Interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.73.2026.2.MAZ

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym podatku akcyzowego wpłynął 23 lutego 2026 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 26 marca 2026 r. (wpływ 26 marca 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (przedmiot przeważającej działalności PKD 20.14.Z) i skład podatkowy - rodzaj prowadzonej działalności produkcja alkoholu etylowego - przetwarzanie, rozlew, magazynowanie, przyjmowanie i wysyłka. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wprowadza do obrotu preparaty, wyroby, w tym również wyroby akcyzowe, pakowane w opakowania jednostkowe oznaczone jako 5 litrów (5000 ml).

Opakowania te:

- są oznaczone nominalną pojemnością 5 l,

- są przeznaczone do napełniania wyrobem w ilości nominalnej 5 l,

- posiadają technologiczną przestrzeń wolną (tzw. headspace),

- ich maksymalna objętość geometryczna (pojemność „pod korek”) przekracza 5000 ml i wynosi przykładowo ok. 5,2 l.

Przedmiotem wniosku jest wydanie interpretacji indywidulanej w zakresie, czy płyn pakowany w opakowanie jednostkowe o pojemności do 5000 ml spełnia warunek do 5000 ml wyłącznie wtedy, gdy jego maksymalna objętość geometryczna (nalane „pod korek”) wynosi 5 litrów, czy też pojęcie to odnosi się do pojemności nominalnej produktu wprowadzanego do obrotu w tym opakowaniu.

Spotkali się Państwo ze stanowiskiem urzędów, zgodnie z którym opakowanie jednostkowe o pojemności do 5 l spełnia ten warunek wyłącznie wtedy, gdy mieści dokładnie 5 L płynu nalane „pod korek”.

W ustawie o podatku akcyzowym oraz w rozporządzeniu w sprawie środków skażających alkohol etylowy występują pojęcia produktów pakowanych w opakowania jednostkowe o określonej pojemności oraz wyrobów akcyzowych w opakowaniach jednostkowych. W związku z dostrzeżoną różnicą w rozumieniu definicji „pakowane w opakowania jednostkowe” oznaczonych jako 5 litrów, uznali Państwo tę kwestię za istotną i wymagającą wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej.

W systemie prawa podatkowego nie znaleźli Państwo definicji „maksymalnej objętości geometrycznej opakowania”. W praktyce obrotu gospodarczego oraz w przepisach metrologicznych funkcjonuje wyłącznie pojęcie ilości nominalnej produktu w opakowaniu. Państwa zdaniem oznacza to, że przedmiotem opodatkowania jest ilość wyrobu, opakowanie jest nośnikiem wyrobu, istotna jest deklarowana pojemność handlowa (np. 5 l), a nie fizyczna maksymalna pojemność zbiornika.

W przepisach dotyczących towarów paczkowanych (ustawa z dnia 7 maja 2009 r. o towarach paczkowanych) stosuje się definicje:

- towar paczkowany - produkt umieszczony w opakowaniu jednostkowym dowolnego rodzaju, którego ilość nominalna, jednakowa dla całej partii, odmierzona bez udziału nabywcy, nieprzekraczająca 50 kg lub 50 l, nie może zostać zmieniona bez naruszenia opakowania;

- ilość nominalna towaru paczkowanego - deklarowaną przez paczkującego i oznaczoną na opakowaniu ilość produktu w towarze paczkowanym, bez opakowania oraz bez dodatkowych materiałów lub produktów zapakowanych razem z produktem, jaką towar paczkowany powinien zawierać;

- ilość rzeczywista towaru paczkowanego - przeznaczoną dla nabywcy ilość produktu w towarze paczkowanym, bez opakowania i bez dodatkowych materiałów lub produktów zapakowanych razem z produktem, jaką towar paczkowany faktycznie zawiera; w przypadku produktów, których ilość wyraża się w jednostkach objętości, z wyjątkiem produktów zamrożonych, ilość rzeczywista powinna być określana w temperaturze 20°C, jest wartością deklarowaną przez producenta.

Towary paczkowane mogą być wprowadzane do obrotu w opakowaniach jednostkowych o dowolnej ilości nominalnej. Oznakowanie umieszczone na towarach paczkowanych musi być łatwe do odczytania i dobrze widoczne oraz wykonane w sposób niedający się usunąć bez uszkodzenia opakowania. Poza wymaganiami dotyczącymi oznakowania produktów, określonymi w przepisach odrębnych, towary paczkowane wprowadzane do obrotu muszą posiadać następujące oznakowania: nazwę produktu; ilość nominalną produktu; firmę paczkującego, zlecającego paczkowanie, sprowadzającego lub importera.

W żadnym przepisie nie spotkali Państwo występowania obowiązku napełniania opakowań „pod korek”. Co więcej - w wielu przypadkach byłoby to niezgodne z zasadami bezpieczeństwa transportu (ADR), wymogami producenta opakowania, normami technicznymi, zasadami rozszerzalności cieczy.

Gdyby zgodzić się ze stanowiskiem urzędów, należałoby uznać, że: każda butelka 5 l musiałaby mieć dokładnie 5000 ml maksymalnej objętości, każde opakowanie z minimalnym luzem technologicznym przekraczałoby 5 l, praktycznie żadne opakowanie 5 l nie spełniałoby warunku.

Na poparcie swojego stanowiska wskazali Państwo, że pojęcie opakowania jednostkowego oraz nominalnej ilości produktu zostało zharmonizowane na poziomie prawa Unii Europejskiej w dyrektywie Rady 76/211/EWG z dnia 20 stycznia 1976 r. w sprawie zbliżania ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do paczkowania według masy lub objętości niektórych produktów w opakowaniach jednostkowych.

Zgodnie z art. 1 tej dyrektywy, regulacja dotyczy produktów przeznaczonych do sprzedaży w stałych ilościach nominalnych, wyrażonych w jednostkach masy lub objętości, których wartość jest z góry ustalona przez paczkującego.

Z kolei art. 2 dyrektywy stanowi, że: „produkt w opakowaniu jednostkowym” oznacza połączenie produktu i indywidualnego opakowania, w które produkt został zapakowany. Produkt jest paczkowany jednostkowo, jeżeli bez obecności nabywcy został umieszczony w opakowaniu dowolnego rodzaju, a ilość produktu zawartego w opakowaniu posiada z góry ustaloną wartość i nie może zostać zmieniona bez otwarcia lub wyraźnego naruszenia opakowania.

W świetle tej dyrektywy kluczowe znaczenie ma zatem ilość nominalna produktu wskazana na opakowaniu, tj. ilość, którą opakowanie ma zawierać, a nie maksymalna pojemność techniczna (geometryczna) samego pojemnika.

Prawo nie przewiduje obowiązku ani nawet dopuszczalności napełniania opakowań „pod korek”, jeżeli mogłoby to powodować: brak przestrzeni kompensacyjnej, ryzyko rozszczelnienia, przekroczenie deklarowanej ilości nominalnej. Dotyczy to w szczególności: produktów płynnych, wyrobów spożywczych, wyrobów chemicznych, wyrobów kosmetycznych. Wynika to m.in. z: zasad bezpieczeństwa produktu, wymogów transportowych, rozszerzalności cieplnej cieczy, przepisów ADR, przepisów sanitarnych i jakościowych. W praktyce przemysłowej oraz w regulacjach technicznych przyjmuje się, że: opakowanie musi posiadać wolną przestrzeń, a objętość geometryczna opakowania jest większa niż objętość nominalna produktu.

Opakowania jednostkowe o pojemności do 5000 ml Państwa zdaniem należy interpretować jako: opakowania przeznaczone do wprowadzania do obrotu produktu o pojemności nominalnej do 5000 ml, a nie: opakowania, których maksymalna objętość geometryczna wynosi dokładnie 5000 ml. W przeciwnym razie prowadziłoby to do absurdalnego wniosku, że każde opakowanie musiałoby być produkowane bez jakiejkolwiek przestrzeni bezpieczeństwa.

W obrocie gospodarczym funkcjonują powszechnie kanistry 5 l i jest to standard technologiczny.

W uzupełnieniu wniosku z 26 marca 2026 r. udzielili Państwo następujących odpowiedzi na pytania Organu:

1. Nazwy i kod CN - alkohol etylowy skażony zwolniony od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie CN 2207 20 00; … - preparat dezynfekujący nr pozwolenia … wydane przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, CN 3808 94 90, preparat dezynfekujący zawierający w swym składzie alkohol etylowy skażony zwolniony od akcyzy ze względu na przeznaczenie.

2. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w tym skład podatkowy, oraz wprowadza do obrotu między innymi preparat dezynfekujący, wyroby akcyzowe, pakowane w opakowania jednostkowe oznaczone między innymi jako 5 l i korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego, między innymi od alkoholu etylowego skażonego zwolnionego od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie.

Zgodnie z przepisami prawa, zwolnienie od akcyzy dotyczy alkoholu etylowego skażonego środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród substancji dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych, wykorzystywanego do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

Środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, stosowanym w celu korzystania ze zwolnień od podatku akcyzowego, jest m.in. alkohol izopropylowy w przypadku produkcji produktów biobójczych.

Na mocy § 1 pkt 2 podpunkt 3b rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 18 sierpnia 2025 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2025 r. poz. 1148) wprowadzono podpunkt 3b), który dotyczy produktów biobójczych na bazie alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym pakowanych w opakowania jednostkowe o pojemności do 5 litrów (5000 ml).

Wnioskodawca wskazuje, że posiada opakowania jednostkowe kupowane i oznaczone jako 5 litrów, do których nalewa między innymi preparat biobójczy w ilości nominalnej 5 litrów (w praktyce, nalewając produkt „po korek”, możliwe jest umieszczenie w tym samym opakowaniu większej ilości, np. 5,4 litra)

Zgodnie z literalnym brzmieniem rozporządzenia, warunek dotyczący opakowań jednostkowych o pojemności do 5 litrów zostałby spełniony, jednak powstaje wątpliwość interpretacyjna dotycząca granicy nominalnej pojemności opakowania a rzeczywistej objętości nalanej cieczy.

Wnioskodawca spotkał się ze stanowiskiem organów podatkowych, zgodnie z którym opakowanie jednostkowe o pojemności do 5 litrów spełnia określony warunek wyłącznie wtedy, gdy jest napełnione do pełnej pojemności („pod korek”) i zawiera dokładnie 5 litrów płynu.

Problem polega na tym, że nie jest jednoznacznie określone, czy przez pojemność opakowania należy rozumieć jego nominalną pojemność wskazaną przez producenta, czy potencjalnie - napełnienie do pełnej objętości, bez pozostawienia przestrzeni technologicznej (tzw. poduszki bezpieczeństwa).

W konsekwencji, w przypadku stanowiska organów podatkowych, Wnioskodawca mógłby zostać uznany za niezachowującego warunku zwolnienia od podatku akcyzowego i zobowiązany do zapłaty podatku, mimo że nominalnie opakowanie mieści 5 litrów.

Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy w świetle art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym oraz § 1 pkt 2 podpunkt 3b rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 18 sierpnia 2025 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 1148), w przypadku gdy Wnioskodawca dysponuje opakowaniem jednostkowym oznaczonym jako 5 litrów i nalewa do niego preparat biobójczy w ilości nominalnej 5 litrów, a w praktyce, przy nalaniu „po korek”, może zmieścić się w nim np. 5,4 litra, należy uznać, że spełnione są warunki zwolnienia od podatku akcyzowego w zakresie pojemności opakowania określonego w ww. przepisach?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym oraz § 1 pkt 2 podpunkt 3b rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 18 sierpnia 2025 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 1148), w przypadku gdy Wnioskodawca dysponuje opakowaniem jednostkowym oznaczonym jako 5 litrów i nalewa do niego preparat biobójczy w ilości nominalnej 5 litrów, należy uznać, że warunek dotyczący pojemności opakowania jest spełniony.

Bez znaczenia dla spełnienia tego warunku pozostaje okoliczność, że przy napełnieniu opakowania „po korek” możliwe jest umieszczenie w nim większej ilości cieczy (np. 5,4 litra), ponieważ decydujące znaczenie powinna mieć nominalna pojemność opakowania, wynikająca z jego oznaczenia i przeznaczenia.

W konsekwencji, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach, w szczególności w zakresie zastosowania właściwego środka skażającego w wymaganej minimalnej ilości, produkty te kwalifikują się do zwolnienia od podatku akcyzowego. Stanowisko było prezentowane na przykładzie opakowań o pojemności 5 litrów. W ocenie Wnioskodawcy odnosi się ono jednak do wszystkich opakowań jednostkowych, niezależnie od ich wielkości.

Wnioskodawca zaznacza, że wcześniejszy wniosek był opisany w sposób ogólny, ponieważ problem jednoznacznej interpretacji pojemności opakowań jest istotny w kontekście wielu przepisów prawa, nie tylko ustawy o podatku akcyzowym, ale również innych aktów prawnych regulujących obrót wyrobami. Jednakże w przedmiotowym wniosku konieczne było odniesienie się przede wszystkim do przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca postępuje zgodnie z przepisami prawa i z należytą starannością, jednak z uwagi na opisane wątpliwości zwraca się o wydanie jednoznacznej interpretacji w przedmiotowym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanego pytania jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 412, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 17 załącznika nr 1 do ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych,pod kodem CN 2207 00, został wymieniony alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone.

Jak stanowi art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym:

Do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej.

W myśl art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz.U. z 2025 r. poz. 1893), i wykorzystywany do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, gdy taki skażony alkohol:

 a) został dodany do wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi lub

 b) jest używany do konserwacji i czyszczenia urządzeń produkcyjnych wykorzystywanych w procesie produkcji wyrobu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi, o którym mowa w lit. a

- wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2 oraz w ust. 6, 12 i 13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz w ust. 2 pkt 3.

Jak wynika z § 2 pkt 3b lit. a rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 545; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie środków skażających”):

Środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, służącym do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego, jest alkohol izopropylowy 10 000 ml, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100 % vol, w przypadku produkcji produktów biobójczych, o których mowa w pkt 3 lit. a, w postaci płynu pakowanego w opakowania jednostkowe, o pojemności do 5000 ml.

W § 2 pkt 3 lit. a rozporządzenia w sprawie środków skażających jest mowa o produkcji produktów biobójczych wpisanych do Wykazu Produktów Biobójczych, o którym mowa wart. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 24, ze zm.).

Przepis§ 2 pkt 3b lit. a rozporządzenia w sprawie środków skażających, w wersji obowiązującej od 21 lutego 2026 r., zmieniony został na mocy § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z dnia 18 sierpnia 2025 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2025 r. poz. 1148).

Przepisy rozporządzenia sprawie środków skażających alkohol, jak również inne przepisy z zakresu akcyzy, nie precyzują bezpośrednio jak należy rozumieć pojęcie „opakowanie jednostkowe o pojemności do 5000 ml”. W takim wypadku należy odwołać się do innych przepisów, które pozwolą na wyjaśnienie sposobu rozumienia tego pojęcia.

Jak wynika z art. 1 ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o towarach paczkowanych (t.j. Dz. U z 2022 r. poz. 2255, ze zm.; dalej jako: „ustawa o towarach paczkowanych”):

1. Ustawa określa zasady paczkowania produktów przeznaczonych do wprowadzenia do obrotu w opakowaniach i oznaczania towarów paczkowanych znakiem „e” oraz zasady produkcji butelek miarowych i oznaczania ich znakiem „3” (odwrócony epsilon).

2. Przepisy ustawy stosuje się do wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych, zmiany dyrektywy 2001/83/WE, rozporządzenia (WE) nr 178/2002 i rozporządzenia (WE) nr 1223/2009 oraz uchylenia dyrektyw Rady 90/385/EWG i 93/42/EWG (Dz.Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 1, z późn. zm.), a także produktów wymienionych w załączniku XVI do tego rozporządzenia, oraz wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro i wyposażenia wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro, w rozumieniu przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/746 z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz uchylenia dyrektywy 98/79/WE i decyzji Komisji 2010/227/UE (Dz.Urz. UE L 117 z 05.05.2017, str. 176 , z późn. zm.), oraz produktów leczniczych i produktów biobójczych w zakresie, w jakim nie naruszają przepisów dotyczących tych produktów.

3. Przepisy ustawy nie naruszają przepisów odrębnych dotyczących produktów, opakowań oraz warunków wprowadzania ich do obrotu.

Stosownie do art. 2 pkt 1, 3, 4, 5, 18 i 19 ww. ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

 1) towar paczkowany - produkt umieszczony w opakowaniu jednostkowym dowolnego rodzaju, którego ilość nominalna, jednakowa dla całej partii, odmierzona bez udziału nabywcy, nieprzekraczająca 50 kg lub 50 l, nie może zostać zmieniona bez naruszenia opakowania;

 3) opakowanie - opakowanie w rozumieniu art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o gospodarce opakowaniami i odpadami opakowaniowymi (Dz.U. z 2020 r. poz. 1114 oraz z 2021 r. poz. 2151 );

 4) butelka miarowa - pojemnik oznaczony znakiem „3”, zamykany lub przystosowany do zamykania, przeznaczony do przechowywania, transportu lub dostarczania cieczy, o pojemności nominalnej od 50 ml do 5 I włącznie, posiadający charakterystykę konstrukcyjną i jednolitość wytwarzania zapewniającą odpowiednią dokładność pomiaru zawartej w nim cieczy przez napełnienie do określonego poziomu lub w określonym procencie jego pojemności całkowitej, bez konieczności wykonywania niezależnego pomiaru ilości nalewanej do niego cieczy, wykonany ze szkła lub innego materiału posiadającego taką sztywność i stabilność, która zapewnia pojemnikowi zachowanie takich samych właściwości metrologicznych, jakie zapewnia szkło;

 5) paczkowanie - umieszczenie odmierzonej porcji produktu w opakowaniu jednostkowym w celu wprowadzenia go do obrotu jako towaru paczkowanego;

 18) ilość nominalna towaru paczkowanego - deklarowaną przez paczkującego i oznaczoną na opakowaniu ilość produktu w towarze paczkowanym, bez opakowania oraz bez dodatkowych materiałów lub produktów zapakowanych razem z produktem, jaką towar paczkowany powinien zawierać;

19) ilość rzeczywista towaru paczkowanego - przeznaczoną dla nabywcy ilość produktu w towarze paczkowanym, bez opakowania i bez dodatkowych materiałów lub produktów zapakowanych razem z produktem, jaką towar paczkowany faktycznie zawiera; w przypadku produktów, których ilość wyraża się w jednostkach objętości, z wyjątkiem produktów zamrożonych, ilość rzeczywista powinna być określana w temperaturze 20°C.

Art. 3 ww. ustawy, stanowi że:

Do obrotu mogą być wprowadzane towary paczkowane spełniające wymagania określone w ustawie.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o towarach paczkowanych:

Towary paczkowane, z wyjątkiem tych, o których mowa w ust. 2, mogą być wprowadzane do obrotu w opakowaniach jednostkowych o dowolnej ilości nominalnej.

Stosownie do art. 7 ustawy o towarach paczkowanych:

 1. Oznakowanie umieszczone na towarach paczkowanych musi być łatwe do odczytania i dobrze widoczne oraz wykonane w sposób niedający się usunąć bez uszkodzenia opakowania. Poza wymaganiami dotyczącymi oznakowania produktów, określonymi w przepisach odrębnych, towary paczkowane wprowadzane do obrotu muszą posiadać następujące oznakowania:

1) nazwę produktu;

2) ilość nominalną produktu;

3) firmę paczkującego, zlecającego paczkowanie, sprowadzającego lub importera.

 2. Minister właściwy do spraw gospodarki określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe wymagania dotyczące oznakowań, o których mowa w ust. 1, jak również przypadki, w których paczkujący będzie zwolniony z obowiązku umieszczania tych oznakowań, biorąc pod uwagę konieczność ochrony praw konsumentów.

Art. 8 ww. ustawy stanowi:

 1. Paczkujący, importer, sprowadzający albo zlecający paczkowanie jest odpowiedzialny za to, aby towar paczkowany spełniał wymagania określone w ustawie. W szczególności ponosi on odpowiedzialność za zapewnienie, że ilość rzeczywista odpowiada ilości nominalnej podanej na opakowaniu jednostkowym.

 2. Towar paczkowany uznaje się za spełniający wymaganie określone w ust. 1, jeżeli wynik kontroli partii, do której należy, przeprowadzonej z zastosowaniem metody referencyjnej lub metody o skuteczności co najmniej takiej samej jak skuteczność metody referencyjnej, jest pozytywny.

 3. Opis metody referencyjnej kontroli towarów paczkowanych wraz z wymaganiami metrologicznymi dotyczącymi ilości rzeczywistej towarów paczkowanych określa załącznik nr 2 do ustawy.

Art. 22 ust. 1 ustawy o towarach paczkowanych:

Producent butelek może na własną odpowiedzialność oznaczać je znakiem „3” o wysokości co najmniej 3 mm, stanowiącym zapewnienie producenta, że butelka spełnia wymagania określone w ustawie. Wymagania metrologiczne dotyczące butelek miarowych określa załącznik nr 4 do ustawy.

Zgodnie z art. 23 ustawy o towarach paczkowanych:

 1. Butelka miarowa musi posiadać łatwe do odczytania, dobrze widoczne oraz nieusuwalne oznakowania:

1) na boku, przy krawędzi dna lub na dnie:

a) wartości pojemności nominalnej w litrach, centylitrach lub mililitrach, podane wraz z symbolem zastosowanej jednostki miary, cyframi o wysokości co najmniej:

- 3 mm, jeżeli nominalna pojemność jest nie większa niż 20 cl,

- 4 mm, jeżeli nominalna pojemność jest większa od 20 cl i nie jest większa niż 100 cl,

- 6 mm, jeżeli nominalna pojemność jest większa od 100 cl,

b) znak identyfikacyjny producenta,

c) znak „3”;

 2) na dnie lub przy krawędzi dna w sposób zapewniający rozróżnienie z oznakowaniami, o których mowa w pkt 1, cyframi o tej samej wysokości, w jakich jest wyrażana odpowiednia pojemność nominalna, zgodnie z metodą lub metodami napełniania:

 a) wartość pojemności brzegowej wyrażonej w centylitrach bez symbolu cl lub

 b) wartość odległości, wyrażonej w milimetrach, od poziomu krawędzi do poziomu napełnienia odpowiadającego pojemności nominalnej z symbolem mm.

 2. Na butelce miarowej nie wolno umieszczać innych oznakowań podobnych do oznakowań, o których mowa w ust. 1.

W załączniku nr 4 do ww. ustawy, w pkt 1-2 wskazano:

1. Butelki miarowe powinny charakteryzować się następującymi pojemnościami, które powinny być zawsze określane w temperaturze 20^oC:

 a) pojemność nominalna V_n jest pojemnością oznaczoną na butelce i stanowi objętość cieczy, którą powinna zawierać butelka napełniona w warunkach, w jakich jest wykorzystywana w celu, do którego jest przeznaczona,

 b) pojemność brzegowa butelki jest objętością cieczy, jaką w rzeczywistości zawiera butelka napełniona do brzegu,

 c) pojemność rzeczywista butelki jest objętością cieczy, którą ona rzeczywiście zawiera, jeżeli jest dokładnie napełniona zgodnie z warunkami odpowiadającymi teoretycznie pojemności nominalnej.

2. Dopuszcza się stosowanie dwóch metod napełniania butelek miarowych:

a) do stałego poziomu,

b) do stałej pustej przestrzeni w butelce.

Odległość pomiędzy teoretycznym poziomem napełnienia w przypadku pojemności nominalnej a poziomem brzegowym oraz różnica pomiędzy pojemnością brzegową a pojemnością nominalną, zwana „pojemnością rozszerzenia lub pustą przestrzenią w butelce”, powinny być jednakowe dla wszystkich butelek wykonanych według tego samego projektu (tego samego typu).

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy Rady z dnia 20 stycznia 1976 r. w sprawie zbliżania ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do paczkowania według masy lub objętości niektórych produktów w opakowaniach jednostkowych, (Dz.Urz. UE. L Nr 46, str. 1, dalej jako: „Dyrektywa”):

1. Produkt w opakowaniu jednostkowym w rozumieniu niniejszej dyrektywy jest połączeniem produktu i indywidualnego opakowania, w które odnośny produkt jest opakowany.

2. Produkt jest paczkowany jednostkowo, jeżeli bez obecności nabywcy został umieszczony w opakowaniu dowolnego rodzaju, a ilość produktu zawartego w opakowaniu posiada z góry ustaloną wartość i nie może zostać zmieniona bez otwarcia lub wyraźnego naruszenia opakowania.

W myśl art. 3 Dyrektywy:

1. Opakowania jednostkowe, które mogą być opatrzone znakiem EWG określonym w ppkt 3.3 załącznika I, są to opakowania zgodne z niniejszą dyrektywą oraz z załącznikiem I.

2. Podlegają one kontroli metrologicznej zgodnie z warunkami określonymi w pkt 5 załącznika I oraz w załączniku II.

Art. 4 ust. 1-3 Dyrektywy stanowi:

 1. Wszystkie opakowania określone w art. 3 muszą, zgodnie z załącznikiem I, być opatrzone oznakowaniem wskazującym masę lub objętość produktu, zwaną „masą nominalną” lub „objętością nominalną”, jaką muszą zawierać.

 2. Opakowania zawierające produkty płynne oznakowane są wskazaniem ich nominalnej objętości, a opakowania zawierające inne produkty są oznakowane wskazaniem ich nominalnej masy, z wyjątkiem przypadków, w których zwyczaje handlowe lub przepisy krajowe stanowią inaczej i które są identyczne we wszystkich Państwach Członkowskich, lub w przypadkach, w których reguły wspólnotowe stanowią inaczej.

 3. Jeżeli zwyczaje handlowe lub przepisy krajowe nie są takie same we wszystkich Państwach Członkowskich w odniesieniu do danej kategorii produktów lub rodzaju opakowania, to takie opakowania muszą być opatrzone przynajmniej informacją metrologiczną odpowiadającą zwyczajom handlowym lub przepisom krajowym obowiązującym w kraju przeznaczenia.

Natomiast art. 5 Dyrektywy stanowi:

Państwa Członkowskie nie mogą odmówić, zakazać lub ograniczać wprowadzania do obrotu produktów w opakowaniach jednostkowych, które spełniają wymogi ustanowione w niniejszej dyrektywie, ze względów dotyczących oznakowania, którym takie produkty w opakowaniach jednostkowych powinny być opatrzone na mocy niniejszej dyrektywy, określenia ich objętości lub masy, czy metod, przy pomocy których dokonano ich pomiarów lub kontroli.

Dla rozstrzygnięcia przedstawionych we wniosku wątpliwości istotne jest również Oświadczenie Rządowe z dnia 6 marca 2025 r. w sprawie wejścia w życie zmian do załączników A i B do Umowy dotyczącej międzynarodowego przewozu drogowego towarów niebezpiecznych (ADR), sporządzonej w Genewie dnia 30 września 1957 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 642, ze zm.; dalej jako: „oświadczenie rządowe”).

Jak wskazano w pkt 1.2.1 załącznika A (tom I) oświadczenia rządowego, opakowanie oznacza jedno lub więcej naczyń i inne elementy lub materiały, konieczne do pełnienia przez te naczynia funkcji ochronnych i innych funkcji bezpieczeństwa (patrz również opakowanie kombinowane, opakowanie złożone, opakowanie wewnętrzne, duży pojemnik do przewozu luzem (DPPL), opakowanie pośrednie, opakowanie duże, opakowanie metalowe lekkie, opakowanie zewnętrzne, opakowanie regenerowane, opakowanie przetworzone, opakowanie wtórne, opakowanie awaryjne oraz opakowanie pyłoszczelne).

Jak wynika z definicji zawartych w pkt 1.2.1 załącznika A (tom I) oświadczenia rządowego, pojemność maksymalna oznacza maksymalną pojemność naczynia lub opakowania, w tym dużego pojemnika do przewozu luzem (DPPL) i opakowania dużego, wyrażoną w metrach sześciennych lub litrach.

Natomiast w pkt 4.1.1.4 załącznika B (tom II) oświadczenia rządowego wskazano, że jeżeli opakowania, łącznie z DPPL i opakowaniami dużymi, napełniane są cieczami, to należy pozostawić wolną przestrzeń gwarantującą, że nie nastąpi ubytek cieczy, ani trwałe odkształcenie opakowania w wyniku powiększenia się objętości cieczy pod wpływem temperatury, która może wystąpić podczas przewozu. Jeżeli nie ustalono wymagań szczególnych, to należy przyjąć, że ciecz nie powinna całkowicie wypełniać opakowania w temperaturze 55°C. Jednakże w przypadku DPPL, należy pozostawić taką przestrzeń, aby ładunek o średniej temperaturze 50°C zajmował najwyżej 98% jego pojemności wodnej.

W pkt 4.1.1.4 wskazano w % maksymalny stopień napełnienia opakowania w zależności od początku temperatury wrzenia materiału w °C. Stopień napełnienia przy temperaturze wrzenia mniejszej niż 60°C określono na 90% i wielkość ta rośnie wraz ze wzrostem temperatury wrzenia do 98%. Oznacza to, że w każdych okolicznościach opakowanie nie powinno być wypełnione cieczą do maksymalnej nominalnej jego pojemności.

Mając na uwadze powyższe i zakres przedstawionych przez Państwa ostatecznie w uzupełnieniu wątpliwości wyjaśnić należy nowelizacją rozporządzenia w sprawie środków skażających wprowadzono regulację, zgodnie z którą środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, służącym do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego, jest alkohol izopropylowy 10 000 ml, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol, w przypadku produkcji produktów biobójczych, o których mowa w pkt 3 lit. a. w postaci płynu pakowanego w opakowania jednostkowe, o pojemności do 5000 ml.

Uzasadnienie do nowelizacji (zob. rcl.gov.pl - nr z wykazu 775), wskazuje, że celem przedmiotowej regulacji było zapewnienie, aby zwolnienie od akcyzy obejmowało alkohol etylowy skażony, który będzie zawarty w produktach biobójczych (w płynie), w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5000 ml.

Jak wynika natomiast z ustawy o towarach paczkowanych, do której zastosowanie mają m.in. przepisy o produktach biobójczych, ustawa rozróżnia trzy zasadnicze rodzaje pojemności opakowań (butelek miarowych):

- pojemność nominalną V_n - pojemność oznaczoną na butelce i stanowiącą objętość cieczy, którą powinna zawierać butelka napełniona w warunkach, w jakich jest wykorzystywana w celu, do którego jest przeznaczona;

- pojemność brzegową butelki - objętość cieczy, jaką w rzeczywistości zawiera butelka napełniona do brzegu,

- pojemność rzeczywistą butelki - objętość cieczy, którą ona rzeczywiście zawiera, jeżeli jest dokładnie napełniona zgodnie z warunkami odpowiadającymi teoretycznie pojemności nominalnej.

Analiza zacytowanych wyżej przepisów pozwala zatem stwierdzić, że w ocenie Organu, wynikające z rozporządzenia kryterium pojemności do 5000 ml należy odnosić do deklarowanej przez producenta opakowania jednostkowego pojemności nominalnej opakowania, które winno spełniać kryteria wynikające z odrębnych przepisów (w tym ustawy o towarach paczkowanych), w którym to opakowaniu będzie się mieścił preparat biobójczy. Przy czym deklaracja producenta opakowania winna być naniesiona bądź w postaci trwałego oznaczenia na tym opakowaniu, bądź informacji na etykietach dołączanych do pustych opakowań oferowanych do sprzedaży na rynku, czy też z oznaczeniem w innej postaci, jaką producent danego opakowania stosuje standardowo opisując parametry opakowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Organ pragnie końcowo podkreślić, że Spółka powinna przestrzegać zasad napełniania płynem (preparat biobójczy) opakowań jednostkowych, które pomimo nominalnej pojemności do 5000 ml mogą pomieścić większą ilość płynu. W przypadku niedochowania należytej staranności, w sytuacji, gdy opakowania jednostkowe będą napełniane większą ilością płynu niż ich nominalna pojemność, spowoduje to, że Spółce będzie groziła utrata zwolnienia od akcyzy. Bowiem produkty biobójcze, wyprodukowane z udziałem alkoholu etylowego skażonego alkoholem izopropylowym 10 000 ml, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol., pakowane w opakowania jednostkowe oznaczone jako 5-litrowe, ale zawierające faktycznie większą ilość produktu niż 5 litrów, powinny zostać uznane jako niespełniające warunków do zastosowania przedmiotowego zwolnienia od akcyzy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy i jego sytuacji prawnopodatkowej w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.