Jak rozliczać usługi transportu towarów
Polski podatnik, który świadczy usługi transportowe, musi ustalić miejsce świadczenia, aby określić właściwą stawkę VAT. Zależy to od tego, jakim środkiem transportu wykonywany jest transport, kto go zleca i gdzie się odbywa. Dotyczy to również nabywających te usługi.
Rozliczenie wyświadczonych lub nabytych usług transportowych należy rozpocząć od ustalenia miejsca ich świadczenia.
Krok 1. Ustal miejsce świadczenia usług transportowych
Miejsce świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatników jest zasadniczo ustalane według zasad ogólnych wskazanych w art. 28b ustawy o VAT. Od tej zasady są wyjątki.
Miejsce świadczenia usług transportowych
Lp. | Rodzaj usługi | Miejsce świadczenia |
1 | 2 | 3 |
1. | Usługi transportu towarów na rzecz podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej | Miejsce świadczenia znajduje się poza Unią Europejską. |
2. | Usługi transportu towarów na rzecz podatnika posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju | Miejscem świadczenia jest terytorium kraju. |
3. | Usługi transportu towarów świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami | Miejscem świadczenia jest miejsce, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Miejscem świadczenia usług transportu towarów, który rozpoczyna się i kończy na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna. Miejsce rozpoczęcia transportu oznacza miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary. Miejsce zakończenia transportu oznacza miejsce, w którym faktycznie kończy się transport towarów. W przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług międzynarodowego transportu miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju. |
4. | Pozostałe usługi transportowe świadczone na rzecz podatników | Miejsce świadczenia znajduje się w kraju, w którym kupujący ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. |
Krok 2. Ustal stawkę VAT dla świadczonych lub nabytych usług transportowych
Jeżeli miejsce świadczenia znajduje się poza Polską, usługa nie podlega VAT, a nabywca nie rozlicza importu usług. Jeśli miejsce świadczenia jest w Polsce, to stosujemy stawkę 23% albo 0%, gdy jest to transport międzynarodowy (art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT) albo w przypadku świadczenia (§ 4 ust. 1 pkt 1–3 rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług):
1) usług transportu towarów, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego;
2) wewnątrzwspólnotowych usług transportu towarów, jeżeli transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego;
3) usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości poza terytorium kraju:
● z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub
● z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
Definicja
Przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.
Nie jest usługą transportu międzynarodowego przewóz towarów, gdy miejsce nadania i miejsce przeznaczenia tych towarów znajduje się na terytorium kraju, a przewóz poza terytorium kraju ma wyłącznie charakter tranzytu.
Krok 3. Ustal, jakie dokumenty należy posiadać, aby zastosować stawkę 0%
Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług transportu międzynarodowego w przypadku transportu:
1) towarów przez przewoźnika lub spedytora – są list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2) towarów importowanych – jest, oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3) towarów przez eksportera – jest dowód wywozu towarów, który powinien zawierać co najmniej:
● imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania eksportera towarów,
● określenie towarów i ich ilości,
● potwierdzenie wywozu przez właściwy organ celny.
Gdy usługi transportowe stanowią część usługi transportu międzynarodowego, podatnik musi posiadać dokumenty wskazane w pkt 1–2.
Przykłady rozliczenia transportu towarów, gdy usługi są świadczone przez polskich podatników
Lp. | Kto nabywa | Gdzie odbywa się transport | Rodzaj transportu | Miejsce świadczenia | Stawka VAT i sposób rozliczenia |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
1. | Polski podatnik | 1. Polska – kraj UE 2. Kraj UE – Polska 3. Kraj UE – kraj UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 23%, chyba że transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego (poza UE) – wówczas stosujemy stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. |
2. | Polski podatnik | 1. Kraj UE – poza UE 2. Poza UE – kraj UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W pozostałych przypadkach stosujemy stawkę 23%. |
3. | Podatnik z innego kraju UE lub spoza UE | 1. Polska – kraj UE 2. Kraj UE – Polska 3. Kraj UE – kraj UE 4. Polska – kraj poza UE 5. Kraj poza UE – Polska 6. Kraj UE – kraj poza UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Kraj, w którym kupujący ma siedzibę | Usługa nie podlega VAT w Polsce. Wykonawca wystawia fakturę bez stawki i kwoty podatku, z adnotacją „odwrotne obciążenie”. |
4. | Polski podatnik | Polska – kraj poza UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy posiada dowód wywozu towarów poza UE. Jeśli nie, to stosuje stawkę 23%. |
5. | Polski podatnik | Kraj poza UE – Polska | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy posiada oprócz listów przewozowych dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Jeśli nie, to stosuje stawkę 23%. |
6. | Polski podatnik | W całości poza UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Poza UE | Usługa nie podlega VAT w Polsce. Wykonawca wystawia fakturę bez stawki i kwoty podatku. |
7. | Polski podatnik | W całości w Polsce | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy usługa stanowi część transportu międzynarodowego i podatnik posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W pozostałych przypadkach stawka 23%. |
8. | Podatnik z kraju spoza UE | W całości w Polsce | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy usługa stanowi część transportu międzynarodowego i podatnik posiada list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W pozostałych przypadkach stawka 23%. |
9. | Podmiot | Polska – kraj UE | Drogowy, lotniczy, morski, kolejowy | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 23%, chyba że transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego – wówczas stosujemy stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. |
10. | Podmiot niebędący podatnikiem | Kraj UE – Polska Kraj UE – kraj UE | Drogowy, lotniczy, morski, kolejowy | Kraj rozpoczęcia transportu | Wykonawca rozlicza VAT w kraju, w którym ma miejsce rozpoczęcie transportu, albo rejestrując się do VAT lub korzystając z procedury SME bądź OSS |
11. | Podmiot niebędący podatnikiem | Kraj poza UE – Polska Polska – kraj poza UE | Drogowy | Kraje, przez | Transport, który przebiega przez Polskę, może być opodatkowany stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. Gdy towary są transportowane do Polski, oprócz listów przewozowych musi posiadać dokument potwierdzający wliczenie usługi transportowej do podstawy opodatkowania importu. Jeśli nie – stosuje stawkę 23%. Odcinki poza Polską nie podlegają opodatkowaniu w kraju. |
12. | Podmiot niebędący podatnikiem | Kraj poza UE – Polska Polska – kraj poza UE | Lotniczy, morski | Polska | Wykonawca wystawia fakturę ze stawką 0%, gdy posiada dowód wywozu towarów. Jeśli nie – stosuje stawkę 23%. |
Przykłady rozliczenia transportu towarów, gdy usługi są świadczone przez zagranicznych podatników na rzecz polskich podatników
Lp. | Gdzie odbywa się transport | Rodzaj transportu | Miejsce świadczenia | Stawka VAT i sposób rozliczenia |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
1. | 1. Polska – kraj UE 2. Kraj UE – Polska 3. Kraj UE – kraj UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Polski podatnik rozlicza import usług, stosując stawkę 23%, chyba że transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego – wówczas stosujemy stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. |
2. | 1. Kraj UE – poza UE 2. Poza UE – kraj UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Polski podatnik rozlicza import usług, stosując stawkę 23%, chyba że transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego – wówczas stosujemy stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. |
3. | 1. Polska – kraj poza UE 2. Kraj poza UE – Polska 3. Kraj UE – kraj poza UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Polski podatnik rozlicza import usług, stosując stawkę 23%, chyba że posiada dokumenty wymagane, aby zastosować stawkę 0%, czyli list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. |
4. | W całości poza UE | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Poza UE | Usługa nie podlega VAT w Polsce. Nabywca nie rozlicza importu usług. |
5. | W całości w Polsce | Drogowy, lotniczy, kolejowy, morski | Polska | Polski podatnik rozlicza import usług, stosując stawkę 23%, chyba że transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego – wówczas stosujemy stawkę 0%. Aby zastosować stawkę 0%, podatnik musi posiadać list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika przekroczenie granicy z krajem trzecim. W przypadku transportu towarów importowanych podatnik musi posiadać dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. |
Podstawa prawna:
● art. 28b, art. 28f, art. 83 ust. 1 pkt 23, ust. 3–5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2025 r. poz. 222
● § 4 ust. 1 pkt 1–3, ust. 2–3 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług – Dz.U. z 2023 r. poz. 2670; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1944
● § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług – j.t. Dz.U. z 2024 r. poz. 1328; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1899
Joanna Dmowska
Prawnik specjalizujący się w zagadnieniach dotyczących podatku VAT, redaktor naczelna Biuletynu VAT, autorka licznych publikacji w czasopismach branżowych oraz kilkunastu specjalistycznych wydawnictw książkowych.
POTRZEBUJESZ POMOCY?