Wyrok NSA z dnia 8 lipca 1998 r., sygn. SA/Sz 1627/97

Jakkolwiek przepis art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ mówi o odpowiedzialności wspólnika spółki z o.o. za jej zobowiązania z tytułu podatków, to nie powinno ulegać wątpliwości, w kontekście przepisu art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, że odpowiedzialność ta sprowadza się do odpowiedzialności za zaległości podatkowe takiej spółki i nie obejmuje kosztów egzekucyjnych oraz odsetek za zwłokę powstałych przed terminem płatności określonym w decyzji o odpowiedzialności podatkowej wspólnika.

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 2 kwietnia 1997 r., wydaną na podstawie art. 40 ust. 1 i art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, Urząd Skarbowy w S. orzekł o odpowiedzialności Ryszarda L. za zobowiązania podatkowe Spółki z o.o." L." Import Eksport z siedzibą w S. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 1994 r. w łącznej kwocie 1.140.973,40 zł.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że na podstawie kontroli źródłowej przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w S. oraz na podstawie materiałów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego ujawniono, że Spółka "L." zaniżyła zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 1994 r. poprzez odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez nie istniejące podmioty. W następstwie tych ustaleń stosownymi decyzjami organ podatkowy określił ww. Spółce prawidłowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące oraz ustalił sankcję z tytułu zawyżenia podatku naliczonego. Łącznie ustalone zobowiązania Spółki "L." w podatku VAT za ww. miesiące wynoszą 1.140.973,40 zł. Kwota ta nie została przez Spółkę dotychczas zapłacona i stanowi zaległość podatkową, wobec czego stosownie do przepisu art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych za zobowiązanie to odpowiadają wspólnicy tej Spółki całym swoim majątkiem w takiej części, w jakiej mają prawo uczestniczyć w podziale zysku. Ryszard L. jest jedynym wspólnikiem Spółki "L." co wynika ze sporządzonego w formie aktu notarialnego protokołu Zgromadzenia Wspólników z dnia 3 lutego 1994 r., zawierającego zmianę postanowień umowy spółki z dnia 22 września 1989 r., zaś egzekucja zaległości podatkowej wobec Spółki, która z dniem 1 stycznia 1995 r. zawiesiła swą działalność, okazała się bezskuteczna, wskazano w uzasadnieniu omawianej decyzji, co uzasadnia orzeczenie jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Po rozpatrzeniu odwołania Ryszarda L. od powyższej decyzji, w którym kwestionował on podstawy faktyczne i prawne do obciążenia go odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. "L." Import Eksport z siedzibą w S., kwestionując zarazem samo zobowiązanie podatkowe Spółki, Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia 16 lipca 1997 r., wydaną na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa oraz art. 49 i art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, orzekła o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy. Wynika z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, że nie znalazł on podstaw do uznania decyzji organu I instancji za wydaną z naruszeniem przepisów prawa. Wskazując na fakt, że zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. "L." ustalone zostały ostatecznymi decyzjami administracyjnymi, że zobowiązania te nie zostały przez tego podatnika wykonane a egzekucja zaległości podatkowej okazała się nieskuteczna, stwierdziła Izba Skarbowa, że stosownie do przepisu art. 47 ust. 2. ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych za zobowiązania tej Spółki z tytułu podatków odpowiada Ryszard L. całym majątkiem i w pełnej wysokości jako jedyny jej wspólnik.

Decyzję powyższą Ryszard L. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzucając, że jest ona niezgodna z przepisami art. 40 i art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych oraz przepisami art. 28 i nast. Kpa w związku z art. 3 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, art. 7, art. 9, art. 10 i art. 77 par. 1 Kpa, art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "a", art. 32 i art. 27 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, skarżący domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji. Wynika z jego pisma, że skarżąc decyzję o obciążeniu go odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe Spółki "L.", której jest jedynym wspólnikiem, kwestionuje on przede wszystkim zasadność tych zobowiązań.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona, brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 1994 r. przepisu art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają również osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawach okoliczności, przy czym o odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji. Odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej nastąpić winno tylko ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze /art. 40 ust. 2 cyt. ustawy/. Odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika nie obejmuje kosztów egzekucyjnych i odsetek za zwłokę powstałych przed terminem płatności określonym w decyzjach o odpowiedzialności podatkowej tej osoby.

Jeden z przypadków odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika przewiduje przepis art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, w brzmieniu obowiązującym od 17 maja 1993 r. i nadanym mu art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 28 poz. 127/. Według tego przepisu wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada całym swoim majątkiem za zobowiązania spółki z tytułu podatków w takiej części, w jakiej ma prawo uczestniczyć w podziale zysku. Jakkolwiek przepis ten mówi o odpowiedzialności wspólnika spółki z o.o. za jej zobowiązania z tytułu podatków, to nie powinno ulegać wątpliwości, w kontekście przepisu art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, że odpowiedzialność ta sprowadza się do odpowiedzialności za zaległości podatkowe takiej spółki i nie obejmuje też kosztów egzekucyjnych oraz odsetek za zwłokę powstałych przed terminem płatności określonym w decyzji o odpowiedzialności podatkowej wspólnika. Przypomnieć przy tym w tym miejscu wypada, iż w myśl art. 19 omawianej ustawy o zobowiązaniach podatkowych zaległością podatkową jest podatek nie uiszczony w terminie, a także nie wpłacona w terminie zaliczka.

Jest w rozpatrywanej sprawie okolicznością przez skarżącego nie kwestionowaną, iż jest on jedynym wspólnikiem Spółki z o.o." L." Import Eksport z siedzibą w S. i że ostatecznymi decyzjami Izby Skarbowej w S. Spółce tej ustalono zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 1994 r. w łącznej wysokości 1.140.973,40 n. zł, które z majątku Spółki nie zostały zaspokojone, a termin ich płatności upłynął w takich okolicznościach, iż w dacie wydania zaskarżonej decyzji stanowiły one zaległość podatkową. Stwierdzić zatem należy, iż spełnione zostały wymagane przepisami art. 40 ust. 1 i art. 47 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ przesłanki do wydania przez organ podatkowy decyzji określającej odpowiedzialność Ryszarda L. jako jedynego wspólnika Spółki "L.", za zaległe zobowiązania tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za ww. miesiące, zaś podnoszony przez skarżącego zarzut naruszenia tych przepisów uznany być musi za całkowicie chybiony.

Za nieuzasadnione też uznać należy podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, a mianowicie art. 7, art. 9, art. 10 i art. 77 Kpa, art. 28 i nast. Kpa, czy przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Jak wynika ze skargi, zarzuty te w istocie odnoszą się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych Spółki "L." zakończonego decyzjami ostatecznymi i podlegającymi wykonaniu, zatem nie mogą być przedmiotem oceny w ramach sądowej kontroli legalności decyzji wydanej w odrębnym postępowaniu w sprawie określenia odpowiedzialności wspólnika ww. Spółki za jej zaległe zobowiązania.

W tych warunkach, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/.