Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.293.2026.2.OS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek.

Wniosek uzupełniono – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 kwietnia 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca- Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo …(dalej jako „Nadleśnictwo lub Wnioskodawca”) działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j .Dz. U. z 2025 r. poz. 567) zwanej dalej „UL” oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu.

W myśl art. 32 UL, Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zgodnie z art. 50 ust.1 UL, Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów.

Wynika z tego, że PGL LP, mimo że nie zostało wyposażone w osobowość prawną i nie może występować samodzielnie w obrocie cywilnoprawnym, prowadzi działalność na zasadzie samofinansowania, podejmując samodzielne decyzje finansowe.

PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. 4 UL).

Pojęcie gospodarki leśnej zostało zdefiniowane w art. 6 ust. 1 pkt 1) powołanej ustawy jako działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania- z wyjątkiem skupu- drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Lasy Państwowe prowadzą trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzenia lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1)zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2)ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a)zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b)zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c)walory krajobrazowe,

d)potrzeby nauki;

3)ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;

4)ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;

5)produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1)Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;

2)regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;

3)nadleśnictwa;

4)inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Nadleśniczy prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu. W szczególności nadleśniczy:

1)reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, w zakresie swojego działania;

2)kieruje nadleśnictwem jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych;

2a) bezpośrednio zarządza lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa, 

pozostającymi w zarządzie Lasów Państwowych;

2c) inicjuje, koordynuje oraz nadzoruje działalność pracowników nadleśnictwa;

3)ustala organizację nadleśnictwa, w tym podział na leśnictwa zapewniający leśniczym prawidłowe wykonywanie zadań gospodarczych, oraz zatrudnia i zwalnia pracowników nadleśnictwa;

4)organizuje ochronę mienia i zwalczanie szkodnictwa leśnego.

Nadleśniczy udziela właścicielowi lasu niestanowiącego własności Skarbu Państwa pomocy, na jego wniosek, poprzez:

1)doradztwo w zakresie zalesiania i gospodarki leśnej;

2)odpłatne udostępnienie sadzonek drzew i krzewów leśnych oraz specjalistycznego sprzętu leśnego.

W szczególnie uzasadnionych przypadkach, na wniosek właściciela lasu niestanowiącego własności Skarbu Państwa, poparty opinią wójta (burmistrza, prezydenta miasta), nadleśniczy może udostępnić nieodpłatnie sadzonki drzew i krzewów leśnych na ponowne wprowadzenie roślinności leśnej (upraw leśnych)– zgodnie z uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 UL.

Nadleśniczy może, na podstawie umowy z właścicielem lasu, organizować wykonywanie zadań gospodarczych w lesie, łącznie ze sprzedażą drewna.

Nadleśniczy na wniosek właściciela gruntu przeznaczonego:

1)do zalesienia – sporządza plan zalesienia oraz potwierdza wykonanie zalesienia zgodnie z tym planem albo

2)na realizację inwestycji zwiększających odporność ekosystemów leśnych i ich wartość dla środowiska – sporządza plan tej inwestycji oraz potwierdza jej wykonanie zgodnie z tym planem.

Nadleśnictwo … w porozumieniu z Gminą … ma zamiar dokonać zamiany gruntów w trybie art. 38e ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U.2025.567 tj.) Działki Nadleśnictwa … (nieruchomość potencjalnie zbywana przez tut. jednostkę) to działki o numerach: A i B położone w obrębie ewidencyjnym …, gmina … i powstały z podziału działki o numerze C (stary numer działki D).

Dla przedmiotowych nieruchomości jest prowadzona przez Sąd Rejonowy w … VI Wydział Ksiąg Wieczystych, księga wieczysta o numerze …, własności Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasów Państwowych Nadleśnictwa ... W dziale III roszczenia, ograniczenia brak jest w wpisów, nie występują również zapisy odnośnie hipoteki (dział IV). Dla przedmiotowych działek brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, zaś w „…” są one oznaczone jako tereny istniejących układów osiedleńczych oraz na terenie gleb chronionych klasy III i IVa. Na terenie działek o numerze A i B nie podjęto uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji na terenie Gminy ... Na terenie Gminy … nie wyznaczono Specjalnej Strefy Rewitalizacji.

Dla działki o numerze A jest wydana decyzja … Burmistrza Miasta … z dnia 28.06.2021 r. o ustaleniu lokalizacji celu publicznego o znaczeniu lokalnym dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie stacji uzdatniania wody wraz z urządzeniami budowlanymi, instalacjami oraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, sprostowaną postanowieniem znak spr. z dnia 23.09.2021 r. Burmistrza ...

Działka o numerze B jest sklasyfikowana jako użytki gruntowe - zadrzewienia na pastwisku, natomiast nieruchomość o numerze A stanowi inne tereny zabudowane.

Przedmiotowe nieruchomości znajdują się na terenie Leśnictwa … i stanowią część oddziału … i od wschodu oraz południa graniczą z gruntami obcej własności. Dojazd do nieruchomości jest zapewniony drogą publiczną. Gmina …ma zawartą umowę dzierżawy z tut. jednostką na przedmiotowy teren w celu budowy i dalszej eksploatacji stacji pomp wraz z niezbędną infrastrukturą przesyłową, stacji szybkiego tankowania pożarniczych wozów bojowych i hydrantów pożarowych. Gmina … uzyskała pozwolenie na budowę.

Starosta Powiatu … w dniu 08.02.2022r. wydał Decyzję nr … zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielił pozwolenia na budowę dla Gminy … obejmujące: budowę stacji uzdatniania wody, w skład której wchodzą:

• budynek technologiczny pow. zabudowy 176,37 m²;
• wiata;
• zadaszenie agregatu;
• osadnik wód popłucznych;
• utwardzenie terenu;
• sieci uzbrojenia terenu: rurociągi wody surowe i wody uzdatnionej, kanalizacja sanitarna wraz ze zbiornikiem szczelnym, kanalizacja technologiczna, kanalizacja deszczowa, elektryczne instalacje doziemne zasilające, w tym oświetlenie terenu; kontenerowy agregat prądotwórczy.

Na działce nr ewid. C (stary numer D) obr. … rodzaj zabudowy: infrastruktura techniczna.

Działki należące do tut. jednostki o numerach: A i B nie znajdują się w enklawie gruntów w zarządzie nadleśnictwa, od wschodu i południa graniczą z gruntami obcej własności. Ponadto są wydzierżawione Gminie … w celu budowy i dalszej eksploatacji stacji pomp wraz z niezbędną infrastrukturą przesyłową, stacji szybkiego tankowania pożarniczych wozów bojowych i hydrantów pożarowych.

Aktualnie Gmina zakończyła proces inwestycyjny i przedmiotowa infrastruktura jest użytkowana. Gmina … wystąpiła do tut. jednostki z propozycją zamiany ww. nieruchomości, uzasadniając swój wniosek m.in. deficytem wody na terenie gminy oraz koniecznością realizacji zadań wynikających art. 7 ust. 1 pkt 3 oraz 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2021 r. poz. 1372, 1834) polegających na budowie i dalszej eksploatacji stacji pomp wraz z niezbędną infrastrukturą przesyłową, stacji szybkiego tankowania pożarniczych wozów bojowych i hydrantów pożarowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1.Czy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Lasy Państwowe Nadleśnictwo Piotrków, … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2.Proszę wskazać, które działki są zabudowane, a które nie i dodatkowo wyjaśnić odrębnie dla każdej z nich:

Przedmiotem zamiany jest nieruchomość gruntowa stanowiąca działki gruntu numer ewidencyjny A o powierzchni 0,3007 ha, B o powierzchni 0,1177 ha (łącznie 0,4184 ha), położone w obrębie …, w gminie …, w powiecie …, w województwie …. Na terenie działki nr ewid. A posadowiony jest budynek stacji uzdatniania wody wraz z urządzeniami elektrycznymi, instalacjami oraz z niezbędną infrastrukturą.

Przedmiotowe działki ewidencyjne objęte są urządzoną księgą wieczystą numer … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … VI Wydział Ksiąg Wieczystych.

• dla działek niezabudowanych:

a)czy na moment zamiany ww. działek będzie dla nich obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Czy plan ten w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym dopuszcza/będzie dopuszczał jakąkolwiek zabudowę? Jeśli tak, proszę wskazać dla każdej działki odrębnie, jaka zabudowa jest/będzie możliwa na tym terenie?

b)czy dla każdej z działek zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub takie decyzje na moment zamiany ww. działek zostaną wydane? Proszę wskazać, odrębnie dla każdej działki:

-kiedy decyzje zostały/będą wydane?

-jakie przeznaczenie działek określają/będą określać wydane decyzje?

Odp. Nie dotyczy, działki są zabudowane obiektami budowlanymi.

• dla działek zabudowanych:

a)jakie budynki/budowle znajdują się na działkach i czy obiekty te stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.)?

W odpowiedzi informujemy, że nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako działka o numerze ewidencyjnym A, obr. ewidencyjny …, gmina …, zabudowana jest obiektami służącymi do korzystania z zasobów wodnych – budynkiem technologicznym Stacji Uzdatniania Wody. Na ww. działce wybudowano również budowle: wiatę, osadnik wód popłucznych, dwa prefabrykowane zbiorniki retencyjne, utwardzenie terenu, kontenerowy agregat prądotwórczy oraz sieci uzbrojenia terenu (rurociąg wody surowej, rurociągi wody uzdatnionej z dwiema komorami zasuw, kanalizację sanitarną wraz ze zbiornikiem szczelnym, kanalizację technologiczną z neutralizatorem podchlorynu sodu, kanalizację wód popłucznych do osadnika, kanalizację deszczową i odprowadzającą wody z osadnika do istniejącego rowu przydrożnego, elektryczne instalacje doziemne zasilające, w tym oświetlenie terenu).

Obiekty wybudowane na terenie ww. nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, zostały w decyzji pozwolenia na budowę zakwalifikowane do kategorii XXX – obiekty służące do korzystania z zasobów wodnych, jak: ujęcia wód morskich i śródlądowych, budowle zrzutów wód i ścieków, pompownie, stacje strefowe, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków.

Na działce B wybudowana jest infrastruktura energetyczna związana z już istniejącą stacją uzdatniania wody, w chwili obecnej nie planuje się budowy nowej infrastruktury powiązanej z wybudowanymi obiektami. Natomiast inwestycja taka nie jest wykluczana w przyszłości.

b)czy w związku z nabyciem/budową budynków i/lub budowli na działce/działkach przysługiwało Państwu (Lasom Państwowym) prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeśli nie – proszę wskazać przyczynę.

Nadleśnictwo Piotrków nie nabywało/budowało znajdujących się na działkach obiektów, w związku z tym nie korzystało z takiego prawa.

3.Co będzie przedmiotem zbycia po Państwa stronie, czy przedmiotem transakcji zamiany nieruchomości będzie sam grunt, czy również znajdujące się na nim naniesienia w postaci budynków/budowli?

Zgodnie z artykułem 49 KC wymienione obiekty budowlane zlokalizowane na działkach A i B położone w obrębie ewidencyjnym …, Gmina … były wybudowane kosztem i staraniem podmiotu trzeciego czyli Gminy …, wobec powyższego przedmiotem zamiany będzie sam grunt.

4.Czy przed zamianą nieruchomości nastąpi między Państwem a Gminą rozliczenie nakładów poniesionych przez Gminę (dzierżawcę) na wybudowanie budynków bądź budowli

Nie. Ani przed, ani po zamianie nie nastąpi takie rozliczenie.

5.Jeśli nastąpi rozliczenie nakładów, to należy wskazać w jaki sposób oraz kiedy dojdzie do rozliczenia, tj. przed sprzedażą, czy po sprzedaży?

Nie dotyczy.

6.Czy z tytułu nabycia działek objętych wnioskiem przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeśli nie proszę wskazać przyczyny?

Zgodnie z Księgą Wieczystą Dział II podstawą nabycia wymienionych wcześniej działek było zasiedzenie i Nadleśnictwu … nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

7.Kiedy oraz w ramach jakich czynności dokonali Państwo nabycia przedmiotowych działek (działki, z podziału której powstały działki objęte zakresem wniosku), tj. czy:

a.opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b.zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c.niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 17 października 2000r. stwierdzono, że Skarb Państwa Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo … nabyło przez zasiedzenie z dniem 1 stycznia 1985 roku własność nieruchomości leśnej położonej w … gm. .. o powierzchni 1086,11 ha w skład, której w m.in. wchodziła działka numer D. W związku z powyższym można stwierdzić, że Nadleśnictwo … nabyło działki w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

8.Czy czynność nabycia działki została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?

Nie.

9.Czy ww. działki były wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeśli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której były wykorzystywane ww. działki, wykonywali Państwo – proszę podać podstawę prawną zwolnienia.

Nadleśnictwo … nie wykorzystywało wymienionych wyżej działek wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dostawa nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki nr A i B w drodze umowy zamiany, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 względnie zwolnienie określone w art. 43 ust.1 pkt 10 bądź 10a?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Nadleśnictwa … przy dostawie nieruchomości gruntowych wchodzących w skład działek nr A i B nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 9, ani też zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź 10a z uwagi na fakt, że zlokalizowane na działkach obiekty budowlane zostały wybudowane kosztem podmiotu trzeciego- czyli Gminy ... Przedmiotem dostawy będzie sam grunt bez naniesień, gdyż Nadleśnictwo … nie posiada władztwa ekonomicznego nad tymi naniesieniami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Mają Państwo w porozumieniu z Gminą dokonać zamiany gruntów. Przedmiotem zamiany jest nieruchomość gruntowa stanowiąca działki gruntu numer ewidencyjny A i B. Obie działki są zabudowane obiektami budowlanymi. Na terenie działki nr. A posadowiony jest budynek stacji uzdatniania wody wraz z urządzeniami elektrycznymi, instalacjami oraz z niezbędną infrastrukturą. Na ww. działce wybudowano również budowle: wiatę, osadnik wód popłucznych, dwa prefabrykowane zbiorniki retencyjne, utwardzenie terenu, kontenerowy agregat prądotwórczy oraz sieci uzbrojenia terenu (rurociąg wody surowej, rurociągi wody uzdatnionej z dwiema komorami zasuw, kanalizację sanitarną wraz ze zbiornikiem szczelnym, kanalizację technologiczną z neutralizatorem podchlorynu sodu, kanalizację wód popłucznych do osadnika, kanalizację deszczową i odprowadzającą wody z osadnika do istniejącego rowu przydrożnego, elektryczne instalacje doziemne zasilające, w tym oświetlenie terenu). Na działce B wybudowana jest infrastruktura energetyczna związana z już istniejącą stacją uzdatniania wody, w chwili obecnej nie planuje się budowy nowej infrastruktury powiązanej z wybudowanymi obiektami. Nadleśnictwo … nie nabywało/budowało znajdujących się na działkach obiektów, w związku z tym nie korzystało z prawa do odliczenia podatku VAT od ich budowy. Obiekty budowlane zlokalizowane na działkach A i B położone w obrębie ewidencyjnym …, Gmina … były wybudowane kosztem i staraniem podmiotu trzeciego czyli Gminy …, wobec powyższego przedmiotem zamiany będzie sam grunt. Ani przed, ani po zamianie nie nastąpi między Państwem a Gminą rozliczenie nakładów poniesionych przez Gminę (dzierżawcę) na wybudowanie budynków bądź budowli.

Państwa wątpliwości w opisanej sprawie dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nr A i B będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, względnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź 10a ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

W myśl zaś art. 604 Kodeksu cywilnego:

Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast na mocy art. 158 Kodeksu cywilnego:

Zatem, umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od podatku. Warunki stosowania zwolnień zawarte zostały zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Art. 2 pkt 33 ustawy:

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku przy zbyciu gruntów. O tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538):

Art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego:

• miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego,
• decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - jako akt indywidualny prawa administracyjnego - gdy nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Art. 2 pkt 14 ustawy:

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, w tym używania na potrzeby własnej działalności, jak również dostawa nieruchomości na rzecz pierwszego nabywcy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524).

Art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy gruntów niezabudowanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz dla zwolnienia od podatku w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – jeśli:

• przy ich nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz
• podatnik wykorzystywał te towary wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT i w żadnym momencie ich posiadania nie zmieniał ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Jeśli choć jeden z tych warunków nie jest spełniony, to dostawa towarów nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy podkreślić, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku. Oznacza to, że zwolnienie to nie ma zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych przepisów konieczne jest przeanalizowanie, co będzie przedmiotem dostawy: czy będą to budynek i budowle posadowione na działkach nr A i B, czy wyłącznie grunt.

W świetle art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 48 Kodeksu cywilnego:

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek lub budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości to w świetle ustawy VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt.

Z opisu sprawy wynika, że naniesienia znajdujące się na Państwa gruncie zostały wybudowane kosztem i staraniem podmiotu trzeciego czyli Gminy, oraz wskazali Państwo, że ani przed, ani po zamianie nie nastąpi rozliczenie nakładów poniesionych przez Gminę. Nie nabywali/budowali Państwo znajdujących się na działkach obiektów. Wskazali Państwo, że przedmiotem zamiany będzie sam grunt.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi wyłącznie przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem, a nie ww. nakładami, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. Gminy. Zatem w istocie ww. nakłady na wybudowanie wskazanych we wniosku obiektów budowlanych nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w Państwa ekonomicznym posiadaniu. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na nabywcę formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz z naniesieniami, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to Gmina dysponuje nimi jak właściciel.

Tym samym, w analizowanych okolicznościach dostawa działki nr A i B będzie obejmowała wyłącznie sam grunt.

Skoro przedmiotem dostawy nie będą naniesienia znajdujące się na działkach nr A i nr B, zatem dla dostawy ww. działek nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące zwolnienia od podatku w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Jak już wskazano wyżej, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w związku z definicją terenu budowlanego określoną w art. 2 pkt 33 ustawy opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane spełniające definicję terenów budowlanych, czyli terenów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją sprzedaży na rzecz Gminy gruntu – stanowiącego działkę nr A i B – na której znajdują się dokonane przez Gminę naniesienia w postaci budynku stacji uzdatniania wody wraz z urządzeniami elektrycznymi, instalacjami oraz z niezbędną infrastrukturą. Na ww. działce wybudowano również budowle: wiatę, osadnik wód popłucznych, dwa prefabrykowane zbiorniki retencyjne, utwardzenie terenu, kontenerowy agregat prądotwórczy oraz sieci uzbrojenia terenu (rurociąg wody surowej, rurociągi wody uzdatnionej z dwiema komorami zasuw, kanalizację sanitarną wraz ze zbiornikiem szczelnym, kanalizację technologiczną z neutralizatorem podchlorynu sodu, kanalizację wód popłucznych do osadnika, kanalizację deszczową i odprowadzającą wody z osadnika do istniejącego rowu przydrożnego, elektryczne instalacje doziemne zasilające, w tym oświetlenie terenu). Na działce B wybudowana jest infrastruktura energetyczna związana z już istniejącą stacją uzdatniania wody, w chwili obecnej nie planuje się budowy nowej infrastruktury powiązanej z wybudowanymi obiektami.

Zatem budowa tych obiektów wymagała pozyskania przez Gminę (inwestora) odpowiednich dokumentów (pozwoleń/decyzji). Z perspektywy ekonomicznej od momentu wzniesienia na Państwa gruncie tych naniesień, to Gmina znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel. Skoro znajdujące się na działkach nr A i B naniesienia są własnością nabywcy (Gminy), nie sposób przyjąć, że dokonają Państwo na rzecz Gminy dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim ww. obiektami. Zatem, przedmiotem dostawy na rzecz Gminy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że jak Państwo wskazali obie działki są zabudowane działki są zabudowane ww. obiektami budowlanymi. Zatem dostawa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany.

Ponieważ w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak już wyjaśniono wyżej warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może korzystać dostawa towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane na cele działalności zwolnionej. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

W świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy na rzecz Gminy działek nr A oraz B w ramach transakcji zamiany, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że ww. działki nie były wykorzystywane przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Jak Państwo wskazali we wniosku, nie wykorzystywano działek wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto we wniosku wskazano, że nabyli Państwo działki w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług, który mógłby podlegać odliczeniu. Skoro w odniesieniu do czynności nabycia nieruchomości, nie wystąpił podatek od towarów i usług (dostawa nie była objęta tym podatkiem), to nie można uznać, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działek, lub że takie prawo nie przysługiwało.

W konsekwencji, brak zaistnienia warunków (które dla zastosowania zwolnienia spełnione muszą być łącznie) wyklucza zwolnienie dla dostawy ww. działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, uwzględniając przedstawiony opis sprawy oraz ww. regulacje prawne należy stwierdzić, że dostawa działek nr A i nr B w ramach transakcji zamiany, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy. W konsekwencji, dostawa przedmiotowych działek w ramach transakcji zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W konsekwencji Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa, nie odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej Gminy.

Jednocześnie informuję, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) – zwanej dalej: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.