnienie zasobów ludzkich, posiadających niezbędne kompetencje do realizacji celów biznesowych Wnioskodawcy a także zapewnienie obsługi Wnioskodawcy, jej organów, pracowników i stałych współpracowników pod kątem administracyjnym, finansowym i prawnym oraz opracowanie rocznego budżetu kosztów funkcjonowania podległych działów;

Z (Z) - którego celem jest dostarczanie produktów własnych, obcych oraz usług konsultacyjnych, implementacyjnych i wdrożeniowych oraz opracowanie rocznego budżetu kosztów funkcjonowania podległych działów;

 D. (D.) - do którego zadań należy opracowanie strategii sprzedażowej, rocznego planu sprzedaży oraz rocznego budżetu kosztów funkcjonowania działu. Dział D. odpowiedzialny jest również za bieżącą analizę rynku oraz budowanie relacji z Partnerami;

Business Process Improvement Manager - którego celem jest zapewnienie mapy procesów biznesowych Wnioskodawcy a także opracowanie rocznego planu usprawnień procesów biznesowych.

Aport

Wnioskodawca planuje wniesienie, w formie wkładu niepieniężnego Działu X do B prosta spółka akcyjna (dalej jako: „Spółka Nabywająca") podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT.

Decyzja o aporcie wynika z uwarunkowań biznesowych i ma na celu rozdzielenie rodzajów działalności, skupionych obecnie we Wnioskodawcy, na dwa odrębne podmioty.

W ocenie Wnioskodawcy, przyjąć zatem należy, że aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym ani jednym z głównych celów przeprowadzenia transakcji nie będzie osiągnięcie korzyści podatkowej, czy też uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przy czym, zastosowanie art. 12 ust. 13 i 14 ustawy CIT nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (a zatem ocena, czy aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych).

Spółka Nabywająca przyjmie dla celów podatkowych nabyte w wyniku aportu składniki majątkowe dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy (w zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych taki obowiązek na Spółkę Nabywającą nakłada bowiem art. 16g ust. 9 ustawy CIT w zw. z art. 16 ust. 10a),

Końcowo, po dokonaniu aportu zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Nabywająca będą funkcjonowały w sposób nieprzerwany w dotychczasowym zakresie działalności tj. Spółka Nabywająca jako nabywca Działu X zamierza kontynuować działalność w zakresie tworzenia produktów, przy czym dla kontynuowania działalności Działu X nie będzie konieczne angażowanie dodatkowych środków czy podejmowania dodatkowych działań, zaś Wnioskodawca będzie dalej prowadzić działalność w pozostałym zakresie.

Pytania

1.Czy istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Dział X, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

2.Czy na moment wniesienia aportu Wnioskodawca zobowiązany będzie rozpoznać przychód podatkowy dla celów CIT w wysokości wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT?

3.Czy istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Dział X, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, w związku z czym, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Działu X nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedz na pytanie nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 3 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

1. Istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań stanowiący Dział X stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

2. Na moment wniesienia aportu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy dla celów CIT w wysokości wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie art. 4a pkt 4 ustawy CIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP') rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wskazać ponadto należy, iż ustawodawca wprowadził identyczną definicję ZCP na gruncie regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym - w ocenie Wnioskodawcy - wykładnia definicji ZCP może być dokonywana łącznie w odniesieniu do obydwu wskazanych podatków. Wyniki tej wykładni, w odniesieniu do definicji ZCP zarówno na gruncie CIT, jak i ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinny się różnić.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w zasadzie racjonalności ustawodawcy oraz zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Potwierdzeniem takiego podejścia jest przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 marca 2018 r. (nr 0111-KDIB2- 1.4510.20.2018.1JP), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia, podzielił stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Na podstawie powyższych definicji, z art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w doktrynie prawa podatkowego, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, jak i podatku od wartości dodanej”.

W świetle powołanych przepisów należy wyodrębnić następujące przesłanki, po spełnieniu których określony zespół składników stanowi ZCP:

·istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

·zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

·składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; oraz

·zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

ZCP stanowi zatem pewien zespół (kompleks) przedmiotów materialnych i niematerialnych, powiązanych ze sobą funkcjonalnie, o określonym stopniu organizacji i służący prowadzeniu działalności gospodarczej. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach (potwierdzonym również ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych), dla określenia czy dany zespół składników tworzy ZCP szczególną uwagę trzeba zwrócić na trzy zasadnicze kryteria, które formułują warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego ZCP, przesądzając o wyodrębnieniu zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych „niepowiązanych ze sobą” składników, przy pomocy których w przyszłości można będzie prowadzić działalność, lecz jest zorganizowanym zespołem tych składników, które pozostają wobec siebie w ścisłej organizacyjnej relacji. Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje faktyczne/rzeczywiste miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako np. dział, wydział, oddział, pion czy departament. Dla celów dowodowych istotne jest również, czy wyodrębnienie organizacyjne jest uzewnętrznione w istniejących w danym podmiocie dokumentach, np. regulaminie, uchwale zarządu, wewnętrznych dokumentach IT/HR, etc.

W zakresie wyodrębnienia finansowego, w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż nie oznacza ono koniecznie samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Ponadto, pomocniczym kryterium świadczącym o wyodrębnieniu finansowym jest możliwość sporządzenia bilansu oraz rachunków i strat w odniesieniu do działalności danego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Ponadto, w świetle przytoczonych kryteriów stanowiących o istnieniu ZCP, zespół majątkowy stanowiący ZCP winien być wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania, w sposób samodzielny (niezależny).

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się zatem w praktyce do ustalenia, czy jako odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia - przy czym przyjmuje się, że nie wszystkie funkcje wsparcia finansowego, administracyjnego, kadrowego (stanowiącego tzw. back-office) muszą znaleźć się w ramach ZCP. W praktyce przedsiębiorstw bowiem, powszechnym jest tzw. outsourcing funkcji wewnętrznych do wyspecjalizowanych zewnętrznych podmiotów zajmujących się poszczególnymi funkcjami typu back-office i tym samym, w przypadku ZCP przedmiotowe rozwiązanie jest również dopuszczalne.

a. Istnienie składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Zgodnie z utrwalonym podejściem organów podatkowych i sądów administracyjnych, składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają w takich relacjach, które pozwalają stwierdzić, że nie mamy do czynienia z przypadkowym zbiorem składników. W tym zakresie za ZCP nie może zostać uznany dowolny zbiór składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale zbiór ten musi stanowić wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, który będzie zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Takie podejście znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15), w którym Sąd uznał, że: „(..) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole [wyszczególnienie Wnioskodawcy], a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 sierpnia 2025 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.316.2025.4.AND) czy interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2025 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.717.2024.3.RK).

Co istotne i często podkreślane w orzecznictwie sądów administracyjnych, ZCP rozumiana jako zespół składników materialnych i niematerialnych powinna istnieć w ramach już istniejącego przedsiębiorstwa, a nie kształtować się dopiero po wyodrębnieniu zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2991/15) dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych uznał, że: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Podkreślić należy, że z art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT wynika, wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa”.

Stanowisko to jest akceptowane także w praktyce organów podatkowych (tak przykładowo m. in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2023 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.390.2023.5.AKA lub z dnia 6 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.29.2017.1.JF). Oprócz istnienia określonych relacji pomiędzy składnikami materialnymi i niematerialnymi, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w części odnoszącej się do zakresu elementów tworzących ZCP, wymaga, aby w skład tego zbioru elementów wchodziły również zobowiązania.

Zgodnie, z orzecznictwem sądów administracyjnych przedmiotem transferu nie muszą być wszystkie zobowiązania związane z wydzielanym ZCP, ale przynajmniej niektóre z nich. Stanowisko takie zaprezentował przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09), w którym Sąd uznał, że definicja ZCP zawarta w ustawie o CIT nie wymaga, aby dla uznania zespołu składników za ZCP, w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania związane z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa. Podobnie uznał m.in.: Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 marca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 2743/14).

Stanowisko tożsame z powyższym prezentują także organy podatkowe - tak m.in.: interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2018 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.171.2018.2.AK).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego X spełnia definicję uznania za ZCP w zakresie pierwszej przesłanki, tj. istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Do Działu X przypisanych jest 10 osób, w tym Dyrektor Działu, który kieruje, nadzoruje i koordynuje pracą pionu, raportując bezpośrednio do właściwego Wiceprezesa Zarządu. Osoby przypisane do Działu współpracują na podstawie umowy zlecenia, kontraktu B2B lub umowy o pracę. Osoby przypisane do działu realizują czynności opisane powyżej.

Do Działu X przypisane są również aktywa rzeczowe, tj. laptopy, telefony komórkowe, samochody oraz odpowiednia część powierzchni biurowej.

Do Działu X przypisane są również należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (tj. w szczególności w zakresie wytworzonych i wdrożonych produktów).

Co istotne Dział X jako zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonuje obecnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Dlatego też, biorąc pod uwagę powyższe - w ocenie Wnioskodawcy - Dział X spełnia przewidziane w przepisach ustawy CIT uznania go za ZCP w zakresie istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w rozumieniu tych przepisów.

b. Wyodrębnienie organizacyjne

Dla możliwości uznania zespołu składników majątkowych za ZCP istotne jest również, aby zespół ten pozostawał wyodrębniony w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa podatnika.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, wyodrębnienie organizacyjne powinno przejawiać się w tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, co nie musi być równoznaczne z wyodrębnieniem prawnym. Takie stanowisko zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 456/15), w którym Sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami nie-materialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu [wyszczególnienie Wnioskodawcy]. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2020 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG), w której przyznał rację podatnikowi, który argumentował, że „wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być (...) jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa”.

Do analogicznych wniosków doszedł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 24/18), w którym stwierdził, że „oczywiście zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa może być np. zakład, wydział lub oddział przedsiębiorstwa (np. oddział przedsiębiorstwa sporządzający bilans) spełniający wszystkie warunki przewidziane w art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT. Mamy tu bowiem do czynienia z wyodrębnieniem organizacyjnym (oddział) oraz finansowym (samodzielne sporządzenie bilansu). Dodać warto, że tego rodzaju zorganizowana część przedsiębiorstwa może zaciągać, posiadać i regulować swoje zobowiązania.”

Podobnie wskazał również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2020 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.41.2020.2.MD), w której uznał, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp.”.

Mając na uwadze powyższe - w ocenie Wnioskodawcy - Dział X został faktycznie wyodrębniony organizacyjnie na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy tj. Regulaminu Organizacyjnego A sp. z o.o. z czerwca 2022 r. Również zatem ta przesłanka została spełniona.

c. Wyodrębnienie finansowe

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia finansowego wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe cechuje się możliwością przypisania do konkretnego ZCP ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów, a także zobowiązań przypisanych do ZCP i należności przysługujących przedsiębiorstwu w związku z działalnością prowadzoną przez ZCP. Istotna jest również możliwość sporządzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat, których przedmiotem jest działalność danego zespołu składników majątkowych mających stanowić ZCP.

W tym kontekście, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2463/16) „wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Analogicznie organy podatkowe, w odniesieniu do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, w wydawanych interpretacjach indywidualnych często podkreślają, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2023 r. (nr 0111- KDIB3-3.4012.207.2023.2.AW).

Niniejszym, na wyodrębnienie finansowe Działu X wskazuje przypisanie kont księgowych, dzięki któremu możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem tego działu.

Do Działu X Wnioskodawca przypisuje zgodnie z przyjętym kluczem alokacji (również proporcjonalnie) wydatki wspólne, związane z ogólną działalnością co sprawia, że na wewnętrzne potrzeby Wnioskodawcy, możliwe jest sporządzenie odrębnego rachunku zysków i strat.

Mając na uwadze powyższe, w szczególności z uwagi na fakt przyporządkowania przychodów i kosztów a także należności i zobowiązań do Działu X - w ocenie Wnioskodawcy - Dział X spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

d. Wyodrębnienie funkcjonalne (niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze)

Zgodnie z definicją podatkową ZCP, składniki majątkowe tworzące ZCP muszą umożliwiać podatnikowi realizację określonych zadań gospodarczych (prowadzenie działalności gospodarczej w określonym zakresie).

W tym względzie organy podatkowe prezentują jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie funkcjonalne powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu do realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w strukturze przedsiębiorstwa.

ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2023 r. (nr 0112-KDIL3.4012.298.2023.6.EW) wskazano: „oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość). Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.”

W zakresie analizy tej przesłanki, w praktyce, wskazuje się, że aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP, musi on posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwiać nabywcy tego zespołu składników majątkowych podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, możliwość podjęcia samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa nie musi być pełna. W tym zakresie podkreśla się, że aby zespół składników mógł zostać uznany za samodzielne przedsiębiorstwo, nie musi on bezpośrednio dysponować wszystkimi elementami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedsiębiorstwo takie może dodatkowo korzystać z usług zewnętrznych, bez potrzeby posiadania wszystkich składników majątkowych na własność.

W tym kontekście, należy wskazać przykładowo na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Gl 954/15), w którym Sąd uznał, że: „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”, a także interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2020 r. (nr 0112-KDIL3.4012.533.2020.1.LS), w której organ ten, wskazał, że: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”. Dodatkowo w interpretacji tej organ zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „spełniona zostanie przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego. W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia jest przy tym, że w momencie wydzielenia do Pionu Holdingu, jako podmiotu odpowiedzialnego za obsługę IT całej grupy zostanie przypisana całość sprzętu IT i oprogramowania należącego do Spółki”.

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2020 r. (nr 114-KDIP2-2.4010.63.2020.12.PP/RK), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „jak wskazał NSA „Definicja zawarta w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe czy informatyczne nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1643/2010)”.

Mając na uwadze powyższe - w ocenie Wnioskodawcy - Dział X spełnia warunek wyodrębnienia funkcjonalnego przez przypisanie mu działań gospodarczych w formie niezależnego przedsiębiorstwa. Jego działalność jest bowiem realizowana przy wykorzystaniu przypisanych do nich składników majątkowych i niemajątkowych przy jednoczesnym zaangażowaniu alokowanego personelu. W konsekwencji, uznać należy, że Dział X ma zdolność samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych w działalności polegającej na wytwarzaniu produktów informatycznych. Możliwość samodzielnej realizacji tych zadań gospodarczych przez Dział X będzie istniała również po przeniesieniu Działu w drodze aportu.

Powyższego nie zmienia okoliczność, że po aporcie, czynności obsługi księgowej, administracyjnej oraz płacowo-kadrowej będą wykonywane przez podmiot trzeci. Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2023 r. (nr 0113-KDIPT1- 2.4012.70.2023.4.PRP).

Podsumowanie

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Dział X, spełniający kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, „przychodem podatkowym jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego lub otrzymania wkładu w wyniku podziału spółki przez wyodrębnienie; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.”

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy CIT „do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem:

a)wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b)wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład,

c)wyodrębnienia w ramach podziału przez wyodrębnienie jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część oraz spółka otrzymująca to przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w wyniku podziału przez wyodrębnienie przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółki dzielonej w drodze podziału przez wyodrębnienie”.

W konsekwencji, dokonanie transakcji wniesienia aportu niepieniężnego nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie wnoszącego aport (Wnioskodawcy) w przypadku spełnienia poniższych dwóch warunków:

1)przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz

2)spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Spełnienie pierwszej przesłanki jest przedmiotem pytania nr 1 - w ocenie Wnioskodawcy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, składającego się na Dział X.

W odniesieniu do drugiej przesłanki - w ocenie Wnioskodawcy - wymagana kontynuacja podatkowa w przypadku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest niejako zapewniona z mocy samego prawa.

W odniesieniu do przenoszonych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przepisy ustawy CIT wprost wskazują, że wartość początkową ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (art. 16g ust. 10a w zw. z art. 16g ust. 9 ustawy CIT a także art. 15 ust. 1s pkt 1 ustawy CIT).

W odniesieniu do pozostałych składników (tzn. innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) przejmowanego majątku w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy CIT, wartość tych składników należy ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego aport (na dzień wniesienia).

W ocenie Wnioskodawcy, również druga przesłanka zostanie spełniona - Spółka Nabywająca przejmie bowiem dla celów podatkowych składniki ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Tym samym, do analizowanego przypadku powinny znaleźć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Finalnie, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy CIT, „przepisów ust. 4pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.”

Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 14 ustawy CIT: „jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.”

Wnioskodawca nadmienia, że przedstawiony w opisie stanu zdarzenia przyszłego aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. 

Równocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem tego wniosku nie jest ocena, czy aport został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (stanowi to założenie zawarte w opisie stanu faktycznego, które - w ocenie Wnioskodawcy - jest uzasadnione, mając na uwadze przedstawiony kontekst biznesowy). Dlatego dla potrzeb rozpatrzenia niniejszego wniosku, należy przyjąć, że art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy CIT nie powinny mieć zastosowania.

Mając na uwadze powyższe - w ocenie Wnioskodawcy - na moment wniesienia aportu Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie CIT w wysokości wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Jak wskazuje art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawa o CIT:

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ww. ustawy:

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że:

Ponadto w myśl art. 12 ust. 14 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:

Ponadto zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

Należy również zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych).

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

·musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

·zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

·składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

·zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia, czy istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Dział X, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Nabywającą, w oparciu o nabyte składniki.

Jak wynika z wniosku, Spółka wdraża określone rozwiązania (produkty) u klientów, jego działalność wymusza ciągłe innowacje przez wprowadzanie nowych rozwiązań jak również ulepszanie istniejących. W tym celu, zgodnie z Regulaminem, Organizacyjnym A sp. z o.o. z czerwca 2022 r. wprowadzonym uchwałą Zarządu Wnioskodawcy, Spółka wyodrębniła formalnie dział (...) (dalej: „Dział X”), którego głównym zadaniem jest tworzenie i wdrażanie opisanych powyżej produktów. Dział X zajmuje się:

‒wytwarzaniem produktów własnych, świadczeniem usług konsultacyjnych i wdrożeniowych,

‒zarządzaniem portfolio produktowym składającym się z produktów i usług własnych oraz obcych,

‒promocją produktów i usług z portfolio zgodnie z opracowanym planem marketingowym, oraz

‒opracowaniem rocznego budżetu kosztów funkcjonowania podległych działów.

Dział X składa się z następujących jednostek:

‒Product Architect

‒Product Software

‒Product Portfolio

‒Marketing

‒Video Content Producer

Do Działu X przypisanych jest 10 osób w tym Dyrektor Działu, który kieruje, nadzoruje i koordynuje pracą pionu, raportując bezpośrednio do właściwego Wiceprezesa Zarządu. Osoby przypisane do Działu współpracują na podstawie umowy zlecenia, kontraktu B2B lub umowy o pracę. Do Działu X przypisane są również aktywa rzeczowe tj. laptopy, telefony komórkowe, samochody oraz odpowiednia część powierzchni biurowej. Do Działu X przypisane są konta księgowe, które pozwalają na alokację odpowiednich przychodów i kosztów z nim związanych. Do Działu X przypisane są również należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (tj. w szczególności, w zakresie wytworzonych i wdrożonych produktów). Do Działu X Wnioskodawca przypisuje zgodnie z przyjętym kluczem alokacji (również proporcjonalnie) wydatki wspólne, związane z ogólną działalnością Spółki. Tym samym, w odniesieniu do Działu X możliwe jest stworzenie odrębnego bilansu/ rachunku zysków i strat. Po planowanym aporcie, dla Działu X obsługa księgowa, administracyjna, płacowo-kadrowa będzie prowadzona przez podmiot trzeci (na zasadzie outsourcingu). Wnioskodawca planuje wniesienie, w formie wkładu niepieniężnego Działu X do B prosta spółka akcyjna (dalej jako: „Spółka Nabywająca") podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT. Decyzja o aporcie wynika z uwarunkowań biznesowych i ma na celu rozdzielenie rodzajów działalności, skupionych obecnie we Wnioskodawcy, na dwa odrębne podmioty. Wnioskodawca wskazuje, że przyjąć zatem należy, że aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym ani jednym z głównych celów przeprowadzenia transakcji nie będzie osiągnięcie korzyści podatkowej, czy też uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Spółka Nabywająca przyjmie dla celów podatkowych nabyte w wyniku aportu składniki majątkowe dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy (w zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych taki obowiązek na Spółkę Nabywającą nakłada bowiem art. 16g ust. 9 ustawy CIT w zw. z art. 16 ust. 10a). Końcowo, po dokonaniu aportu zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Nabywająca będą funkcjonowały w sposób nieprzerwany w dotychczasowym zakresie działalności tj. Spółka Nabywająca jako nabywca Działu X zamierza kontynuować działalność w zakresie tworzenia produktów, przy czym dla kontynuowania działalności Działu X nie będzie konieczne angażowanie dodatkowych środków czy podejmowania dodatkowych działań, zaś Wnioskodawca będzie dalej prowadzić działalność w pozostałym zakresie.

Z powyższego wynika, że wyodrębniony Dział X będący przedmiotem aportu, posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy (samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych), stanowiący funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnioną część.

Wyodrębniony Dział X został wyodrębniony również na płaszczyźnie finansowej. Do Działu X przypisane są konta księgowe, które pozwalają na alokację odpowiednich przychodów i kosztów z nim związanych. Do Działu X przypisane są również należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (tj. w szczególności, w zakresie wytworzonych i wdrożonych produktów). Do Działu X Wnioskodawca przypisuje zgodnie z przyjętym kluczem alokacji (również proporcjonalnie) wydatki wspólne, związane z ogólną działalnością Spółki. Tym samym, w odniesieniu do Działu X możliwe jest stworzenie odrębnego bilansu/ rachunku zysków i strat.

Co istotne, wskazali Państwo również, że Spółka, jak i Spółka Nabywająca będą funkcjonowały w sposób nieprzerwany w dotychczasowym zakresie działalności tj. Spółka Nabywająca jako nabywca Działu X zamierza kontynuować działalność w zakresie tworzenia produktów, przy czym dla kontynuowania działalności Działu X nie będzie konieczne angażowanie dodatkowych środków czy podejmowania dodatkowych działań, zaś Wnioskodawca będzie dalej prowadzić działalność w pozostałym zakresie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Dział X stanowić będzie na dzień wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa drugiej wątpliwości w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczącego ustalenia czy na moment wniesienia aportu Wnioskodawca zobowiązany będzie rozpoznać przychód podatkowy dla celów CIT w wysokości wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, należy jeszcze raz wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego.

Oznacza to, że co do zasady wniesienie wkładu niepieniężnego powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu dla podmiotu wnoszącego ten wkład do spółki.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że składniki majątkowe zostaną dla celów podatkowych przyjęte przez Spółkę w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych.

Co istotne, wskazali Państwo, że planowana transakcja zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych jej celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, w odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku Organ potwierdził, że wniesiony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział X stanowi ZCP w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy o CIT.

W związku z powyższym, skoro będący przedmiotem aportu Dział X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy CIT, a Spółka Nabywająca przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki, to po stronie Spółki nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących. Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.