Interpretacja ogólna z dnia 7 maja 2026 r., Minister Finansów i Gospodarki, sygn. DD3.8203.2.2024

Interpretacja ogólna w sprawie ulgi termomodernizacyjnej i wydatków na pokrycia dachowe

Działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa^[1], dalej „Ordynacja podatkowa”, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, wyjaśniam co następuje.

1. Opis zagadnienia, w związku z którym jest dokonywana interpretacja przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2], dalej „ustawa PIT”, wydatków dotyczących pokryć dachowych.

Na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy PIT podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z ulgi tej korzystają zatem podatnicy, którzy podatek dochodowy od osób fizycznych obliczają według skali podatkowej i jednolitej 19% stawki podatku, o której mowa w art. 30c ustawy PIT. Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, z ulgi termomodernizacyjnej korzystają także podatnicy obliczający podatek w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych^[3].

Odliczeniu podlegają wydatki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT. Przepis ten stanowi delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia, wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w art. 26h ust. 1, mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.

Wykaz materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych zawarty jest zatem w rozporządzeniu wykonawczym wydanym na podstawie omówionego ustawowego upoważnienia.

Jest on ujęty w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych^[4], dalej „rozporządzenie”. Przy czym załącznik ten był już dwukrotnie nowelizowany^[5]. Ostatnia nowelizacja z 19 grudnia 2024 r. wprowadziła zmiany istotne z punktu widzenia przedmiotowej interpretacji.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2024 r. w ramach wydatków na materiały budowlane i urządzenia na liście wydatków w pkt 1. wpisane były: materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczeń przed zawilgoceniem.

Z kolei w ramach wydatków na usługi w pkt 5. wpisane było: docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. w ramach wydatków na materiały budowlane i urządzenia na liście wydatków w pkt 1. wpisane są: materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych, dachów oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem.

Natomiast w ramach wydatków na usługi w pkt 5. wpisane jest: docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych, lub dachów, lub fundamentów.

Mimo jednoznacznego stanu prawnego co do braku możliwości odliczenia w ramach tej ulgi wydatków na wzniesienie przegrody budowlanej – wystąpiły rozbieżności co do tego, czy w ramach ulgi termomodernizacyjnej możliwe jest odliczenie wydatków dotyczących pokryć dachowych (jako wydatków na przegrodę budowlaną). W indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wystąpiły bowiem dwie linie interpretacyjne.

Początkowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dalej „DKIS”, prezentował stanowisko potwierdzające możliwość uwzględnienia wydatków poniesionych na wymianę dachu w uldze termomodernizacyjnej. Znajduje się ono np. w interpretacji indywidualnej DKIS nr 0112-KDIL2-1.4011.217.2024.3.JK z 13 maja 2024 r.^[6]. Z kolei interpretacja indywidualna DKIS nr 0113-KDIPT2-2.4011.231.2024.5.EC z 11 lipca 2024 r.^[7] prezentuje już stanowisko odmienne, zgodnie z którym tego rodzaju wydatek nie jest możliwy do odliczenia w ramach tej preferencji podatkowej.

W związku z tym, Minister Finansów i Gospodarki, mając na względzie wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadę zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz zasadę pewności prawa i bezpieczeństwa prawnego, uznał za stosowne wydanie ogólnej interpretacji prawa podatkowego, w trybie określonym w art. 14a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która wskaże prawidłowe stanowisko.

2. Wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego do opisanego zagadnienia wraz z uzasadnieniem prawnym.

2.1 Stanowisko Ministra Finansów i Gospodarki

Jednym z najważniejszych warunków określających ulgę termomodernizacyjną jest rodzaj materiału (usługi) wykorzystanego w przedsięwzięciu termomodernizacyjnym. Wykaz materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych ujęty w załączniku do rozporządzenia nie pozwala na odliczenie wydatków, które finalnie pozostają bez wpływu na poprawę jakości powietrza i efektywności energetycznej budynków.

W załączniku do rozporządzenia nie są wykazane wydatki na wymianę dachu, jak również usługa dotycząca tego przedsięwzięcia.

Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (ust. 1 pkt 1), odliczeniu od podstawy opodatkowania podlegają materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych, dachów oraz fundamentów, wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem. Niniejszy przepis wprost wskazuje, że chodzi o materiały wykorzystywane do docieplenia dachów jednocześnie wchodzące w skład systemu dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem, nie natomiast samo pokrycie, czy poszycie dachowe.

Poszycie dachowe nie stanowi ani materiału izolacyjnego (nie jest uznawane za taki materiał) ani też nie wchodzi w skład systemu dociepleń. Nie stanowi też materiału wykorzystywanego na potrzeby wykonania zabezpieczenia przed zawilgoceniem.

Pokrycie dachowe zasadniczo służy zabezpieczeniu przed czynnikami atmosferycznymi, przenoszeniem części obciążeń i ochroną kolejnych warstw, natomiast ochronie przed zawilgoceniem służą odpowiednie membrany izolujące, materiały termoizolacyjne.

W związku poszerzeniem od 1 stycznia 2025 r. zakresu ust. 1 pkt 1 załącznika do rozporządzenia (i odpowiednio ust. 2 pkt 5) należy wskazać, że potwierdzenie, iż dach należy utożsamiać z przegrodą budowlaną, można znaleźć w aktach normatywnych wydanych przez ministra właściwego do spraw budownictwa^[8]. Z powyższego zatem wynika, że dach budynku należy uznać za przegrodę budowlaną, o której mowa w załączniku do rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.

Uznając zatem, że dach pełni funkcję przegrody budowlanej, poniesione przez podatnika do końca 2024 r. wydatki na docieplenie dachu materiałem izolacyjnym powodującym zmniejszenie strat ciepła przez przenikanie, uprawniają podatnika do odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków na materiały budowlane i urządzenia (a także usługi) na docieplenie tej przegrody budowlanej.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2025 r. materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia dachów są wprost wymienione w wykazie materiałów budowalnych i urządzeń uprawniających do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej^[9].

W przypadku przeprowadzenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego obejmującego swoim zakresem zarówno wymianę dachu, jak i docieplenie tej przegrody budowlanej może wystąpić sytuacja, gdy wykonawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku, wystawi fakturę obejmującą całość materiałów (urządzeń) i prac. W takim przypadku może się zdarzyć, że faktura obejmie wydatki na materiały, urządzenia i usługi, które znajdują się w załączniku do rozporządzenia, jak i te, które nie są w nim ujęte. Stosownie zaś do art. 26h ust. 1 ustawy PIT odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej podlegają tylko wydatki zamieszczone w rozporządzeniu. W takiej sytuacji konieczne jest ustalenie kwoty wydatków kwalifikujących się do ulgi, co może wynikać z innego dokumentu wystawionego przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku, na podstawie którego podatnik będący inwestorem przeprowadzającym przedsięwzięcie termomodernizacyjne jest w stanie wyodrębnić wydatki na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, uprawniające do odliczenia w ramach tej preferencji podatkowej (np. specyfikację poniesionych wydatków).

^[1] Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.

^[2] Dz. U. z 2026 r. poz. 592.

^[3] Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 843).

^[4] Dz. U. z 2025 r. poz. 1128.

^[5] Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 30 listopada 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. poz. 2214), Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 19 grudnia 2024 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. poz. 1943).

^[6] Jak również: 0113-KDIPT2-2.4011.540.2020.3.EC z 9 września 2020 r., 0112-KDIL2-1.4011.288.2023.2.JK z 22 czerwca 2023 r.

^[7] Jak również: 0113-KDWPT.4011.104.2024.2.MG z 1 sierpnia 2024 r., 0113-KDIPT2-2.4011.554.2024.3.AKU z 26 września 2024 r.

^[8] Przykładowo w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 17 marca 2009 r. w sprawie szczegółowego zakresu i form audytu energetycznego oraz części audytu remontowego, wzorów kart audytów, a także algorytmu oceny opłacalności przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (Dz. U. Nr 43, poz. 346), gdzie w załączniku nr 1 do tego rozporządzenia, w tabeli nr 2 pn. Karta audytu energetycznego budynku znajduje się sekcja pn. Współczynniki przenikania ciepła przez przegrody budowlane [W/(m²·K)]. Wśród przegród budowlanych wymieniony jest Dach/stropodach/strop pod nieogrzewanymi poddaszami lub nad przejazdami.

^[9] Ust. 1 pkt 1 w załączniku do rozporządzenia „Wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych”.