Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDSB1-1.4019.23.2025.2.ND

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy sprzedaż hurtowa napojów objętych opłatą od środków spożywczych:

1.do kontrahentów prowadzących sprzedaż tych napojów (nabywanych od Państwa) hurtową oraz detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym, od wszystkich napojów, tj. zarówno napojów sprzedawanych przez Państwa kontrahentów w ramach sprzedaży hurtowej oraz w ramach sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej, czy wyłącznie od napojów sprzedawanych detalicznie przez Państwa kontrahentów w punktach sprzedaży detalicznej– jest nieprawidłowe,

2.do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową tych napojów, nabywanych uprzednio od Państwa, oraz prowadzących sprzedaż detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej napojów objętych opłatą od środków spożywczych, innych niż nabyte od Państwa, będzie powodować powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym od napojów sprzedawanych przez Państwa do takiego kontrahenta, który co prawda prowadzi sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą od środków spożywczych, niemniej jednak napoje nabywane od Państwa sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez Państwa kontrahenta), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą od środków spożywczych inne niż nabyte od Państwa – jest nieprawidłowe,

3.do kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych oraz sprzedaż detaliczną towarów innych niż te napoje, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym – jest prawidłowe,

4.do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających te napoje na rzecz np. swoich pracowników, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, w zakresie opłaty od środków spożywczych. Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 10 grudnia 2025 r. (ta sama data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

(…)

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży hurtowej napojów objętych opłatą cukrową, o której mowa w art. 12a i nast. ustawy z dnia 11.09.2015 r. – o zdrowiu publicznym (Dz.U. z 2024 r., poz. 570 z późn. zm., dalej także jako „UZP”).

Celem wypełnienia obowiązków nałożonych ustawą o zdrowiu publicznym to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek ustalenia, czy ciąży na nim obowiązek zapłaty opłaty cukrowej (art. 12d UZP).

Wnioskodawca celem właściwego wypełnienia obowiązków nałożonych na niego ustawą o zdrowiu publicznym, nabrał wątpliwości dotyczących przypadków, w których będzie zobowiązany do zapłaty opłaty cukrowej. W przyszłości mogą mieć bowiem miejsce sytuacje, w których Wnioskodawca będzie dokonywać hurtowej sprzedaży napojów objętych opłatą cukrową na rzecz:

a)kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową (tj. sprzedaż w punktach sprzedaży detalicznej), w obu przypadkach nabywanych od Wnioskodawcy,

b)kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową nabywanych uprzednio od Wnioskodawcy oraz prowadzących sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową w punktach sprzedaży detalicznej, innych niż nabywanych od Wnioskodawcy;

c)kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą cukrową;

d)kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających towary objęte opłatą cukrową na rzecz np. swoich pracowników.

Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:

Wnioskodawca przez opłatę cukrową rozumie opłatę od środków spożywczych, o której mowa w ustawie o zdrowiu publicznym w rozdziale 3a. Opłata od środków spożywczych.

Wnioskodawca oświadcza, iż wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie przypadków, w których napoje objęte wnioskiem będą sprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż napojów, spełniających definicję napoju wskazaną w art. 12b ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem wniosku nie są tym samym inne przypadki, niż sprzedaż napojów przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym przedmiotem wniosku nie są w szczególności przypadki dotyczące eksportu w/w napojów.

W przyszłości mogą mieć bowiem miejsce sytuacje, w których Wnioskodawca będzie dokonywać hurtowej sprzedaży napojów objętych opłatą cukrową na rzecz:

a)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową (tj. sprzedaż w punktach sprzedaży detalicznej), w obu przypadkach nabywanych od Wnioskodawcy,

b)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową nabywanych uprzednio od Wnioskodawcy oraz prowadzących sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową w punktach sprzedaży detalicznej, innych niż nabywane od Wnioskodawcy;

c)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą cukrową;

d)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających towary objęte opłatą cukrową na rzecz np. swoich pracowników.

Pytania

1.Czy sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową w punktach sprzedaży detalicznej, w obu przypadkach nabywanych od Wnioskodawcy, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP, od wszystkich napojów, tj. zarówno napojów sprzedawanych przez kontrahentów Wnioskodawcy w ramach sprzedaży hurtowej oraz w ramach sprzedaży detalicznej, w punktach sprzedaży detalicznej, czy wyłącznie od napojów objętych opłatą cukrową sprzedawanych detalicznie przez kontrahentów Wnioskodawcy w punktach sprzedaży detalicznej?

2.Czy sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową, w tym sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową, nabytych uprzednio od Wnioskodawcy oraz prowadzących sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową, w punktach sprzedaży detalicznej, innych niż nabyte od Wnioskodawcy, będzie powodować powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP, od napojów sprzedawanych przez Wnioskodawcę do takiego kontrahenta, który co prawda prowadzi sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową, niemniej jednak napoje objęte opłatą cukrową nabywane od Wnioskodawcy sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez kontrahenta Wnioskodawcy), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą cukrową inne, niż nabyte od Wnioskodawcy?

3.Czy sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą cukrową spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP?

4.Czy sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających napoje objęte opłatą cukrową na rzecz np. swoich pracowników, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1.

Sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jednocześnie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową (tj. sprzedaż w punktach sprzedaży detalicznej) nabywanych od Wnioskodawcy, będzie powodować po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP wyłącznie od napojów objętych opłatą cukrową sprzedawanych detalicznie przez kontrahenta Wnioskodawcy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w punktach sprzedaży detalicznej. Tym samym obowiązek zapłaty opłaty cukrowej przez Wnioskodawcę nie powstanie w stosunku do napojów objętych opłatą cukrową, które przez kontrahentów Wnioskodawcy nie będą sprzedawane w punktach sprzedaży detalicznej, a np. będą sprzedawane hurtowo do kolejnego w łańcuchu dostaw podmiotu. Tym samym należy przyjąć, że w przypadku, gdy Wnioskodawca sprzeda do kontrahenta napój X i Y (oba objęte opłatą cukrową), a kontrahent Wnioskodawcy sprzeda detalicznie w punktach sprzedaży detalicznej tylko napój Y, to Wnioskodawca naliczy opłatę cukrową wyłącznie od napoju Y sprzedanego detalicznie w punktach sprzedaży detalicznej. Tym samym obowiązek naliczenia opłaty cukrowej nie powstanie w stosunku do napoju X, który nie będzie sprzedawany detalicznie przez kontrahenta Wnioskodawcy w punktach sprzedaży detalicznej, a będzie przedmiotem sprzedaży hurtowej.

Ad. 2.

Sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową, w tym sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową nabytych uprzednio od Wnioskodawcy oraz prowadzących sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową w punktach sprzedaży detalicznej innych, niż nabyte od Wnioskodawcy, nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP od napojów sprzedawanych przez Wnioskodawcę do takiego kontrahenta, który co prawda prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową, niemniej jednak napoje objęte opłatą cukrową nabywane od Wnioskodawcy sprzedawać będzie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez kontrahenta Wnioskodawcy), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą cukrową inne, niż nabyte od Wnioskodawcy.

Ad. 3.

Sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą cukrową nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej od napojów objętych opłatą cukrową dostarczonych takim kontrahentom.

Ad. 4.

Sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających napoje objęte opłatą cukrową na rzecz np. pracowników nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej od napojów objętych opłatą cukrową dostarczonych takim kontrahentom.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz.U. z 2024 r., poz. 1670 z późn. zm., dalej jako: „UZP”) wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1)cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.1)), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 1333/2008”,

2)kofeiny lub tauryny

– podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą”.

Przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 (art. 12a ust. 2 UZP).

Przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w ust. 2, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1)w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2023 r. poz. 2759 oraz z 2024 r. poz. 1222),

2)poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

– także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej (art. 12a ust. 3 UZP).

Zgodnie z brzmieniem art. 12b ust. 1 UZP za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. Z kolei w art. 12b ust. 2 UZP wymienione zostały napoje niepodlegające opłacie.

W myśl art. 12d ust. 1 UZP obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1)podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2)zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Kwestie dotyczące dnia powstania obowiązku zapłaty zostały uregulowane w art. 12e UZP, który w ust. 1 stanowi, iż obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą (art. 12e ust. 3 UZP).

W przypadku, o którym mowa w ust. 3, pozostałe podmioty wprowadzające na rynek napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, za których wprowadzenie została zapłacona opłata, nie uwzględniają tych napojów w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1 (art. 12e ust. 4 UZP).

Organem właściwym w sprawie opłaty jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania albo siedzibę podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty, o którym mowa w art. 12d ust. 1 (art. 12e ust. 5 UZP).

Ad. 1., Ad. 2. oraz Ad. 3

W kontekście powołanych powyżej przepisów prawa w doktrynie wskazuje się, że z uwagi na to, że do ustawy o zdrowiu publicznym został wprowadzony Rozdział 3a „Opłata od środków spożywczych”, który rozpoczyna się od art. 12a definiującego napoje, których dotyczy ta opłata, to należy uznać, że prawodawca w kolejnych przepisach rozdziału używając nazwy „napoje”, również mówi o napojach podlegających opłacie, a nie wszelkich napojach. Dlatego też należy uznać, że również w art. 12d ust. 1 pkt 1 ZdrPublU, gdzie pojawia się określenie podmiotu sprzedającego napoje do punktów sprzedaży detalicznej, chodzi oczywiście o napoje, których wprowadzanie na rynek podlega opłacie od środków spożywczych. Podobnie w art. 12e ust. 3 ZdrPublU stwierdzenie, że obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1 ZdrPublU, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą, dotyczy to napojów w rozumieniu art. 12a tej ustawy. Potwierdza to również art. 12a ust. 3 ZdrPublU, który definiując sprzedaż detaliczną odnosi się do ust. 2, w którym z kolei jest odniesienie do ust. 1 tego przepisu definiującego napoje podlegające opłacie, zgodnie z treścią którego „wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem: cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących (...), kofeiny lub tauryny – podlega opłacie, zwanej dalej »opłatą«” (tak też: A. Bogucki, S. Bogucki, Opłata od środków spożywczych (podatek cukrowy). Komentarz, wyd. 1, 2024).

W odniesieniu do zagadnienia, będącego przedmiotem zapytania w pkt 1-3 niniejszego wniosku, odnieść należy się do wyroku WSA w Łodzi z dnia 24.11.2022 r., sygn. akt: I Sa/Łd 655/22, w którym wskazano, iż:

„Z powyższych przepisów, które dla określenia podmiotu opłaty cukrowej należy odczytywać łącznie, wynika kilka wniosków. Po pierwsze, że opłacie tej podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów dosładzanych rozumiane jako ich sprzedaż detaliczna (tj. odpłatne zbycie napojów konsumentom). Po drugie, podmiotem wprowadzającym napój dosładzany na rynek krajowy, a zarazem obowiązanym do zapłaty opłaty cukrowej, są dwie wyróżnione przez ustawodawcę kategorie podmiotów: podmioty sprzedające napoje do punktów sprzedaży detalicznej oraz podmioty prowadzące sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta napoju, zamawiającego u producenta produkcję napoju wedle określonej receptury na podstawie umowy, podmiotu nabywający takie napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, z tym, że zamawiający tylko w szczególnych sytuacjach jest podmiotem wprowadzającym napój na rynek krajowy. Po trzecie, obowiązek zapłaty opłaty cukrowej ciąży na podmiocie sprzedającym, w tym zamawiającym, także gdy podmiot sprzedający takie napoje sprzedaje podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną i hurtową, z tym, że obowiązek ten ciąży jedynie w stosunku do napojów objętych opłatą. W zakresie istotnym dla rozpoznania tej sprawy, w świetle tej regulacji, nie ma zatem najmniejszej wątpliwości, że producent jest podmiotem opłaty cukrowej w dwu przypadkach, a mianowicie gdy sprzedaje napoje do pierwszego punktów sprzedaży detalicznej (także podmiotom prowadzącym jednocześnie sprzedaż detaliczną i hurtową, również innych towarów) lub gdy sam prowadzi sprzedaż detaliczną napojów. Istotne w przypadku sprzedaży mieszanej (sprzedaży detalicznej i hurtowej), przy tym jest tylko to, że opłacie podlegają wyłącznie napoje z dodatkiem cukrów, objęte zakresem przedmiotowym tej opłaty, nie zaś wszystkie inne sprzedawane. (…)

Okoliczność, że dystrybutor napojów nie dokonuje jego sprzedaży detalicznej, choć w zakresie innych napojów sporadycznie takiej dokonuje, ma bowiem istotne znaczenie dla uznania skarżącej w świetle art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12d ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12e ust. 2 u.z. za podmiot podlegający opłacie cukrowej. Skoro dystrybutor nie dokonuje sprzedaży detalicznej spornego napoju jako podlegającego opłacie cukrowej, lecz go odsprzedaje zamawiającemu, to nie sposób przyjąć, że skarżąca spółka jako producent tego napoju i jednocześnie jego sprzedawca do tego dystrybutora jest podmiotem wprowadzającym napój na rynek krajowy, a co zatem że jest podmiotem obowiązanym do zapłaty opłaty cukrowej. Bez znaczenia – w świetle wyraźnego rozróżnienia przez ustawodawcę w art. 12e ust. 2 u.z. zakresu podlegania opłacie cukrowej napojów – jest okoliczność, że dystrybutor prowadzi incydentalnie również sprzedaż detaliczną, lecz innego rodzaju napoju niż będącego przedmiotem interpretacji, poddanej kontroli w tym postępowaniu. W konsekwencji w sprawie nie ma zastosowania art. 12d ust. 2 u.z., a skarżąca spółka nie ma obowiązku zgłaszania właściwemu organowi informacji o zawarciu umowy z zamawiającym i wskazywania jego danych.”

Powyższe zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 06.06.2023 r., sygn. akt: III FSK 92/23, w którym w sposób kompleksowy wskazano, iż:

„Wnioskodawca nie będzie dokonywał sprzedaży detalicznej napoju energetycznego. Dystrybutor również nie będzie dokonywał sprzedaży detalicznej napoju energetycznego. Dopiero dystrybutor sprzedając towar (napój energetyczny) zamawiającemu lub podmiotom wskazanym przez zamawiającego dokona sprzedaży napoju energetycznego do punktów, w których będzie prowadzona sprzedaż detaliczna w rozumieniu u.z. W tym stanie faktycznym wnioskodawca powziął wątpliwość, czy będzie on zobowiązany do uiszczenia opłaty cukrowej oraz czy ciąży na nim obowiązek poinformowania właściwego organu w sprawie opłaty cukrowej o zawarciu umowy oraz kogo wnioskodawca powinien ewentualnie wskazać, jako podmiot obowiązany do zapłaty opłaty cukrowej. W wyniku doprecyzowania wniosku strona wskazała, że dystrybutor będzie podmiotem prowadzącym równocześnie sprzedaż hurtową i detaliczną w stosunku do innych napojów. Jednakże w odniesieniu do napojów, o których mowa we wniosku, dystrybutor nie może prowadzić sprzedaży detalicznej. Zgodnie z umową oraz oświadczeniem otrzymanym przez spółkę od zamawiającego, sprzedaż napoju energetycznego, o którym mowa we wniosku, odbywać się może wyłącznie na stacjach benzynowych zamawiającego lub stacjach partnerskich. Napój energetyczny będzie dostępny tylko i wyłącznie w punktach sprzedaży detalicznej zamawiającego.

Fakt, że dystrybutor nie prowadzi sprzedaży detalicznej napojów objętych zakresem przedmiotowym opłaty cukrowej jest okolicznością przesądzające, że skarżąca w świetle art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12d ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12e ust. 2 u.z. nie jest podmiotem podlegającym opłacie cukrowej. Skoro bowiem do ustawy o zdrowiu publicznym został wprowadzony Rozdział 3a „Opłata od środków spożywczych”, który rozpoczyna się od art. 12a definiującego napoje, których dotyczy ta opłata, to należy uznać, że ustawodawca w kolejnych przepisach rozdziału używając nazwy „napoje” również mówi o napojach podlegających opłacie, a nie wszelkich napojach. Dlatego też należy uznać, że również w art. 12d ust. 1 pkt 1, gdzie pojawia się określenie podmiotu sprzedającego napoje do punktów sprzedaży detalicznej chodzi oczywiście o napoje, których wprowadzanie na rynek podlega opłacie „cukrowej”. Podobnie w art. 12e ust. 3 u.z.p. stwierdzenie, że obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą dotyczy naturalnie napojów rozumieniu art. 12a tej ustawy.

Świadczy o tym też fakt, że w art. 12a ust. 3 u.z.p. definiując sprzedaż detaliczną odnosi się do ust. 2, w którym z kolei jest odniesienie do ust. 1 tego przepisu definiującego napoje podlegające opłacie, zgodnie z treścią którego „wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem: cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących (...), kofeiny lub tauryny – podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą”. (…)

Podsumowując należy stwierdzić, że organ interpretacyjny pominął w swojej ocenie istotną a eksponowaną we wniosku interpretacyjnym okoliczność, że dystrybutor co prawda prowadzi sprzedaż hurtową i detaliczną, lecz sprzedaż detaliczna nie obejmuje będących przedmiotem wniosku napojów dosładzanych. Nie można zatem przyjąć, w oparciu o art. 12e ust. 3 u.z.p., że skarżąca spółka jako producent tych napojów dokonała ich wprowadzenia na rynek krajowy – sprzedaży podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową (sprzedaż mieszaną). Istotnym elementem jest pozbawienie możliwości dystrybutora – poprzez uzgodnienia umowne w – możliwość sprzedaży detalicznej przedmiotowego napoju, które były objęte przedmiotowym wnioskiem. Nie można nakładać obowiązku opłaty na dystrybutora – niejako pośrednika – za wszystkie sprzedawane produkty, gdy sporny napój będzie dalej przekazywany finalnie do sprzedaży detalicznej. Skoro dystrybutor nie dokonuje sprzedaży detalicznej spornego napoju podlegającego opłacie cukrowej, lecz go odsprzedaje zamawiającemu, nie sposób uznać, że skarżąca jako jego producent i jednocześnie sprzedawca do tego dystrybutora jest obowiązana do zapłaty daniny. I nie ma znaczenia, że incydentalnie może prowadzić bądź nie, sprzedaż detaliczną innych napojów, które mogą być objęte podatkiem cukrowym.”

Z powyżej przytoczonego stanowiska sądów administracyjnych jednoznacznie wynika, że w kontekście art. 12e ust. 3 UZP, istotne jest czy napoje objęte opłatą cukrową będące przedmiotem sprzedaży hurtowej do kontrahenta, są następnie u tego kontrahenta przedmiotem sprzedaży hurtowej czy sprzedaży detalicznej prowadzonej w punktach sprzedaży detalicznej. Nie można bowiem z samego faktu dokonywania przez kontrahenta sprzedaży hurtowej i detalicznej wywodzić pochopnych wniosków, jakoby sprzedaż hurtowa napojów objętych opłatą cukrową do takiego kontrahenta z automatu powodowała obowiązek zapłaty opłaty cukrowej od wszelkich napojów objętych opłatą cukrową dostarczonych takiemu kontrahentowi, niezależnie od tego czy będą one przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej, czy też nie.

Taka wykładania przepisów ustawy o zdrowiu publicznym sprzeciwiałaby się nie tylko podstawowej zasadzie przepisów prawa podatkowego (a za takie należy uznać przepisy ustawy o zdrowiu publicznym), wynikającej z art. 84 Konstytucji RP, zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie, ale również celom dla jakich opłata cukrowa została wprowadzona.

W tym miejscu wskazać należy, że o ile wykładania językowa przepisów prawa podatkowego powinna być stosowana w pierwszej kolejności, to nie sposób przy wykładni przepisów prawa podatkowego pominąć wykładni systemowej i funkcjonalnej. W tym zakresie zasadnym jest odnieść się do wypracowanego stanowiska judykatury, zawartego m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 11.04.2024 r., sygn. akt: II FSK 954/21, w ramach którego wskazuje się, że: „Na gruncie prawa podatkowego prymat należy przyznać dyrektywom wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego, oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy, nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. (…) Prymat stosowania dyrektyw wykładni językowych, nie oznacza odrzucenia innych wykładni – systemowej lub funkcjonalnej. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. Mimo jasności i oczywistości przepisu, niezbędne jest odstąpienie od sensu językowego wykładni w każdym wypadku, gdy ten sposób interpretacji tekstu normatywnego prowadzi do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji, gdy przemawiają za tym szczególnie ważne racje prawne, społeczne, ekonomiczne lub moralne, gdy ustalone w tej wykładni znaczenie przepisu prowadzi do rażąco niesprawiedliwych rozstrzygnięć lub pozostaje w oczywistej sprzeczności z powszechnie akceptowanymi normami moralnymi, albo gdy znaczenie to prowadzi do konsekwencji absurdalnych z punktu widzenia społecznego lub ekonomicznego.”

Mając na uwadze powyższe, celem ustalenia celu oraz sensu przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, w tym art. 12e ust. 3 UZP, należy odnieść się do uzasadnienia ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów z dnia 14 lutego 2020 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 1492), wprowadzającej opłatę cukrową, w którym to uzasadnieniu wskazano, iż:

„Zasadniczym celem projektu ustawy jest wykorzystanie polityki fiskalnej jako narzędzia służącego promocji prozdrowotnych wyborów konsumentów. (…). Głównym celem wprowadzenia opłaty jest promowanie prozdrowotnych wyborów żywieniowych oraz poprawa jakości diety przez ograniczenie spożycia słodkich napojów. Prawidłowe żywienie stanowi najważniejszy czynnik środowiskowy, mający wpływ na rozwój organizmu oraz zapewnienie dobrego stanu zdrowia. (…) Prowadzenie polityki fiskalnej, dotyczącej produkcji i obrotu produktów spożywczych szkodliwych w nadmiarze dla zdrowia, sprzyja udokumentowanemu obniżeniu ich konsumpcji. Już w 2010 r. WHO opublikowała przegląd systematyczny określający wpływ polityki fiskalnej na sposób żywienia, stan odżywienia oraz rozwój chorób przewlekłych. Stwierdzono, że mają one wysoki potencjał w kształtowaniu zdrowych i racjonalnych wyborów żywieniowych społeczeństwa. Część lub całość dochodów generowanych przez instrumenty fiskalne można przeznaczyć na wysiłki na rzecz poprawy systemu opieki zdrowotnej, a także zachęty do zdrowszego żywienia w postaci kampanii edukacyjnych czy też zwiększenie dostępu do zajęć sportowych. (…) Interwencje fiskalne mogą zachęcać do redukowania żywieniowych czynników ryzyka chorób cywilizacyjnych, generując jednocześnie przychody dla budżetu państwa. Interwencja ta proponowana jest przede wszystkim jako mechanizm wpływu na zachowania konsumentów przez zachęcanie konsumentów do zakupu niesłodzonych napojów. Celem planowanej zmiany jest modyfikacja zachowań konsumentów zarówno na poziomie indywidualnym, jak i na poziomie gospodarstw domowych.”

Z powyższego jednoznacznie wynika, że celem ustawy o zdrowiu publicznym jest ogólna poprawa stanu zdrowia społeczeństwa, a polityka fiskalna ma na celu zmniejszenie spożywania napojów słodzonych przez konsumentów. Zatem uwzględniając nie tylko wykładnię językową, ale również wykładnię systemową i funkcjonalną należy dojść do wniosku, że ustawodawca nałożył obowiązek zapłaty opłaty cukrowej od napojów objętych opłatą cukrową, które rzeczywiście są przedmiotem sprzedaży detalicznej na danym etapie łańcucha dostaw, a nie na wszystkie napoje niezależnie od tego czy są one przedmiotem sprzedaży detalicznej, czy wyłącznie przedmiotem dalszej sprzedaży hurtowej.

Zapłata opłaty cukrowej od wszystkich napojów objętych opłatą cukrową, niezależnie od tego czy rzeczywiście trafiają u kontrahenta do sprzedaży detalicznej czy też nie, byłaby sprzeczna z celem ustawy, zgodnie z którym wprowadzenie opłaty cukrowej ma na celu zmniejszenie sprzedaży konsumentom napojów z dodatkiem cukru, co bezpośrednio ma się przyczynić do poprawy zdrowia społeczeństwa.

Podkreślić przy tym należy, że zaprezentowane powyżej stanowisko w żadnym wypadku nie jest sprzeczne ani z wykładnią językową ustawy o zdrowiu publicznym, ani też z wykładnią systemową czy funkcjonalną przepisów dotyczących opłaty cukrowej. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że niezależnie od tego na jakim etapie łańcucha dostaw napojów objętych opłatą cukrową wystąpi obowiązek zapłaty opłaty cukrowej, to obowiązek zapłaty opłaty cukrowej wystąpi, tyle, że do zapłaty opłaty cukrowej będzie zobowiązany podmiot na dalszym etapie łańcucha dostaw. Niemniej jednak należy podkreślić, iż obowiązek zapłaty opłaty cukrowej powstanie wyłącznie w stosunku do konkretnych napojów, które rzeczywiście trafiają do sprzedaży detalicznej na danym etapie łańcucha dostaw, a nie w stosunku do wszystkich napojów niezależnie od tego, czy są one rzeczywiście przedmiotem sprzedaży detalicznej na danym etapie łańcucha dostaw, czy też nie.

Powyższe znajduje również potwierdzenie, jeżeli pod uwagę weźmiemy przypadek, w którym napoje objęte obowiązkiem zapłaty opłaty cukrowej są przedmiotem eksportu, a w stosunku do których to napojów eksportowanych taki obowiązek zapłaty opłaty cukrowej nie powstaje. Jak wskazano m.in. w interpretacji DKIS z dnia 13.12.2023 r., znak: 0111-KDSB1-1.4019.15.2023.2.WK, w której stanowisko wnioskodawcy uznano za prawidłowe: „w przypadku dostawy napojów poza obszar Rzeczpospolitej Polskiej co do zasady nie powstaje obowiązek naliczenia i zapłaty opłaty, albowiem opłata cukrowa obejmuje napoje wprowadzone do obrotu na rynek krajowy. Napoje wyeksportowane nie trafiają do sprzedaży detalicznej prowadzonej na rzecz konsumentów w rozumieniu art. 12a ust. 3 ustawy. Jeżeli zatem (…) nabywa u producenta zamówione napoje a ich nabycie realizowane jest wyłącznie w celu dalszej odsprzedaży na rzecz nabywców mających siedzibę i prowadzących działalność detaliczną poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej – w takim przypadku co do zasady nie powstaje obowiązek naliczenia i zapłaty opłaty cukrowej, na żadnym z etapów obrotu, gdyż przedmiotowa opłata dotyczy wyłącznie wprowadzonych napojów na rynek krajowy. Zamiarem wprowadzenia opłaty było dążenie ustawodawcy do poprawy zdrowia i kształtowania prawidłowych nawyków żywieniowych polskiego społeczeństwa, a nie ogólnie rozumianej grupy odbiorców napojów w szczególności dokonujących zakupu i konsumpcji napojów poza obszarem Rzeczpospolitej Polskiej.”

Tym samym skoro opłata cukrowa od napojów słodzonych jest naliczana wyłącznie od produktów wprowadzanych na rynek krajowy i przeznaczonych do spożycia przez konsumentów, w związku z czym nie ma obowiązku naliczania opłaty od napojów przeznaczonych na eksport, ponieważ nie trafiają one na polski rynek konsumencki, to brak jest również podstaw do przyjęcia, że w przypadku rynku krajowego wszystkie napoje podlegają opłacie cukrowej, niezależnie od tego czy na danym etapie łańcucha dostaw rzeczywiście trafiają na rynek konsumencki, tj. do sprzedaży detalicznej prowadzonej w punktach sprzedaży detalicznej czy też nie. Uznać zatem należy, że tylko napoje rzeczywiście trafiające na krajowy rynek konsumencki podlegają opłacie cukrowej, a nie wszystkie napoje niezależnie od tego, czy są przedmiotem sprzedaży hurtowej czy detalicznej.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących jednocześnie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową (tj. sprzedaż w punktach sprzedaży detalicznej), w obu przypadkach nabywanych od Wnioskodawcy, będzie powodować po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP wyłącznie od napojów objętych opłatą cukrową sprzedawanych detalicznie przez kontrahenta Wnioskodawcy w punktach sprzedaży detalicznej. Tym samym obowiązek zapłaty opłaty cukrowej przez Wnioskodawcę nie powstanie w stosunku do napojów objętych opłatą cukrową, które przez kontrahentów Wnioskodawcy nie będą sprzedawane w punktach sprzedaży detalicznej, a np. będą sprzedawane hurtowo do kolejnego w łańcuchu dostaw podmiotu.

Obrazując sytuację należy tym samym przyjąć, że w przypadku, gdy Wnioskodawca sprzeda hurtowo do kontrahenta napój X i Y (oba objęte opłatą cukrową), a kontrahent Wnioskodawcy sprzeda w punktach sprzedaży detalicznej tylko napój Y, to Wnioskodawca naliczy opłatę cukrową wyłącznie od napoju Y, sprzedanego detalicznie w punktach sprzedaży detalicznej przez tego kontrahenta. Zatem obowiązek naliczenia opłaty cukrowej nie powstanie w stosunku do napoju X, który nie będzie sprzedawany przez kontrahenta Wnioskodawcy w punktach sprzedaży detalicznej, a będzie przedmiotem dalszej sprzedaży hurtowej.

Uwzględniając powyższe rozważania przyjąć również należy, że sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową, w tym sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową nabytych uprzednio od Wnioskodawcy oraz prowadzących sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową w punktach sprzedaży detalicznej, innych niż nabyte od Wnioskodawcy, nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 UZP od napojów sprzedawanych przez Wnioskodawcę do takiego kontrahenta.

Kontrahent taki co prawda prowadzić będzie sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą cukrową, niemniej jednak napoje objęte opłatą cukrową, które będą nabywane od Wnioskodawcy sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez kontrahenta Wnioskodawcy), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą cukrową inne niż nabyte od Wnioskodawcy. Z tej też przyczyny po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w powyższym zakresie obowiązek zapłaty opłaty cukrowej.

W świetle powyżej przytoczonych rozważań uznać jednocześnie należy, że sprzedaż hurtowa przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą cukrową nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej od napojów objętych opłatą cukrową dostarczonych takim kontrahentom.

Ad. 4.

Przechodząc do dalszych rozważań należy wskazać, iż przepisy regulujące kwestie opodatkowania opłatą cukrową nie definiują wprost pojęcia sprzedaży. Wobec braku definicji ustawowej należy więc – zgodnie z zasadą prymatu wykładni gramatycznej – odwołać się do potocznego rozumienia przytoczonego pojęcia.

Taki sposób stosowania reguł wykładni potwierdza utrwalone stanowisko sądów administracyjnych, zawarte również m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2014 r., który wskazał, że „w sytuacji braku definicji legalnej pojęcia użytego w akcie prawnym, należy przy wykładni przepisu posługiwać się znaczeniem potocznym danego pojęcia, o ile otrzymamy normę spójną systemowo i logiczną w obowiązującym porządku prawnym”.

Taki proces wykładni uzasadniają również zasady techniki prawodawczej (Rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 283)), zgodnie z którymi w ustawie lub innym akcie normatywnym formułuje się definicję legalną danego określenia, m.in. jeżeli znaczenie danego określenia nie jest powszechnie zrozumiałe. A contrario, jeżeli znaczenie danego pojęcia jest powszechnie znane oraz nie zostało zdefiniowane w danym akcie prawnym, to powinno być stosowane w jego potocznym znaczeniu.

Odwołując się więc do definicji językowej wskazanej w Słowniku Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/sjp/sprzedaz;2523489.html) przez sprzedaż należy rozumieć „odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę”.

Uzupełnieniem językowego znaczenia pojęcia „sprzedaż” wobec braku definicji „sprzedaży” w przepisach UZP mogą być ponadto definicje legalne tego pojęcia zawarte w innych aktach prawnych, a w szczególności wynikające z Kodeksu cywilnego.

Zawarta w Kodeksie cywilnym definicja „sprzedaży” odnosi się do umowy sprzedaży, na podstawie której sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny Dz.U. z 2025 r. poz. 1071).

Nie ulega więc wątpliwości, że zapłata ceny (czyli ustalonej przez strony umowy oraz wyrażonej w pieniądzu wartości rzeczy lub prawa będących przedmiotem umowy) jest nieodłącznym elementem umowy sprzedaży, bez którego czynność tą należy uznać za nieważną.

Zatem zarówno językowa (potoczna) definicja „sprzedaży”, jak i definicja tego pojęcia wynikająca z przepisów Kodeksu cywilnego, jednoznacznie wskazują, że warunkiem uznania danej czynności za sprzedaż jest zobowiązanie kupującego do zapłaty określonej ceny (ekwiwalentu) za otrzymany towar. Warunek ten jest więc konieczny do stwierdzenia, że dana czynność stanowi sprzedaż.

Uznać zatem należy, iż w przypadku braku otrzymania zapłaty za dane towary, dane zdarzenie prawne należy zakwalifikować jako umowę darowizny uregulowaną w art. 888 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie bowiem z art. 888 ust. 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla uznania danej działalności za sprzedaż detaliczną muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)zbycie dokonywane jest na rzecz określonej grupy podmiotów (konsumentów);

2)zbycie odbywa się w ramach działalności gospodarczej zbywcy;

3)zbycie musi mieć charakter odpłatny oraz musi nastąpić na podstawie umowy zawartej w lokalu lub poza lokalem przedsiębiorstwa;

4)przedmiotem sprzedaży muszą być towary.

W świetle powyższego uznać należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę napojów objętych opłatą cukrową do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą cukrową i nie prowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających napoje objęte opłatą cukrową na rzecz np. pracowników nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty opłaty cukrowej. W takim bowiem przypadku nie zostanie spełniona definicja sprzedaży detalicznej zawarta w art. 12a ust. 3 UZP, gdyż sprzedażą nie jest nieodpłatne wydanie napojów. W niniejszej sprawie nie zostanie spełniony tym samym podstawowy warunek do uznania, że mamy do czynienia ze sprzedażą, tj. warunek zapłaty określonej ceny. Kontrahent Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie otrzyma bowiem żadnego wynagrodzenia za nieodpłatnie wydane napoje.

Powyższe potwierdza m. in. Interpretacja DKIS z dnia 29.06.2021 r., znak: 0111-KDSB1-1.4019.125.2021.2.MF, w której wskazano, iż:

„Nie podlega również opłacie od środków spożywczych nieodpłatne wydania Napojów na rzecz Państwa pracowników oraz darowizny na cele dobroczynne. Zgodnie z art. 888 ust. 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. W przypadku, gdy nie otrzymujecie Państwo żadnego wynagrodzenia za wydane pracownikom Napoje oraz Napoje wydane na podstawie umowy darowizny, wówczas nie można mówić o wprowadzeniu na rynek krajowy w rozumieniu przepisów ustawy. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4, dotyczących obowiązku naliczania i zapłaty Opłaty cukrowej od nieodpłatnych wydań Napojów na rzecz Państwa pracowników oraz darowizn Napojów na cele dobroczynne – jest prawidłowe.”

Reasumując, skoro w przypadku nieodpłatnych wydań napojów nie dojdzie do sprzedaży oraz sprzedaży detalicznej napojów, a w konsekwencji wprowadzenia ich na rynek krajowy w rozumieniu art. 12 ust. 2 UZP, to nieodpłatne wydania napojów nie będą podlegać opłacie cukrowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia czy sprzedaż hurtowa napojów objętych opłatą od środków spożywczych:

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż tych napojów (nabywanych od Państwa) hurtową oraz detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym, od wszystkich napojów, tj. zarówno napojów sprzedawanych przez Państwa kontrahentów w ramach sprzedaży hurtowej oraz w ramach sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej, czy wyłącznie od napojów sprzedawanych detalicznie przez Państwa kontrahentów w punktach sprzedaży detalicznej– jest nieprawidłowe,

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową tych napojów, nabywanych uprzednio od Państwa, oraz prowadzących sprzedaż detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej napojów objętych opłatą od środków spożywczych, innych niż nabyte od Państwa, będzie powodować powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym od napojów sprzedawanych przez Państwa do takiego kontrahenta, który co prawda prowadzi sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą od środków spożywczych, niemniej jednak napoje nabywane od Państwa sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez Państwa kontrahenta), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą od środków spożywczych inne niż nabyte od Państwa – jest nieprawidłowe,

-do kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych oraz sprzedaż detaliczną towarów innych niż te napoje, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym – jest prawidłowe,

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających te napoje na rzecz np. swoich pracowników, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12a ust . 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1670 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

– podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy,

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Natomiast w myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

Za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Stosownie do art. 12d ust. 1 ustawy,

Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ustawy,

1. Obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

2. Producent, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, ma obowiązek przekazywać podmiotowi obowiązanemu do zapłaty opłaty informacje, o których mowa w art. 12d ust. 4, w terminie pozwalającym na wypełnienie obowiązków, o których mowa w art. 12g ust. 1.

3. Obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

4. W przypadku, o którym mowa w ust. 3, pozostałe podmioty wprowadzające na rynek napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, za których wprowadzenie została zapłacona opłata, nie uwzględniają tych napojów w informacji, o której mowa w art. 12g ust. 1 pkt 1.

5. Organem właściwym w sprawie opłaty jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce zamieszkania albo siedzibę podmiotu obowiązanego do zapłaty opłaty, o którym mowa w art. 12d ust. 1.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmują się Państwo m.in. (…)

Ponadto wskazali Państwo również, iż dokonują sprzedaży hurtowej napojów objętych opłatą od środków spożywczych, zwanej dalej także „opłatą”.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie przypadków, w których napoje objęte wnioskiem będą sprzedawane przez Państwa na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż napojów, spełniających definicję napoju wskazaną w art. 12b ust. 1 ustawy, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotem wniosku nie są tym samym inne przypadki niż sprzedaż napojów przez Państwa na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym przedmiotem wniosku nie są w szczególności przypadki dotyczące eksportu ww. napojów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że w przyszłości mogą mieć miejsce sytuacje, w których będą Państwo dokonywać hurtowej sprzedaży napojów objętych opłatą na rzecz:

a)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż napojów nabywanych od Państwa hurtową oraz detaliczną (tj. sprzedaż w punktach sprzedaży detalicznej),

b)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą nabywanych uprzednio od Państwa oraz prowadzących sprzedaż detaliczną, w punktach sprzedaży detalicznej, napojów objętych opłatą innych, niż nabywanych od Państwa;

c)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż te napoje;

d)kontrahentów prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających towary objęte opłatą na rzecz np. swoich pracowników.

Państwa wątpliwość budzi kwestia ustalenia czy sprzedaż hurtowa napojów objętych opłatą:

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż tych napojów (nabywanych od Państwa) hurtową oraz detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym, od wszystkich napojów, tj. zarówno napojów sprzedawanych przez Państwa kontrahentów w ramach sprzedaży hurtowej oraz w ramach sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej, czy wyłącznie od napojów sprzedawanych detalicznie przez Państwa kontrahentów w punktach sprzedaży detalicznej,

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową tych napojów, nabywanych uprzednio od Państwa, oraz prowadzących sprzedaż detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej napojów objętych opłatą od środków spożywczych, innych niż nabyte od Państwa, będzie powodować powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym od napojów sprzedawanych przez Państwa do takiego kontrahenta, który co prawda prowadzi sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą od środków spożywczych, niemniej jednak napoje nabywane od Państwa sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo (napoje te nie będą przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej przez Państwa kontrahenta), a przedmiotem sprzedaży detalicznej w punktach sprzedaży detalicznej prowadzonej przez takiego kontrahenta będą wyłącznie napoje objęte opłatą od środków spożywczych inne niż nabyte od Państwa,

-do kontrahentów prowadzących wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych oraz sprzedaż detaliczną towarów innych niż te napoje, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym,

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą od środków spożywczych i nieprowadzących sprzedaży detalicznej, niemniej jednak nieodpłatnie wydających te napoje na rzecz np. swoich pracowników, spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy o zdrowiu publicznym.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32, 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Natomiast przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy należy rozumieć:

sprzedaż napojów przez podmioty zobowiązane do zapłaty opłaty o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 ustawy, tj. sprzedaż napojów podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową.

Natomiast przez sprzedaż detaliczną w myśl powołanego wyżej art. 12a ust. 3 ustawy rozumie się:

dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej w lokalu przedsiębiorstwa lub umowy zawartej poza lokalem przedsiębiorstwa.

Obowiązek zapłaty opłaty, w myśl art. 12d ust. 1 ustawy,

ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej m.in. podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju.

Zgodnie z art. 12e ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Z kolei w myśl art. 12e ust. 3 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 i 2.

We wniosku wskazali Państwo m.in., że będą dokonywać sprzedaży hurtowej napojów objętych opłatą:

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową oraz detaliczną (w punktach sprzedaży detalicznej) napojów nabywanych od Państwa,

-do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą nabytych uprzednio od Państwa oraz prowadzących sprzedaż detaliczną, w punktach sprzedaży detalicznej, napojów objętych opłatą innych, niż nabyte od Państwa.

W zakresie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych istotne jest ustalenie, czy doszło do wprowadzenia napoju podlegającego opłacie na rynek krajowy.

Podkreślenia wymaga, iż stosownie do art. 12e ust. 3 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

W analizowanej sprawie stwierdzić zatem należy, że sprzedaż przez Państwa napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową oraz sprzedaż detaliczną w punktach sprzedaży detalicznej tych napojów – spowoduje powstanie po Państwa stronie obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych od wszystkich napojów, które sprzedadzą Państwo do tego Kontrahenta. Bez znaczenia pozostaje fakt, że tylko część z nich zostanie sprzedana przez Państwa kontrahenta w ramach sprzedaży detalicznej. Z zacytowanego powyżej art. 12e ust. 3 ustawy wprost wynika bowiem, że w opisanym przez Państwa przypadku, tj. sprzedaży do podmiotu prowadzącego jednocześnie sprzedaż hurtową jak i detaliczną napojów, opłatę, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą

To bowiem Państwo dokonują wprowadzenia napojów na rynek krajowy, zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy, ponieważ zgodnie z tym przepisem, przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się m.in. sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 ustawy, czyli sprzedaż do kontrahenta prowadzącego zarówno sprzedaż hurtową, jak i detaliczną napojów.

Uzupełnieniem powyższego jest art. 12e ust. 4 ustawy, który zwalnia z obowiązku uiszczania opłaty pozostałe podmioty, sprzedające napoje na kolejnych etapach łańcucha dostaw, gdyż opłata, zgodnie z przepisami ustawy, winna zostać uiszczona przez Państwa, w momencie wprowadzenia napojów na rynek krajowy zgodnie z art. 12a ust. 2 ustawy.

Podobna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku sprzedaży hurtowej napojów objętych opłatą, do kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową napojów, nabywanych uprzednio od Państwa oraz prowadzących sprzedaż detaliczną (w punktach sprzedaży detalicznej) napojów objętych opłatą innych, niż nabyte od Państwa. W opisanej sytuacji również będą Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty, od wszystkich napojów sprzedawanych na rzecz tego kontrahenta, bowiem kontrahent ten prowadzi zarówno sprzedaż hurtową, jak i detaliczną napojów objętych opłatą. Bez znaczenia pozostaje natomiast fakt, iż napoje objęte opłatą od środków spożywczych nabywane od Państwa podmiot ten sprzedawać będzie wyłącznie hurtowo, bowiem kontrahent ten prowadzi także sprzedaż detaliczną napojów objętych opłatą, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

W obu ww. przypadkach, tj. zarówno w zakresie pytania nr 1, jak i pytania nr 2 dochodzić będzie do wprowadzenia przez Państwa na rynek krajowy napojów w myśl zacytowanych powyżej przepisów ustawy o zdrowiu publicznym zgodnie z art. 12a ust. 2 oraz art. 12e ust. 3 ustawy, bowiem kontrahenci, na rzecz których sprzedają Państwo opisane napoje, prowadzą jednocześnie sprzedaż hurtową oraz detaliczną napojów. W konsekwencji, dokonując sprzedaży napojów podlegających opłacie od środków spożywczych, na rzecz ww. kontrahentów, są Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, od wszystkich sprzedanych tym podmiotom napojów. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do Państwa pytania nr 3, czyli w sytuacji gdy będą Państwo dokonywać sprzedaży hurtowej napojów objętych opłatą od środków spożywczych do kontrahentów prowadzących na terytorium RP wyłącznie sprzedaż hurtową takich napojów oraz sprzedaż detaliczną towarów innych, niż napoje objęte opłatą, wskazać należy, iż ustawodawca wiąże obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych ze sprzedażą napojów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

Skoro, więc Państwa kontrahent nie dokonuje sprzedaży detalicznej napojów, wypełniających definicję art. 12b ust. 1 ustawy, lecz innych towarów, które to nie są objęte opłatą od środków spożywczych, należy stwierdzić, że sprzedaż prowadzona przez Państwa kontrahenta nie stanowi sprzedaży detalicznej napojów w myśl art. 12a ust. 2 ustawy. Kontrahent ten prowadzi zatem wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą. Natomiast sprzedaż na rzecz podmiotu prowadzącego wyłącznie sprzedaż hurtową ww. napojów, nie podlega opłacie od środków spożywczych.

W konsekwencji, nie będzie na Państwu ciążył obowiązek uiszczenia opłaty od środków spożywczych, gdyż zgodnie z art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12d ust. 1 pkt 1 ustawy nie dokonują Państwo wprowadzania na rynek krajowy, dlatego, że Państwa kontrahenci nie prowadzą sprzedaży detalicznej napojów objętych opłatą. Zatem nie można uznać Państwa za podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do Państwa pytania nr 4, podkreślić należy, iż zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy, opłacie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w art. 12b ust. 1 ustawy. Natomiast wprowadzenie na rynek krajowy napojów rozumiane jest jako sprzedaż napojów (detaliczna lub do pierwszego punktu sprzedaży detalicznej) przez podmioty zobowiązane do zapłaty opłaty od środków spożywczych, bądź sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 ustawy, czyli sprzedaż do kontrahenta prowadzącego zarówno sprzedaż hurtową, jak i detaliczną napojów.

W niniejszej sprawie istotne jest zatem ustalenie, czy nieodpłatne wydania towarów objętych opłatą od środków spożywczych, w przypadku opisanym przez Państwa we wniosku (tj. sprzedaż hurtowa do kontrahentów, którzy nieodpłatnie wydają towary objęte opłatą na rzecz np. swoich pracowników) można uznać za sprzedaż.

Na gruncie ustawy o zdrowiu publicznym, jak sami zwróciliście Państwo uwagę, pojęcie „sprzedaży” nie zostało zdefiniowane, jak również ustawa nie zawiera przepisów odsyłających do definicji zawartych w innych aktach prawnych, zatem zasadne jest odwołanie się do potocznej definicji tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl) sprzedaż definiowana jest jako odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę.

Odwołując się z kolei do definicji legalnej pojęcia sprzedaży zawartej w innych aktach normatywnych, należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

W myśl art. 535 ww. Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Zatem obligatoryjnym elementem uznania danej czynności za umowę sprzedaży jest zobowiązanie kupującego do zapłaty określonej ceny za otrzymany towar.

Ustawa o zdrowiu publicznym nie zawiera również definicji „nieodpłatnego wydania”, zatem aby dokonać wykładni tego terminu, należy odwołać się do reguł wykładni językowej i do słownikowego znaczenia poszczególnych wyrazów. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl) „nieodpłatny” to niewymagający opłaty, natomiast „wydanie” oznacza dać, przydzielić coś komuś. Zatem istotnym elementem „nieodpłatności” jest brak opłaty lub jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, w tym również oczekiwania określonego zachowania.

Przenosząc niniejsze na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Państwa kontrahenci prowadzą na terytorium RP wyłącznie sprzedaż hurtową napojów objętych opłatą oraz nieodpłatnie wydają towary wypełniające definicję napoju w myśl art. 12b ust. 1 ustawy, na rzecz np. swoich pracowników – wówczas nie można mówić o wprowadzeniu na rynek krajowy w rozumieniu przepisów ustawy, bowiem Państwa kontrahenci nie otrzymują żadnego wynagrodzenia za wydane pracownikom towary, a więc nie dochodzi do sprzedaży. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych oraz sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.