Interpretacja indywidualna z dnia 28 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.961.2025.1.MN

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 2 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej – wspólnik X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji, z siedzibą na terytorium Polski, KRS (...), REGON (...), NIP (...).

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji aktualnie, tj. od 9 września 2025 r., posiada wyłącznie jednego wspólnika.

Od (...) 2025 r. w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji trwa postępowanie likwidacyjne. W wyniku likwidacji doszło jak dotąd do upłynnienia znacznej części majątku Spółki, a także spłaty wierzycieli Spółki. Po spłacie wierzycieli w Spółce pozostał majątek. Zgodnie z art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych, na zakończenie likwidacji Spółki dojdzie do przekazania całego majątku Spółki na rzecz Wnioskodawcy – będącego jedynym wspólnikiem Spółki likwidowanej (patrz art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Majątek X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji przekazywany na zakończenie likwidacji stanowić będą m.in. wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy – wspólnika.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji posiada i na dzień likwidacji będzie posiadała wierzytelności wobec wspólnika (Wnioskodawcy) składające się z:

1)wierzytelności z tytułu pożyczki wraz z odsetkami w kwocie (...) zł (umowa pożyczki nr 1 z (...) 2025 r.),

2)wierzytelności handlowej z tytułu sprzedaży nieruchomości, udokumentowanej fakturą VAT nr 2 w kwocie (...) zł (Umowa sprzedaży sporządzona w formie aktu notarialnego z (...) 2025 r. w Kancelarii Notarialnej przed notariuszem (...), Repertorium A numer (...))

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku likwidacji Spółki Wnioskodawca, niezależnie od własnych działań czy decyzji, z mocy samego prawa (art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych) otrzyma wierzytelności w stosunku do samego siebie, tj. wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę, a także wierzytelność handlową udokumentowaną fakturą VAT. W związku z powyższym zdarzeniem nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz wierzytelności handlowej udokumentowanej fakturą VAT poprzez tzw. konfuzję.

Pytanie

Czy wygaśnięcie zobowiązań Wnioskodawcy wobec X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w A z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę oraz z tytułu ceny kupna nieruchomości sprzedanej Wnioskodawcy przez Spółkę, do którego to wygaśnięcia zobowiązań dojdzie poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonych z nim obowiązków (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy (wspólnika) prawidłowe jest stanowisko, że wygaszone w wyniku konfuzji wierzytelności, które gdyby nie konfuzja przeszłyby na Wnioskodawcę (wspólnika) w wyniku likwidacji Spółki, z tytułu pożyczki udzielonej przez Spółkę wspólnikowi (Wnioskodawcy) oraz z tytułu wierzytelności handlowej ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy (wspólnikowi) nie spowodują powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku likwidacji X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji wszelkie roszczenia i majątek po Spółce przypadnie Wnioskodawcy (wspólnikowi). Jeżeli chodzi o majątek w postaci środków pieniężnych pozostałych po upłynnieniu majątku Spółki lub ewentualne aktywa rzeczowe, to w związku z zakończeniem likwidacji spółki i otrzymaniem tych aktywów w wyniku likwidacji Wnioskodawca zapłaci od ich wartości podatek dochodowy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast chodzi o wierzytelności Spółki względem wspólnika, to sytuacja kształtuje się odmiennie, bowiem w ich przypadku dojdzie w związku z likwidacją Spółki do tzw. konfuzji.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, przejście w ramach podziału majątku likwidacyjnego Spółki Wnioskodawcy – majątku Spółki w postaci przysługujących jej wierzytelności wobec Wnioskodawcy z tytułu niespłaconych zobowiązań pieniężnych – nie spowoduje powstania odpowiednio u Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 272 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Zgodnie z art. 282 § 1 Kodeksu spółek handlowych, likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Zgodnie z art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Stosownie do art. 286 § 3 Kodeksu spółek handlowych umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku. Ze stanowiska prezentowanego przez doktrynę prawa handlowego wynika, że podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki. Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych przez udziałowców w związku z likwidacją majątku spółki w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym w wyniku likwidacji dojdzie do przekazania majątku Spółki w całości. Majątek przekazywany na rzecz Wnioskodawcy obejmował będzie m.in. wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku Wnioskodawcy dojdzie do konfuzji uprawnień wierzyciela i zobowiązanego.

Odnośnie samego zjawiska konfuzji wskazać należy, iż w doktrynie prawa cywilnego ugruntowało się rozumienie konfuzji jako połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelności i długu). Jak powszechnie przyjmuje się w literaturze prawniczej oraz orzecznictwie, warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron – wierzyciela i dłużnika – nikt bowiem nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia, ani też go egzekwować (por. uchwały SN: z 10 marca 1983 r. III CZP 3/83 OSNC 1983/8 poz. 115 czy z 7 lutego 2008 r. III CZP 115/07 OSNC 2008/9 poz. 96 oraz W. Czachórski, Zobowiązania. Zarys wykładu, Warszawa 1974, s. 274 lub Z. Radwański, Prawo cywilne - część ogólna, Warszawa 1999, s. 104).

Zatem ze względu na fakt, iż byłoby sprzeczne z istotą stosunku prawnego pozostawanie „swoim” wierzycielem i dłużnikiem, prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązania wygasają ze względu na zanik istotnych elementów konstrukcji stosunku zobowiązaniowego, jakim są dwie strony zobowiązania. Konfuzja stanowi więc przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia (a zatem wierzytelność wygasa w całości ex lege pomimo braku jakiejkolwiek faktycznej zapłaty). Konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją prawną pewnych czynności czy zdarzeń.

Sam efekt w postaci konfuzji wierzytelności i zobowiązania nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku konfuzji wygaśnięciu ulega zarówno dług, jak i odpowiadająca mu wierzytelność. Konsekwentnie zmniejszeniu ulegną zarówno aktywa, jak i pasywa Wnioskodawcy. Tym samym nie sposób przyjąć, że konfuzja doprowadzi do osiągnięcia przez niego przychodu rozumianego jako przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa jego aktywa. Konfuzja nie powoduje zatem żadnego przyrostu majątku, zaś brak przysporzenia skutkuje brakiem obowiązku rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie zostało też bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako skutkujące powstaniem przychodu. W szczególności wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie będzie stanowić umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy. W przypadku wygaśnięcia wierzytelności i zobowiązań w wyniku konfuzji nie dochodzi do umorzenia zobowiązania z uwagi na to, iż do konfuzji dochodzi z mocy samego prawa, a nie wskutek złożonego oświadczenia woli.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie umorzenia zobowiązania ma węższe znaczenie niż na gruncie prawa cywilnego. Umorzeniem zobowiązania w rozumieniu przepisów omawianej ustawy podatkowej jest zwolnienie dłużnika z obowiązku jego wykonania, tj. zwolnienie go z długu. Instytucję tę reguluje art. 508 ustawy – Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W wyniku likwidacji Spółki wierzytelności Spółki przejdą odpowiednio na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W przypadku, gdy dochodzi do połączenia wierzyciela i dłużnika, wzajemne prawa ulegają wygaśnięciu. W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego dojdzie zatem do wygaśnięcia zobowiązania pieniężnego nie w wyniku umorzenia, lecz poprzez likwidację Spółki i podział jej majątku. Wygaśnięcie zobowiązania pieniężnego nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika, a nie w wyniku zwolnienia z długu.

Jednocześnie podkreślić należy, iż konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie przysporzenie „samemu sobie”. W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie również do powstania przychodu z kapitałów pieniężnych w zakresie wydanej wierzytelności. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Z art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Należy jednak wskazać, że zgodnie z uwagami poczynionymi powyżej, wydanie wierzytelności Wnioskodawcy nie powoduje u Wnioskodawcy trwałego, definitywnego przysporzenia, które mogłoby być uznane za przychód podatkowy. W wyniku wydania wierzytelności wygasną bowiem zarówno otrzymywane wierzytelności, jak i dług Wnioskodawcy z mocy prawa. Wnioskodawca w żadnym momencie nie otrzyma w wyniku wydania wierzytelności aktywów, którymi mógłby swobodnie dysponować. Tym samym nie można w takiej sytuacji mówić o przysporzeniu po stronie Wnioskodawcy. Zdarzenie, do którego dojdzie (konfuzja), będzie dla Wnioskodawcy w pełni neutralne i dlatego w ocenie Wnioskodawcy nie powinno rodzić żadnych konsekwencji podatkowych.

Powyższe stanowisko co do braku powstania przychodu z zysków kapitałowych z tytułu wydawanej wierzytelności ulegającej konfuzji zostało oparte na dotychczasowym dorobku orzeczniczym. Stanowisko takie prezentuje przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 939/19: Sąd administracyjny stwierdził, że zaistnienie zdarzenia prawnego w postaci opisanej we wniosku konfuzji wierzytelności nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez zainteresowanego, tj. z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Wobec tego nie można stwierdzić, że zdarzenie to może skutkować powstaniem przychodu u zainteresowanego. Konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją pewnych czynności czy zdarzeń.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy konfuzja jest konsekwencją likwidacji spółki polegającą na tym, że w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) nastąpi połączenie prawa i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku. Brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie. Nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy również zauważyć, że z uwagi na to, że w wyniku konfuzji dojdzie do wygaśnięcia wierzytelności z mocy prawa bez jakiegokolwiek działania ze strony Wnioskodawcy, trudno uznać, że wierzytelności takie zostały rzeczywiście „otrzymane" jako majątek polikwidacyjny (o czym mowa jest w ww. przepisie). Wierzytelności w żadnym momencie nie zostaną bowiem ujawniona w bilansie Wnioskodawcy bowiem to z momentem ich wydania dojdzie do konfuzji. W żadnym momencie nie dojdzie zatem do trwałego zwiększenia majątku Wnioskodawcy. W momencie wydania wierzytelności ulegną bowiem wygaśnięciu, nie dojdzie zatem do ich skutecznego przeniesienia na Wnioskodawcę.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach podatkowych dotyczących połączenia spółek, gdzie organy podatkowe zaakceptowały stanowisko wnioskodawców argumentujących, że wierzytelności ulegające na skutek połączenia kontuzji nie powiększają majątku spółki przejmowanej będącego podstawą ustalenia przychodu dla spółki przejmującej.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 listopada 2022 r., 0111-KDIB1-1.4010.643.2022.3.SH gdzie wnioskodawca wskazywał, że: Skoro zobowiązanie po stronie Spółki Przejmującej wygasa, to w ocenie Spółki będąca jego odzwierciedleniem w stosunku prawnym wierzytelność Spółki Komandytowej nie może zostać uznana za skutecznie przeniesioną do Spółki Przejmującej. Podobnie ma się rzecz z wierzytelnościami Spółki Przejmującej. W odniesieniu więc do składników majątku stanowiących należności lub zobowiązania Spółki Komandytowej względem Spółki Przejmującej, które podlegać będą Kontuzji, należy wskazać, że ponieważ te składniki majątkowe nie mogą zostać uznane za „otrzymane” przez Spółkę Przejmującą to nie powinny one być uznane za przychód Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 listopada 2022 r., 0111-KDIB1-1.4010.411.2022.2.MF: (...) przyjąć należy, iż składnik majątku w postaci należności wobec danej spółki przejmującej, które mają zostać przejęte przez tą spółkę przejmującą w ramach zorganizowanej część przedsiębiorstwa (Części IP bądź Części Finansowej) nie będą zaliczać się do majątku otrzymanego przez spółkę przejmującą, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT. Nie sposób bowiem uznać, że do majątku otrzymanego przez daną spółkę przejmującą (a o takim właśnie mówi wspomniany przepis) zaliczać się będzie wierzytelności, które wygasną w chwili zarejestrowania podziału. W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć podejście, zgodnie z którym sam podział i przejście majątku dzielić będzie tzw. „jurydyczna sekunda”. Do wygaśnięcia należności dojdzie w samej chwili podziału, zatem wierzytelności te nie wejdą w składu majątku otrzymanego przez daną spółkę przejmującą. Zatem wierzytelności wygasłe w toku podziału przez konfuzję nie będą wchodziły w skład majątku otrzymanego przez spółkę przejmującą i w związku z tym ich wartość nie będzie wchodziła do wartości majątku konstytuującego przychód spółki przejmującej na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Pomimo, że wskazane interpretacje dotyczą połączeń na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższe wnioski można wprost odnieść również do podziału majątku w ramach likwidacji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W obu przypadkach dochodzi bowiem do analogicznej sytuacji, w której wierzytelność jednej spółki (likwidowanej lub przejmowanej) przenoszona jest na drugą spółkę (wspólnika spółki likwidowanej lub spółki przejmującej) i w rezultacie do jej wygaśnięcia w drodze konfuzji. Ponadto w przypadku otrzymania wierzytelności, nawet gdyby można ją było ująć w bilansie Spółki (co w przedmiotowym stanie przyszłym nie będzie miało miejsca), nie sposób mówić o powstaniu przychodu do opodatkowania, bowiem w przypadku wierzytelności przychód do opodatkowania mógłby powstać w określonej wysokości w momencie ewentualnego zbycia wierzytelności lub jej wyegzekwowania. Samo otrzymanie wierzytelności nie może stanowić przychodu do opodatkowania chociażby z uwagi na to, że do momentu wyegzekwowania lub sprzedaży nie jest znana wysokość takiego przychodu. W związku z powyższym zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przejście w ramach podziału majątku likwidacyjnego Spółki opisanych powyżej wierzytelności, w wyniku czego dojdzie do ich wygaśnięcia w ramach instytucji konfuzji, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu z kapitałów pieniężnych, ani jakiegokolwiek innego przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

·pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;

·niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują przy tym art. 11 ust. 2-2c ww. ustawy.

W art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ww. ustawy ustawodawca sklasyfikował natomiast źródła przychodów. Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są:

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Za przychody z kapitałów pieniężnych – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy – uważa się:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Przy czym – w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych;

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10 – jak stanowi art. 17 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Rozwiązanie spółki – zgodnie z art. 272 Kodeksu spółek handlowych – następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Stosownie do treści art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

W myśl natomiast art. 286 § 2 ww. Kodeksu:

Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

Umowa spółki – stosownie do art. 286 § 3 cyt. ustawy – może określać inne zasady podziału majątku.

Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki. Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją majątku spółki w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej.

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów), z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 3-5, 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 analizowanej ustawy).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest:

wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej

W konsekwencji wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki z o.o. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów.

Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów, których wartość jest zwolniona z podatku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód do opodatkowania nie wystąpi w sytuacji przekazania w związku z likwidacją spółki majątku o wartości równej lub mniejszej niż koszt nabycia lub objęcia udziałów.

Wymaga ustalenia, jak należy rozumieć określenie „koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce”, ponieważ koszt ten, zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejsza przychód otrzymany przez wspólnika spółki kapitałowej w związku z likwidacją spółki. Wysokość tego kosztu uzależniona jest od tego, co było przedmiotem wkładu do spółki. W przypadku:

·wkładów pieniężnych – znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·wkładów niepieniężnych (aportów) – stosuje się art. 22 ust. 1f ww. ustawy,

·wymiany udziałów – znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38c tej ustawy.

Przy czym przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy posługuje się pojęciem „wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”. Zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, „wydatek” to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, www.sjp.pwn.pl). Synonimami „wydatku” są „nakład, koszt, suma, opłata, wysiłek” (www.synonimy.pl). Wydatki, o których mowa w omawianym przepisie mają być przy tym poniesione na konkretny cel: „na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”.

Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji) określonego na podstawie cen rynkowych, pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów (akcji).

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w odniesieniu do samego zjawiska konfuzji, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie posługuje się w ogóle tym pojęciem. Także ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.) nie zawiera definicji „konfuzji”, ani też konkretnego przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. W doktrynie prawa cywilnego ugruntowało się rozumienie konfuzji jako połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelności i długu). Ze względu na fakt, iż byłoby sprzeczne z istotą stosunku prawnego pozostawanie „swoim” wierzycielem i dłużnikiem, prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązania wygasają ze względu na zanik istotnych elementów konstrukcji stosunku zobowiązaniowego, jakim są dwie strony zobowiązania.

Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako skutkujące powstaniem przychodu. Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, po Pana stronie jako wspólnika zobowiązanie względem Spółki wygaśnie w wyniku konfuzji. Mamy bowiem do czynienia z połączeniem długu i wierzytelności w jednej osobie.

Nie można jednak w tym przypadku mówić o umorzeniu zobowiązania z uwagi na to, że do konfuzji dochodzi z mocy samego prawa, a nie wskutek złożonego oświadczenia woli. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie umorzenia zobowiązania ma węższe znaczenie niż na gruncie prawa cywilnego. Umorzeniem zobowiązania w rozumieniu przepisów omawianej ustawy podatkowej jest zwolnienie dłużnika z obowiązku jego wykonania, tj. zwolnienie go z długu. Instytucję tę reguluje art. 508 ww. Kodeksu, zgodnie z którym:

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W wyniku likwidacji Spółki wierzytelności Spółki przejdą na Pana, wskutek czego stanie się Pan jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem. W przypadku, gdy dochodzi do połączenia wierzyciela i dłużnika, wzajemne prawa ulegają wygaśnięciu. Pożyczka, jak i umowa sprzedaży nieruchomości będące wierzytelnościami Spółki i Pana długiem, wygasną. W sytuacji opisanej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie zatem do wygaśnięcia zobowiązań Pana z tytułu udzielonej pożyczki i sprzedanej Panu nieruchomości nie w wyniku umorzenia, lecz poprzez podjęcie decyzji o likwidacji Spółki i podziale jej majątku.

W świetle powyższego wygaśnięcie Pana zobowiązań z tytułu zaciągniętej pożyczki i nabytej nieruchomości nastąpi z mocy prawa wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (tzw. konfuzja), a nie w wyniku zwolnienia z długu.

Jednocześnie podkreślić należy, iż konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle, co: „niewymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie „samemu sobie”. W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. Brak stosunku zobowiązaniowego wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne.

Tak więc, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania wspólnika wobec Spółki z tytułu zaciągniętej pożyczki i sprzedanej nieruchomości poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki nie spowoduje po Pana stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przekazanie Panu – w wyniku likwidacji Spółki – majątku Spółki w postaci przysługującej jej wierzytelności wobec Pana z tytułu pożyczki i umowy sprzedaży nieruchomości spowoduje powstanie u Pana przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powołany wyżej przepis art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, iż opodatkowaniu jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych podlega wartość majątku, który otrzymują udziałowcy (akcjonariusze) w wyniku przeprowadzonej likwidacji osoby prawnej lub spółki. W sytuacji opisanej we wniosku, w momencie otrzymania przez Pana majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności następuje u Pana przyrost majątku.

Podsumowując, otrzymanie przez Pana jako wspólnika w wyniku likwidacji Spółki wierzytelności z tytułu pożyczki i umowy sprzedaży nieruchomości będzie dla Pana skutkowało powstaniem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem tym będzie wartość otrzymanego przez Pana jako wspólnika majątku likwidacyjnego, czyli wartość wierzytelności z tytułu pożyczki i umowy sprzedaży nieruchomości, w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia udziałów Spółki.

W konsekwencji Pana stanowisko, że po Pana stronie nie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, ani z jakiegokolwiek innego tytułu jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych wyroków oraz interpretacji indywidualnych, dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.