Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 kwietnia 2026 r., sygn. I SA/Gl 1234/25
Podstawa obliczenia daniny solidarnościowej powinna uwzględniać dochód opodatkowany po uwzględnieniu ulg, takich jak ulga na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 30h u.p.d.o.f.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędziowie Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi Z. S. (S.) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 sierpnia 2025 r. nr 2401-IOD-1.4102.48.2025.11.AW UNP: 2401-25-218135 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu daniny solidarnościowej za 2020 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 6.979 (sześć tysięcy dziewięćset siedemdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) decyzją z 28 sierpnia 2025 r. nr 2401-IOD-1.4102.48.2025.11.AW UNP: 2401-25-218135, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.), dalej: O.p. po rozpatrzeniu odwołania Z. S. (dalej: podatnik, skarżący), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej: organ pierwszej instancji) z 5 czerwca 2025 r. nr [...], w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty daniny solidarnościowej wykazanej w deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej z roku 2020 (DSF-1), dotyczącej dochodu odnotowanego od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. w wysokości 78.911,00 zł na podstawie korekty deklaracji DSF-1 z roku 2020.
Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Podatnik w dniu 9 maja 2024 r. złożył korektę deklaracji PIT-36L za rok 2019 oraz wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Przyczyną złożenia korekty było m.in pomniejszenie podstawy opodatkowania o wartość kosztów kwalifikowanych w związku z zastosowaniem ulgi na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez P. spółka z o.o. sp.k. (obecnie P. S.A.).
Wnioskiem z 11 marca 2025 r. podatnik zwrócił się do organu pierwszej instancji o stwierdzenie nadpłaty daniny solidarnościowej wykazanej w DSF-1 z roku 2020 (dot. dochodu odnotowanego w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.) w wysokości 78.911,00 zł, na podstawie korekty deklaracji DSF-1 z roku 2020. We wniosku wskazał, że w pierwotnym zeznaniu DSF-1 z 2020 r. wykazał podstawę obliczenia daniny solidarnościowej w wysokości 1.972.774 zł (co wynikało z deklaracji PIT-36L za 2019 r.), a na podstawie wcześniej złożonych (10 maja
2024 r.): wniosku o stwierdzenie nadpłaty i korekty deklaracji PIT-36L (z wykazaną ulgą na działalność badawczo-rozwojową pomniejszającą podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (w przypadku podatnika o kwotę 2.344.487,59 zł/), dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym wyniósł 628.286,65 zł i organ podatkowy dokonał zwrotu podatku z tego tytułu.
Podatnik zwrócił wagę na wykładnię dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1099/22 (i podobną wyrażaną w orzeczeniach innych sądów administracyjnych), zgodnie z którą podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi dochód podlegający opodatkowaniu, obliczany w zeznaniu rocznym w sprawie podatku dochodowego, po pomniejszeniu m.in. o ulgę z PIT-BR - co w jego ocenie oznaczało, że dochód do opodatkowania z korekty deklaracji PIT-36L nie przekroczył 1.000.000 zł i zasadna była korekta deklaracji DSF-1 z wykazaną tam podstawą opodatkowania w wysokości 0 zł. Zdaniem podatnika podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi więc ten sam dochód, od którego obliczany i odprowadzany jest podatek (w tej sprawie zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (aktualnie t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 - w stanie prawnym obowiązującym w latach 2019-2020), dalej: u.p.d.o.f. i stosuje się tu regulacje z tej samej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem dochód na potrzeby obliczenia daniny solidarnościowej winien być rozumiany tak samo jak dochód podlegający opodatkowaniu według tej ustawy.
Organ pierwszej instancji decyzją z 5 czerwca 2025 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty daniny solidarnościowej.
Podatnik złożył odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:
1. art. 76 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty daniny solidarnościowej oraz brak zwrotu nadpłaconej kwoty na rachunek bankowy wskazany we wniosku, podczas gdy w zaistniałym stanie faktycznym w wyniku korekty deklaracji PIT-36L za rok 2019 nie wystąpiła nadwyżka sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., stanowiąca podstawę obliczenia daniny solidarnościowej, w związku z czym wpłacona przez podatnika kwota tytułem daniny solidarnościowej przed dokonaniem korekty stanowi nadpłatę i jako taka powinna podlegać zwrotowi;
2. art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że podstawę opodatkowania tą daniną stanowi "dochód", a nie "dochód podlegający opodatkowaniu", co wprost wynika z treści ww. przepisu, a co w konsekwencji spowodowało uznanie, że przy ustalaniu podstawy daniny solidarnościowej nie uwzględnia się m.in. kosztów kwalifikowanych poniesionych na badania i rozwój (ulga B+R), które to nie są elementem dochodu podlegającego opodatkowaniu, co wynika z art. 26e ust. u.p.d.o.f., ponadto taka interpretacja stoi w sprzeczności zarówno z wykładnią systemową wewnętrzną, jak i założeniem o spójności sytemu prawa oraz prowadzi do nieuzasadnionego wprowadzania oddzielnych zasad obliczania dochodu na potrzeby podatku dochodowego i daniny solidarnościowej;
3. art. 121 O.p. poprzez nieuwzględnienie orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego rozpatrywanej kwestii prawnej, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia zasady budowania zaufania do organów podatkowych.
Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy.
Organ odwoławczy decyzją z 28 sierpnia 2025 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 5 czerwca 2025 r.
Na wstępie organ odwoławczy przywołał regulacje dotyczące daniny solidarnościowej wynikające z art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. - zgodnie z którymi podstawę jej obliczenia stanowi nadwyżka ponad 1.000.000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o odliczone od tych dochodów kwoty, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz w art. 30f ust. 5 (tj. składek na ubezpieczenie społeczne) oraz wpływających na podstawę opodatkowania tzw. zagranicznej jednostki kontrolowanej - pozostających bez znaczenia w przedmiotowej sprawie.
Organ odwoławczy stwierdził, że podstawa obliczenia podatku oraz dochód nie stanowią dokładnie tych samych pojęć i nie mogą być używane zamiennie. Niewątpliwie przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku należy w pierwszej kolejności brać pod uwagę dochód, tj. nadwyżkę przychodów z działalności gospodarczej nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym (art. 9 ust. 2-3b u.p.d.o.f. - z ewentualnym uwzględnieniem odmienności wynikających z zastrzeżeń wskazanych w tych przepisach oraz w art. 30c ust. 2 tej ustawy (pozostających bez wpływu na przedmiot sporu w niniejszej sprawie). Dopiero po ustaleniu prawidłowej kwoty dochodu może on być pomniejszony o ustawowo przewidziane odliczenia - w przypadku podatników opodatkowanych podatkiem liniowym, w szczególności o wskazane w art. 30c ust. 2 ustawy, tj. składki na ubezpieczenie społeczne, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego oraz darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d ustawy - w wyniku czego tak ustalony dochód staje się podstawą obliczenia podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 tej ustawy. Od tak ustalonej podstawy obliczenia podatku podatnik może dopiero odliczyć koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, o czym wprost stanowi art. 26e ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.f.
Z kolei odnosząc się z do argumentów opartych na poglądach wyrażanych w orzecznictwie sądów administracyjnych organ odwoławczy zauważył, że po pierwsze orzeczenia te wydawane są w indywidualnych sprawach i jako takie nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowisko prezentowane w wyrokach sądowych winno być brane pod uwagę także przez organy podatkowe, co nie oznacza jednak, że w każdym przypadku podlega ono pełnej aprobacie, zwłaszcza gdy - na co wskazał już organ pierwszej instancji - sporne kwestie nie są oceniane jednolicie.
W skardze, na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący, zastępowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego zarzucił naruszenie:
1. przepisów prawa materialnego: art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że podstawę opodatkowania daninę solidarnościową stanowi "dochód", a nie "dochód podlegający opodatkowaniu", co wprost wynika z treści ww. przepisu, a co w konsekwencji spowodowało uznanie, że przy ustalaniu podstawy daniny solidarnościowej nie uwzględnia się m.in. kosztów kwalifikowanych poniesionych na badania i rozwój (ulga B+R), które to nie są elementem dochodu podlegającego opodatkowaniu, co wynika z art. 26e ust. u.p.d.o.f.; ponadto taka interpretacja stoi w sprzeczności zarówno z wykładnią systemową wewnętrzną, jak i założeniem o spójności systemu prawa oraz prowadzi do nieuzasadnionego wprowadzania oddzielnych zasad obliczania dochodu na potrzeby podatku dochodowego i daniny solidarnościowej;
2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:
a) art. 76 § 1 O.p. w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty daniny solidarnościowej oraz brak zwrotu nadpłaconej kwoty na rachunek bankowy skarżącego wskazany we wniosku, podczas gdy w zaistniałym stanie faktycznym w wyniku korekty deklaracji PIT- 36L za rok 2020 nie wystąpiła nadwyżka sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., stanowiąca podstawę obliczenia daniny solidarnościowej, w związku z czym wpłacona przez skarżącego kwota tytułem daniny solidarnościowej przed dokonaniem korekty stanowi nadpłatę i jako taka powinna podlegać zwrotowi;
b) art. 233 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy wadliwego rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, zamiast uchylenia i orzeczenia co do istoty sprawy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W uzasadnieniu skargi skarżący wywodził, że rozlicza swoje dochody według zasad właściwych dla tzw. podatku liniowego, a zatem przy ustalaniu podstawy opodatkowania daniną solidarnościową konieczne jest zastosowanie reguł odnoszących się do tej formy opodatkowania. Powyższe wynika z faktu, że ustawodawca w przepisach dotyczących daniny solidarnościowej nie zawarł autonomicznej definicji pojęcia "dochodu", a jedynie pośrednio odesłał w tym zakresie do "dochodu" ustalonego dla potrzeb opodatkowania w formie podatku liniowego poprzez umieszczenie w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. pojęcia "dochodu opodatkowanego na zasadach określonych w art. 30c". W związku z tym należy przyjąć, że dochód, który stanowi podstawę do zapłaty podatku według zasad określonych w art. 30c u.p.d.o.f., jednocześnie stanowi bazę do wyliczenia daniny solidarnościowej. Dopiero od tej wyjściowej kwoty można odliczyć określone w art. 30h ust. 2 ulgi, czy pomniejszenia.
Skarżący podkreślił, że zasadność powyższych wniosków została potwierdzona w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 października 2024 r., sygn. akt I Sa/GI 575/24, czy Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego
2023 r., sygn. akt II FSK1099/22.
Dalej skarżący wskazał, że art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. odnosi się do wskazanych w nim przepisów jako do regulacji określających sposób opodatkowania dochodu, a nie jako do źródeł zawierających definicję dochodu jako takiego. Innymi słowy przepis ten odwołuje się do mechanizmów ustalania i opodatkowania dochodów podlegających daninie solidarnościowej, a nie do samego pojęcia "dochodu". Ponadto, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego przepisy dotyczące daniny solidarnościowej, określone w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. nie odnoszą się ogólnie do "dochodu", lecz do "dochodu podlegającego opodatkowaniu". Ma to istotne znaczenie, ponieważ dochód ten jest ustalany na podstawie rozliczenia rocznego, gdzie uwzględnia się nie tylko przychód, lecz także jego pomniejszenia. Ostatecznie to właśnie ta pomniejszona wartość, czyli faktyczny dochód podlegający opodatkowaniu, powinna być brana pod uwagę przy ustalaniu podstawy wymiaru daniny solidarnościowej.
Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f. podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi".
Odliczenie wydatków poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, o którym mowa w art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi zatem element procedury kalkulacji podstawy opodatkowania na potrzeby podatku dochodowego, a zatem jest integralnym etapem ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu w formie tzw. podatku liniowego.
W związku z tym bez znaczenia pozostają rozważania organu odwoławczego dotyczące rozróżniania "pojęcia podstawy obliczenia podatku" od "dochodu", gdyż ostatecznie punktem wyjścia dla celów daniny solidarnościowej jest dochód pomniejszony zarówno o koszty uzyskania przychodów, jak i różnego rodzaju odliczenia, do których należy między innymi odliczenie dotyczące kosztów związanych z działalnością B+R. Innymi słowy, w uproszczeniu można powiedzieć, że dochód wykazany w deklaracji PIT 36-L, stanowi punkt wyjścia przy ustalaniu podstawy wymiaru daniny solidarnościowej. Wynika to z faktu, że dochód wykazany w tej deklaracji jest w niniejszej sprawie "dochodem podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c" w rozumieniu art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.
W ocenie skarżącego, rozumowanie organów obu instancji dotyczące dopuszczalnych odliczeń oparto na błędnym założeniu odnośnie tego, od jakiej wartości mają one być dokonywane. Skarżący w żadnym miejscu nie kwestionuje bowiem, że odliczenie z tytułu działalności badawczo-rozwojowej nie mieści się w katalogu odliczeń w art. 30h ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f. Jednak ulga z tytułu działalności badawczo - rozwojowej powinna zostać uwzględniona na wcześniejszym etapie tj. na etapie ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu, jeszcze zanim wejdą w grę odliczenia określone w art. 30h ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f., dotyczące podstawy obliczenia daniny solidarnościowej.
Wobec powyższego, prawidłowa wykładnia art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. powinna sprowadzać się do stwierdzenia, że wyjściowa podstawa opodatkowania daniny solidarnościowej jest równa podstawie opodatkowania określanej na potrzeby ustalenia podatku dochodowego.
Dopiero od tej dochodu wskazanego jako podstawa opodatkowania na potrzeby podatku dochodowego można rozpocząć analizę, czy w stanie faktycznym znalazły zastosowanie wyłączenia pomniejszające podstawę opodatkowania, o których mowa w art. 32h ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f.
W ocenie skarżącego powyższa wykładnia nie stoi w sprzeczności z faktem, że katalog włączeń pomniejszających podstawę opodatkowania daniną solidarnościową ma charakter zamknięty. Problematyka uwzględnienia ulgi badawczo - rozwojowej zachodzi bowiem wyłącznie w odniesieniu do ustalania podstawy opodatkowania dochodu w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym. Ta sama podstawa stanowić będzie natomiast punkt wyjścia przy obliczeniu daniny solidarnościowej. Ponadto w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 28 sierpnia 2019 r. dotyczących stosowania przepisów o daninie solidarnościowej zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustanowiono nakazu wyłączenia z podstawy opodatkowania daniną solidarnościową uwzględnianych ulg i odliczeń zastosowanych przy obliczaniu podatku dochodowego.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia dopuszczalności pomniejszenia przez skarżącego podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w przepisach art. 30h ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.f. o koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (tzw. koszty kwalifikowane), o których mowa w art. 26e tej ustawy, w sytuacji, gdy skarżący wykazał i rozliczył uprzednio te koszty w korekcie zeznania podatkowego obejmującego dochody z działalności gospodarczej opodatkowanej tzw. podatkiem liniowym (PIT-36L).
Przedmiotowa kwestia, obejmująca sposób ustalania podstawy opłaty solidarnościowej oraz dopuszczalności uwzględniania w tym procesie odliczeń (w tym również ulgi B+R), była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Wskazać należy na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 14 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1099/22; z 19 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 452/22; z 7 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1172/22; z 13 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1072/22; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 października 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 338/23 (wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Ponadto wskazać należy też na najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące spornej kwestii np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2025 r., sygn. akt II FSK 1007/22; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 października 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 531/25, czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 17 kwietnia 2026., sygn. akt I SA/Lu 69/26
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte w powyższych wyrokach, zatem posłuży się argumentacją przedstawioną w tych orzeczeniach.
Przepisy o daninie solidarnościowej (rozdział 6a) nie definiują pojęcia dochodu i do takiej definicji nie odsyłają. Odsyłają tylko do pojęcia "dochodu opodatkowanego na zasadach określonych w art. 30c". Zatem, ten sam dochód, od którego obliczany i odprowadzany jest podatek zgodnie z - w tym wypadku - art. 30c u.p.d.o.f., stanowi podstawę obliczenia daniny solidarnościowej i taka suma dopiero podlega - ewentualnemu - pomniejszeniu o kwoty wskazane w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.
Kierując się wykładnią systemową wewnętrzną i założeniem o spójności sytemu prawa należy zakładać, że intencją ustawodawcy było wprowadzenie spójnych zasad systemu podatkowego, a nie wprowadzanie oddzielnych zasad obliczania dochodu na potrzeby podatku dochodowego i daniny solidarnościowej, zwłaszcza że zarówno podatek dochodowy, jak i danina solidarnościowa objęte są tą samą ustawą z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze względu na to, że danina solidarnościowa zasila specjalny Fundusz Solidarnościowy (a nie jest dochodem państwa czy jednostki samorządu terytorialnego), nie można jej uznać za podatek w znaczeniu wynikającym z art. 6 O.p. Skoro jednak regulacje dotyczące daniny solidarnościowej znalazły się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wprost wskazują, że podstawę obliczenia tej daniny stanowi dochód podlegający opodatkowaniu według tej ustawy, to nie sposób uznać, że na potrzeby obliczenia daniny solidarnościowej dochód ma być rozumiany inaczej.
Ustawa w art. 30h u.p.d.o.f. nie odwołuje się (co prawda) do konkretnej rubryki zeznania rocznego, lecz posługuje się wyrażeniem "dochód podlegający opodatkowaniu", a zatem powinna być to ta kwota, od której ostatecznie wyliczany i płacony jest podatek dochodowy. Skoro w zeznaniu rocznym podatek dochodowy obliczany jest od kwoty dochodu pomniejszonej o stratę z ubiegłego roku, ulgę na złe długi i ulgę z PIT-BR, to ta właśnie kwota faktycznie stanowi dochód podlegający opodatkowaniu i powinna stanowić podstawę obliczenia daniny solidarnościowej.
Art. 30h u.p.d.o.f., odwołując do art. 30c u.p.d.o.f., nie wskazuje jego konkretnej jednostki redakcyjnej, a zatem odwołuje do całokształtu regulacji zawartych w art. 30c u.p.d.o.f.
Z kolei zgodnie z art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f. podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Podatnik, uzyskując przychody z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, pomniejsza podstawę obliczenia podatku o te koszty kwalifikowane. Koszty te są uwzględnione w dochodzie z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 30c u.p.d.o.f. i do którego odwołuje art. 30h u.p.d.o.f. Przewidziane w art. w art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f. odliczenie kosztów poniesionych na prowadzoną przez podatnika działalność badawczo-rozwojową (kosztów kwalifikowanych) jest zatem etapem w procesie ustalania dochodu do opodatkowania.
Skoro podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f., uwzględnia już obniżenie dochodu o koszty kwalifikowane przewidziane w art. 26e, to nie sposób stwierdzić, że na potrzeby zastosowania art. 30h u.p.d.o.f. należy dokonać innego obliczenia podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f.
Przypomnieć należy, że cytowany wyżej art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. nawiązuje do wymienionych w nim jednostek redakcyjnych jako do przepisów regulujących "zasady opodatkowania dochodu", nie zaś jako do przepisów definiujących sam dochód. Ustawowa formuła brzmi bowiem:, że "podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1.000.000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w ... "Przepisy o daninie solidarnościowej nie definiują zatem podjęcia dochodu, zaś odwołują się nie tyle nawet do samego pojęcia dochodu, lecz do "dochodu podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w ...".
Zakładając racjonalność ustawodawcy, należy odczytywać przepisy prawa podatkowego w sposób kompleksowy, zakładając spójność systemu podatkowego i jego komplementarność. Skoro art. 30h u.p.d.o.f. odwołuje do dochodu opodatkowanego według art. 30c u.p.d.o.f., to oznacza, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej należy przyjmować całość regulacji dotyczących dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegającego opodatkowaniu podatkiem liniowym, a nie dokonywać odrębnych obliczeń podstawy opodatkowania tym podatkiem, by następnie tak ustaloną podstawę opodatkowania przyjąć do obliczenia daniny solidarnościowej.
Skoro regulacje dotyczące daniny solidarnościowej znalazły się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wprost wskazują, że podstawę obliczenia tej daniny stanowi dochód "podlegający opodatkowaniu" (!) według tej ustawy, to nie sposób uznać, że na potrzeby obliczenia daniny solidarnościowej pojęcia "dochodu" czy też "dochodu podlegającego opodatkowaniu" powinny być rozumiane w sposób swoisty, odrębny czy autonomiczny w oderwaniu od ustawowej konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych.
Przepisy dotyczące daniny solidarnościowej (art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.) posługują się wyrażeniem "dochód podlegający opodatkowania", a nie tylko "dochód". Skoro w zeznaniu rocznym podatek dochodowy obliczany jest od kwoty przychodu pomniejszonej o koszty uzyskania przychodu, w tym ulgę na działalność badawczo-rozwojową, to ta właśnie kwota faktycznie stanowi dochód podlegający opodatkowaniu i powinna stanowić podstawę obliczenia daniny solidarnościowej.
Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja narusza prawo materialne - art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. mające wpływ na wynik sprawy.
W konsekwencji zasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 76 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p.
Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.
Sąd nie uchylił decyzji organu pierwszej instancji, gdyż organ odwoławczy może orzec co do istoty sprawy.
W postępowaniu ponownym organ odwoławczy uwzględni ocenę prawną dokonaną przez Sąd.
O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a., zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 6.979 zł, na które składa się uiszczony wpis sądowy w wysokości 1.579 zł oraz koszty wynagrodzenia pełnomocnika, będącego doradcą podatkowym - 5.400 zł.
POTRZEBUJESZ POMOCY?