Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.73.2026.2.MC

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 18 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniła go Pani pismem z 5 marca 2026 r. (data wpływu 6 marca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności gospodarczej świadczy Pani usługi w zakresie fizjoterapii (86.95.Z PKD), usługi w zakresie pozostałych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (86.51.Z PKD), a także usługi z zakresu kursów i szkoleń związanych ze zdobywaniem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (85.59.B PKD).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy o podatku od towarów i usług, Pani działalność w zakresie fizjoterapii jest zwolniona z podatku VAT. Podatek od towarów i usług uiszcza Pani za usługi w postaci pozostałych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych, a także warsztatów dla trenerów. Jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W terminie od 21 lutego 2026 roku do 22 lutego 2026 roku będzie Pani świadczyła usługi szkoleniowe z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.”.

Szkolenia tego nie realizuje Pani jako jednostka objęta systemem oświaty i nie posiada Pani zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

„A.” figuruje zaś w Rejestrze Szkół i Placówek Oświatowych (nr wpisu (...)) i to na ich rzecz będzie Pani szkolić fizjoterapeutów i studentów fizjoterapii z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego.

Osobiście świadczy Pani usługi jako uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk Badawczych lub instytut badawczy.

Nie jest Pani podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 13 lub 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 roku w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług, ani o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługa szkoleniowa, którą wykonuje Pani na rzecz „A.” jest jednak ściśle związana z usługami w zakresie kształcenia świadczonymi przez jednostkę objętą systemem oświaty, jaką jest „A.”.

Świadczona przez Panią usługa jest ściśle związana z usługą podstawową przede wszystkim dlatego, że szkolenie jest prowadzone w całości przez Panią osobiście. Jest Pani jedynym wykładowcą.

Opracowała Pani samodzielnie program szkoleniowy w oparciu o ogólne wytyczne „A.” i realizuje go Pani zarówno w części teoretycznej, jak i praktycznej.

Osoby, które skorzystają z tego szkolenia będą mogły wykorzystać poznane techniki w aktywnej terapii z pacjentem podczas wizyty, w szczególności z pacjentami cierpiącymi na schorzenia i dysfunkcje narządu ruchu. Jest to więc nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą uczestników. Jest to jak najbardziej szkolenie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Głównym celem świadczonych przez Panią usług nie jest osiągnięcie przez Panią dodatkowego dochodu, poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

Pani główna działalność opiera się na usługach fizjoterapii i prowadzeniu zajęć pilates. Godzina Pani pracy w stworzonym przez Panią studio pilates i gabinecie fizjoterapii jest dla Pani bardziej opłacalna finansowo niż godzina poświęcona na szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.”.

Do Pani gabinetu zgłasza się wielu pacjentów, grafik ma Pani wypełniony na wiele tygodni na przód, więc nie zachodzi też żadne prawdopodobieństwo, że godziny które poświęca Pani na szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.” byłyby w Pani grafiku puste.

W przypadku szkoleń, które prowadzi Pani samodzielnie jako wykładowca i organizator na przykład na rzecz trenerów pilates osiąga Pani większą korzyść finansową, mimo że usługa ta nie podlega zwolnieniu od podatku VAT, niż w ramach usługi z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.”. To „A.” wyszło z propozycją aby została Pani ich wykładowcą, a Pani na to przystała.

Zgodziła się Pani na prowadzenie tego szkolenia przede wszystkim dlatego, że chce Pani uczyć fizjoterapeutów technik, które sama latami Pani opanowywała. Dostrzega Pani jak wiele dobrego przynosi to dla Pani pacjentów, jak poprawia ich jakość życia. Czuje Pani również, że osiągnęła poziom wiedzy, w którym należy się nią dzielić z innymi kolegami po fachu, by mieć swój wkład w postęp fizjoterapii.

Szkolenie to skoncentrowane jest na ćwiczeniach wykorzystywanych w pracy z osobami z różnego rodzaju dolegliwościami aparatu ruchu. Udział w kursie poszerzy wachlarz możliwości pracy osób, które odbędą to szkolenie z pacjentem poprzez terapię ruchową. Uczestnik otrzyma gotowy system ćwiczeń dostosowany pod różne potrzeby pacjentów. Uczestnicy nabędą wiedzę i umiejętności dzięki którym skutecznie i bezpiecznie przeprowadzą pacjenta przez proces budowania siły mięśni głębokich, które pełnią kluczową rolę w stabilizacji i ochronie kręgosłupa. Na szkoleniu uczestnicy poznają między innymi anatomię funkcjonalną wybranych obszarów, jak poddawać ocenie postawę pacjenta z oceną jego wstępnych możliwości i predyspozycji do wykonywania konkretnych ćwiczeń. Poznają zalecenia, modyfikacje oraz środki ostrożności przy poszczególnych schorzeniach, a także zalecenia i dobór ćwiczeń przy poszczególnych jednostkach chorobowych.

Celem szkolenia jest poszerzenie wiedzy fizjoterapeutów dotyczącej możliwości niesienia realnej pomocy przy schorzeniach i dysfunkcjach narządu ruchu pacjenta oraz nauka technik, które zostaną wykorzystane w pracy z pacjentem.

Szkolenie kierowane jest do fizjoterapeutów i studentów fizjoterapii. Kursanci zgłaszają się jednak bezpośrednio i wyłącznie do organizatora szkolenia, którym jest „A.”. Pani nie ma żadnego realnego wpływu na to, kto zostanie zapisany na szkolenie. Nie ma Pani wiedzy czy pracodawcy kierują swoich pracowników na prowadzone przez Panią szkolenie.

Nie wie Pani czy prowadzone przez Panią szkolenie prowadzone jest w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ to nie Pani odpowiada za stronę organizacyjną szkolenia. Zajmuje się tym „A.”. Wie Pani jedynie, że uczestnicy podchodząc do szkolenia mogą skorzystać z dofinansowania z Bazy Usług Rozwojowych oraz Krajowego Funduszu Szkoleniowego. Wiedzę tą ma Pani od organizatorów szkolenia i uczestników szkoleń, które prowadziła Pani na rzecz „A.” w przeszłości.

Zgodnie z Pani wiedzą, szkolenie może podlegać kontroli związanej z tymi właśnie dofinansowaniami, dlatego ważne jest by nie zmieniać między innymi godzin, w których odbędzie się szkolenie, nawet jeśli będzie taki wniosek ze strony uczestników.

Nie posiada Pani jednak żadnych dowodów, które poświadczą finansowanie szkolenia ze środków publicznych.

Jako podwykonawca nie zajmuje się Pani powyższym obszarem, a Pani wiedza podyktowana jest jedynie rozmowami z uczestnikami i pracownikami „A.”. Nie ponosi Pani żadnej odpowiedzialności w tym zakresie.

Program nauczania przygotowała Pani dla „A.” samodzielnie. Ich wytyczne dotyczyły ilości godzin zajęć, które będzie Pani prowadzić oraz ogólnej tematyki szkolenia.

Program nauczania został zatwierdzony przez „A.”. Nie wie Pani czy był akceptowany przez kogoś jeszcze.

Pani działania w zakresie usług szkoleniowych nie wymagają zgody państwa. Nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Przynajmniej nie na etapie w jakim Pani zajmuje się przygotowaniem i przeprowadzeniem szkolenia, nie wie Pani jakie warunki dotyczące tego szkolenia musi spełnić „A.”.

Nie wie Pani czy usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów w tym szkoleniu stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Wykonuje Pani usługę jako podwykonawca. Kurs, na który zapisują się uczestnicy jest w całości realizowany przez Panią, nie jest elementem czy blokiem w jakiś innym szkoleniu. Jest Pani również jedynym szkoleniowcem. To Pani osobiście przekazuje całą wiedzę uczestnikom, zarówno tą teoretyczną, jak praktyczną. To Pani opracowała plan szkolenia oraz przygotowuje Pani materiały dla kursantów. Świadczy więc Pani usługę przekazywania wiedzy z konkretnej dziedziny jako wykładowca. Jest Pani jedynym instruktorem i przekazuje Pani kursantom całość wiedzy teoretycznej i praktycznej.

Robi Pani to jednak od początku dla „A.”. Oni są organizatorem szkolenia i odpowiadają za wszelkie rzeczy, które nie są związane z wykładaniem. To oni zgłosili się do Pani z propozycją bym poprowadziła Pani dla nich szkolenie o tej tematyce. Działa Pani więc na ich zlecenie, na ich rzecz.

Ma Pani ogólną dowolność w kształtowaniu zasad swojego działania w zakresie tej usługi. Musi Pani jednak przeprowadzać szkolenie w określonym przez „A.” czasie i miejscu. Związana jest Pani również tematyką szkolenia i musi Pani wyczerpać wszystkie zagadnienia, które w uzgodnieniu z organizatorem wchodzą w skład szkolenia. Usługa jest świadczona przez Panią osobiście, nie zleca jej Pani nikomu innemu. Nie robi Pani tego, w Pani ocenie, na własny rachunek, ponieważ nie ponosi żadnych kosztów związanych z organizacją szkolenia oraz nie dostaje Pani żadnych pieniędzy od uczestników. Nie ponosi Pani odpowiedzialności prawnej za prowadzone przez Panią szkolenie. Usługę szkolenia świadczy Pani w imieniu „A.”.

Pomiędzy Panią a „A.” nie ma żadnej umowy poza umową ustną. Pani ustnie zobowiązuje się do przeprowadzenia danego szkolenia, po jego przeprowadzeniu wystawi Pani fakturę, na tej podstawie oni zapłacą za usługę, płatność dokonana będzie przelewem bankowym. Tym bardziej nie podpisuje Pani żadnej umowy z uczestnikami szkolenia. Uczestnicy szkolenia płacą za szkolenie „A.” i to „A.” wystawia im za to fakturę lub rachunek. Od uczestników szkolenia nie przyjmuje Pani żadnego wynagrodzenia. Pani wynagrodzenie nie jest też w żaden sposób uwarunkowane tym ilu będzie uczestników, a nawet czy i ile oni zapłacili za to szkolenie.

„A.” świadcząc usługę szkoleniową z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz uczestników korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

W Pani opinii, Pani świadcząc usługę ściśle związaną z usługą zwolnioną z podatku VAT również, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług może Pani skorzystać ze zwolnienia usługi z podatku VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytanie nr 1: czy wskazanie w opisie zdarzenia przyszłego, że „Osobiście świadczę usługi jako uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk Badawczych lub instytut badawczy” należy traktować jako oczywistą omyłkę i przyjąć, że nie posiada Pani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego, wskazała Pani:

„Nie posiadam statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i proszę o potraktowanie przytoczonego zdania jako oczywistej omyłki pisarskiej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy na podstawie innego (odrębnego) stosunku prawnego niż ustna umowa zawarta z A. realizuje Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi szkoleniowe, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jeśli tak, proszę wskazać podstawę prawną tego zwolnienia, wskazała Pani:

„Nie realizuję w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usług szkoleniowych zwolnionych od podatków od towarów i usług na podstawie innego (odrębnego) stosunku prawnego niż umowa ustna zawarta z A.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 3: czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego będą niezbędne do świadczenia usług podstawowych, wykonywanych przez podmiot zlecający (A.), wskazała Pani:

„Świadczone przeze mnie usługi szkoleniowe z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego są niezbędne do świadczenia usług podstawowych, wykonywanych przez podmiot zlecający (A.)”.

W odpowiedzi na pytanie nr 4: czy zakres prowadzonego przez Panią szkolenia z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego będzie analogiczny/zbliżony do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmioty publiczne – jeśli tak, w jaki sposób zapewni Pani tę zgodność, wskazała Pani:

„Zakres prowadzonego przeze mnie szkolenia z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego jest analogiczny do programu kształcenia realizowanego w tym zakresie przez podmiot A.. Program kształcenia jest ustalany przed szkoleniem i dostosowuję w pełni zakres przekazywanej przeze mnie wiedzy uczestnikom do tego programu”.

W odpowiedzi na pytanie nr 5: jakie czynniki wpływają na ustalenie ceny prowadzonego przez Panią szkolenia z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego, wskazała Pani:

„Cena prowadzonego przeze mnie szkolenia została ustalona przez A., nie miałam na nią żadnego wpływu”.

W odpowiedzi na pytanie nr 6: czy szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego będzie w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.) – jeśli tak, to w jakiej wysokości i czy będzie Pani posiadała dokumenty, z których wynika sposób finansowania (dokumenty potwierdzające, że finansowanie świadczonych usług nastąpiło ze środków publicznych – przykładowo dokumentami takimi mogą być: dowód przelewu bankowego, z którego będzie wynikało, że płatność za szkolenie nastąpiła z rachunku odpowiedniej jednostki sektora finansów publicznych, czy też korespondencja mailowa potwierdzająca, że szkolenie zostało opłacone ze środków publicznych), wskazała Pani:

„Nie wiem czy szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego będzie w całości lub części finansowane ze środków publicznych, nie będę też posiadała żadnych dokumentów w tym zakresie. Opłatę od uczestników, czy inne sposoby finansowania szkolenia leżą w wyłącznej kompetencji A.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 7: czy szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego będzie przeprowadzone przez Panią w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach – jeśli tak, proszę wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego (bez przytaczania treści przepisów), z których te formy i zasady wynikają. We wniosku wskazała Pani, że „Nie wiem czy prowadzone przeze mnie szkolenie prowadzone jest w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, ponieważ to nie ja odpowiadam za stronę organizacyjną szkolenia.” Wyjaśniam natomiast, że przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których prowadzone jest szkolenie to takie odrębne przepisy (regulacje) określające formy i zasady, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.,

wskazała Pani:

„Pomimo wyjaśnienia nadal nie wiem na jakiej podstawie prawnej ustalany jest program szkolenia czy ilość godzin szkolenia, a także inne przytoczone przykłady. Podtrzymuję swoją odpowiedź, że jako zleceniobiorca wykonujący usługę przeszkolenia grupy uczestników na rzecz A. nie mam wiedzy na temat podstaw prawnych, które określają zasady organizowanych przez nich szkoleń”.

Pytanie

Czy świadczona przez Panią usługa szkoleniowa z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów jest usługą zwolnioną z podatku VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Świadczona przez Panią usługa szkoleniowa z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów jest usługą zwolnioną z podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

W analizowanej sprawie wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczona przez Panią usługa szkoleniowa z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.” będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że w terminie od 21 lutego 2026 roku do 22 lutego 2026 roku będzie Pani świadczyła usługi szkoleniowe z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego na rzecz „A.”. Podmiot ten figuruje zaś w Rejestrze Szkół i Placówek Oświatowych i to na rzecz A. będzie Pani szkolić fizjoterapeutów i studentów fizjoterapii z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego.

Szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego kierowane jest do fizjoterapeutów i studentów fizjoterapii. Osoby, które skorzystają ze szkolenia będą mogły wykorzystać poznane techniki w aktywnej terapii z pacjentem podczas wizyty, w szczególności z pacjentami cierpiącymi na schorzenia i dysfunkcje narządu ruchu.

Szkolenie z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego skoncentrowane jest na ćwiczeniach wykorzystywanych w pracy z osobami z różnego rodzaju dolegliwościami aparatu ruchu. Udział w kursie poszerzy wachlarz możliwości pracy osób, które odbędą to szkolenie z pacjentem poprzez terapię ruchową. Uczestnik otrzyma gotowy system ćwiczeń dostosowany pod różne potrzeby pacjentów. Uczestnicy nabędą wiedzę i umiejętności dzięki którym skutecznie i bezpiecznie przeprowadzą pacjenta przez proces budowania siły mięśni głębokich, które pełnią kluczową rolę w stabilizacji i ochronie kręgosłupa. Na szkoleniu uczestnicy poznają między innymi anatomię funkcjonalną wybranych obszarów, jak poddawać ocenie postawę pacjenta z oceną jego wstępnych możliwości i predyspozycji do wykonywania konkretnych ćwiczeń. Poznają zalecenia, modyfikacje oraz środki ostrożności przy poszczególnych schorzeniach, a także zalecenia i dobór ćwiczeń przy poszczególnych jednostkach chorobowych. Celem szkolenia jest poszerzenie wiedzy fizjoterapeutów dotyczącej możliwości niesienia realnej pomocy przy schorzeniach i dysfunkcjach narządu ruchu pacjenta oraz nauka technik, które zostaną wykorzystane w pracy z pacjentem.

Jednocześnie w opisie sprawy wskazała Pani, że szkolenia z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego nie będzie Pani realizować jako jednostka objęta systemem oświaty i nie posiada Pani zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe. Ponadto, wskazała Pani, że nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

Tym samym stwierdzić należy, że świadczona przez Panią usługa szkoleniowa z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie będzie spełniona przesłanka podmiotowa wynikająca z powołanego przepisu, tj. nie jest Pani żadnym z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie należy uwzględnić regulacje art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a, które odnoszą się do dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych z usługą podstawową (usługą kształcenia).

Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zauważyć należy, że określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Aby ustalić, czy dana czynność (dostawa bądź usługa) ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., „związek” to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z tymi regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (usługi kształcenia) mają zastosowanie, jeżeli:

• usługi te są wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy,
• usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
• ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przy czym, wyżej wymienione warunki muszą być spełnione łącznie aby dana usługa mogła być potraktowana jako usługa ściśle związana z usługą kształcenia i mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o wskazane przepisy.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Jak wynika z powołanego wyżej wyroku C-434/05, po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Zastosowanie zwolnienia z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów ściśle związanych z działalnością edukacyjną wymaga w szczególności tego, ażeby podmiot dokonujący tej czynności można było uznać za odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inną instytucję działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez dane państwo członkowskie (w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE). Podmiotem takim może być podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Jeżeli zatem dany podmiot jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, to zostanie spełniona ww. przesłanka podmiotowa dla zastosowania zwolnienia przy świadczeniu przez ten podmiot usług ściśle związanych z usługą kształcenia.

Z wniosku wynika, że nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty. Ponadto, nie posiada Pani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego. Zatem nie jest Pani podmiotem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Tym samym w analizowanym przypadku nie można uznać, że jest Pani podmiotem świadczącym usługę podstawową zwolnioną od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie, usługa szkoleniowa z zakresu aktywnej terapii ruchowej z elementami pilatesu medycznego, którą będzie Pani świadczyć na rzecz A. nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a w zw. z ust. 17 i 17a ustawy jako usługa ściśle związana z usługą podstawową (usługą kształcenia).

Zatem Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.