Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 15.12.2005, sygn. PP II 443/1/331/397/05, Dolnośląski Urząd Skarbowy, sygn. PP II 443/1/331/397/05

Podatnik ma wątpliwości, czy ma prawo dokonać odliczenia kwoty naliczonego podatku od towarów i usług z tytułu nabycia przedmiotowych usług doradczych.

POSTANOWIENIENa podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdza, że stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2005 r., który do tut. organu wpłynął dnia 15 września 2005 r. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z zakupem usług doradczych jest nieprawidłowe.UZASADNIENIEW dniu 15 września 2005 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Wniosek uzupełniono pismem Nr DF/5962/2005 z dnia 13.12.2005 r.Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastoso­wania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępo­wa­nie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administra­cy­jnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.Z treści złożonego wniosku wynika, iż Podatnik posiada 43,56% udziałów w spółce serwisowej "X" Sp. z o. o. oraz 95,24% udziałów w spółce "Y" Sp. z o. o., której przedmiotem działania jest sprzedaż ciepła. W celu optymalizacji kosztów oraz poprawy jakości usług serwisowych oraz usług związanych ze sprzedażą i dystrybucją ciepła, podjęto decyzję o konsolidacji Spółki "X" Sp. z o. o. z inną spółką serwisową działającą w ramach grupy EDF Polska oraz decyzję o konsolidacji spółki "Y" Sp. z o. o. z inną spółką.We wrześniu 2005 r. Podatnik podpisał dwie umowy, których przedmiotem był zakup usług doradczych polegających na nadzorze merytorycznym nad procesem połączenia ww. spółek, w tym na analizie ryzyka wystąpienia (podczas konsolidacji) sytuacji uniemożliwiających realizację tego procesu oraz na ocenie ryzyka (dla Podatnika) pod kątem opóźnienia procesu konsolidacji, który powinien zakończyć się do dnia 30.12.2005 r. a także na przedstawieniu skutecznych sposobów ograniczania tych ryzyk.W zakres przedmiotowej usługi wchodzą również:1. wycena łączonych spółek,2. sporządzenie buisness planów przedsięwzięcia,3. opracowanie prezentacji opisującej projekt konsolidacji,4. konsultacje we wszystkich sprawach dotyczących połączenia, 5. udział w spotkaniach obejmujących m. in. prezentacje i konsultacje dla organów statutowych udziałowców łączonych spółek, w tym Podatnika, dla przedstawicieli strony społecznej konsolidowanych podmiotów, oraz Prezydenta i/lub Rady Miasta Zielona Góra,6.sporządzanie projektów pism i wystąpień w trakcie procedury połączeniowej.W kosztach zakupu ww. usług partycypują w równych częściach cztery podmioty, tj. konsolidowane spółki oraz ich udziałowcy, w tym Podatnik.Podatnik zauważa, iż celem konsolidacji jest poprawa kondycji ekonomicznej łączonych spółek, a także poprawa efektywności ich działania. W wyniku połączenia spółek mają powstać podmioty wyspecjalizowane w określonych obszarach, wykonujące konkurencyjne pod względem jakości i ceny usługi dla podmiotów z grupy EDF Polska oraz innych podmiotów zewnętrznych. Podatnik, jako udziałowiec łączonych spółek może dzięki procesowi konsolidacji liczyć w przyszłości na zwiększenie przychodu z tytułu dywidendy i jednocześnie na poprawę wyniku finansowego.Strona wyjaśniła również, iż zarówno dla spółki "X" Sp. z o. o., jak i dla spółki "Y" Sp. z o.o., w których posiada udziały, nie świadczy usług zarządzania na podstawie odrębnych umów cywilno-prawnych.W ocenie Strony, w analizowanej sprawie, wydatki poniesione przez Podatnika mają na celu efektywne zarządzanie spółkami zależnymi, a tym samym zwiększenie w przyszłości przychodu z tytułu wypłaconych dywidend oraz potencjalnie przychodu z tytułu sprzedaży posiadanych udziałów. Powyższe oznacza zatem, zdaniem Spółki, iż należałoby uznać przedmiotowe usługi za podatkowe koszty uzyskania przychodu. Strona twierdzi również, iż w przedmiotowej sprawie, ma prawo do odliczenia kwoty naliczonego podatku od towarów i usług, gdyż jest udziałowcem łączonych spółek i jednocześnie uczestniczy w ich zarządzaniu, a powiązania mają charakter nie tylko kapitałowy, ale także osobowy, bowiem w radach nadzorczych spółek "X" i " Y" zasiadają pracownicy Spółki.Strona przytacza również, iż zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, co do zasady, pojęcie działalności gospodarczej nie obejmuje działań polegających na nabywaniu i zbywania akcji oraz udziałów, co oznacza, iż działalność ta jest poza obszarem przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Podatnik wskazuje jednak na istniejące od powyższego wyjątki w sytuacji, gdy:1. posiadacz udziałów (akcji) uczestniczy jednocześnie w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,2. sprzedaż udziałów (akcji) prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,3. posiadanie udziałów (akcji) jest bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności posiadacza.Warunek pierwszy i trzeci dotyczy, według Strony, sytuacji związanej z możliwością korzystania przez podatnika z prawa do odliczeń w sytuacji, gdy z samym posiadaniem udziałów i uczestnictwem w zarządzaniu spółką zależną związane są określone nakłady (zakupy).W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe. W celu dokonania oceny, czy w przedmiotowej sprawie Podatnik ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem powyżej opisanych usług doradczych, w pierwszej kolejności niezbędnym jest dokonanie oceny, czy posiadanie przez Stronę udziałów w spółkach zależnych uznać można za działalność gospodarczą, a dopiero w dalszej kolejności, czy Podatnik będzie miał prawo do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług.Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.Zdaniem tut. organu, biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy, a w szczególności fakt, iż Strona wykonując czynności związane z zarządzaniem spółkami zależnymi, w których jest udziałowcem, uczestniczy w zarządzaniu tymi spółkami wyłącznie poprzez istnienie, jak wskazuje, powiązań o charakterze kapitałowym oraz osobowym, gdyż w organach stanowiących spółek zależnych zasiadają pracownicy Podatnika, należy stwierdzić, iż Strona nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przytoczonego art. 15 ust. 2 ustawy. Aby bowiem przedmiotowe zarządzanie można było uznać za działalność gospodarczą, musiałaby ona wykraczać poza zwykły zarząd wynikający z posiadania udziałów w ww. podmiotach. Natomiast, biorąc pod uwagę wyjaśnienia Podatnika, uczestnictwo w zarządzaniu podmiotami zależnymi nie wykracza, w jego przypadku, poza prawa i obowiązki wynikające z posiadanych udziałów, bowiem, jak wskazuje Strona, nie świadczy na rzecz podmiotów zależnych usług zarządzania na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych, a zatem nie dokonuje żadnych transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.Zatem, zdaniem tut. organu, w takim przypadku, z samego faktu posiadania udziałów, nie można wywieść, iż Strona prowadzi działalność gospodarczą oraz tym samym posiada status podatnika.Powyższe stanowisko potwierdza również bogate orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. ETS m. in. w orzeczeniu Nr C-60/90 pomiędzy Polysar Investments Netherlands BV a Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen (Holandia) oraz Nr C-80/95 pomiędzy Harnas Helm CV a Staatssecretaris van Financiën (Holandia) orzekł, iż samo posiadanie udziałów i innych papierów wartościowych nie stanowi działalności gospodarczej, która pozwalałaby na uznanie udziałowca (czy też posiadacza papierów wartościowych) za podatnika. W ten sam sposób Trybunał orzekł w sprawie Nr C-155/94 pomiędzy Wellcome Trust Ltd. A Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania).W tym miejscu trzeba również zauważyć, iż ETS dopuścił co prawda możliwość wystąpienia kilku wyjątków od powyższej zasady, które znalazły swoje odzwierciedlenie m. in. w orzeczeniu Nr C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impots du Nord -Pas-de-Calais (Francja), w którym Trybunał stwierdził, iż posiadanie udziałów mogłoby zostać uznane za działalność gospodarczą pod warunkiem jednak, iż towarzyszyłoby mu uczestnictwo w zarządzaniu spółkami zależnymi wykraczające poza prawa i obowiązki wynikające z posiadanych udziałów. W szczególności wskazał na dodatkowe kryteria jakie podmiot posiadający udziały powinien spełnić, aby ich posiadanie można było uznać za działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że uczestnictwo takie powinno polegać na dokonywaniu na rzecz spółek zależnych, transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, takich jak usługi o charakterze administracyjnych, finansowym, handlowym lub technicznym. Biorąc zatem pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz z uwagi na to, iż uczestnictwo Strony w zarządzaniu nie wykracza de facto poza prawa i obowiązki wynikające z posiadanych udziałów, a w szczególności Spółka nie świadczy na rzecz podmiotów zależnych usług zarządzania na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych, należy wskazać, iż Podatnik w związku z uczestnictwem w zarządzaniu spółkami nie wykonuje czynności stanowiących działalność gospodarczą. Powyższe, co w dalszej kolejności, implikuje wykluczenie posiadania przez Stronę statusu podatnika podatku od towarów i usług, co ma bezpośredni wpływ na brak możliwości odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowych usług doradczych.W powiązaniu z powyższym, zasadnym jest również przytoczenie treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w którym ustawodawca zawarł generalną zasadę dotyczącą prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do postanowień ww. art. 86 ust. 1, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przytoczony przepis jednoznacznie wskazuje, iż podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest jedynie podatnik, w zakresie w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są przez niego celem wykonania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie wskazane przesłanki nie znajdują jednak zastosowania, bowiem po pierwsze, Strona posiadając udziały nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ww. art. 15 ust. 2 ustawy, po drugie nie jest w związku z tym podatnikiem, który nabyte usługi doradcze wykorzystuje do wykonania czynności opodatkowanych.Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje na brak możliwości odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami bądź usługami, które w myśl przepisów o podatku dochodowym nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.W świetle wskazanej regulacji, uwzględniając jednocześnie treść postanowienia Nr PD/423/1/110/05/RJ wydanego przez tut. organ podatkowy Stronie, którego przedmiotem było dokonanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej możliwości zarachowania w poczet kosztów uzyskania przychodów, kosztów usług doradczych nabytych w związku z połączeniem spółek zależnych, w którym tut. organ stwierdził, iż przedmiotowych kosztów nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, należy stwierdzić, iż Strona nie jest w takim przypadku uprawniona do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych usług doradczych.W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub jej uchylenia.Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie. Zażalenie podlega opłacie skarbowej.