Interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.135.2022.2.OK

Państwo jako rezydent Austrii posiadają od lipca 2022 r. zakład podatkowy na terytorium Polski, w rozumieniu art. 5 Umowy polsko-austriackiej oraz art. 4a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym dochód uzyskany przez Spółkę na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ukonstytuowania się zagranicznego zakładu w Polsce. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 stycznia 2023 r. (data wpływu 12 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) GmbH (dalej: Wnioskodawca) jest spółką prawa austriackiego, działającą w formie odpowiadającej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Austrii (posiada tam tzw. rezydencję podatkową).

Wnioskodawca ma nadany przez urząd skarbowy w Polsce numer identyfikacji podatkowej oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów i usług (VAT) jako podatnik VAT czynny.

Działalność Wnioskodawcy w Polsce

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie świadczenia usług zarządzania (dalej: Usługi Zarządzania) nieruchomościami położonymi w Polsce. Usługi Zarządzania są wykonywane na podstawie umów zawartych przez Wnioskodawcę z zagranicznymi spółkami kapitałowymi (dalej: Usługobiorcy lub w liczbie pojedynczej Usługobiorca - gdy dotyczy to jednego z tych podmiotów).

Wnioskodawca realizuje Usługi Zarządzania na rzecz Usługobiorców na podstawie umów. Z każdym z nich ma zawartą odrębną umowę w tym zakresie (dalej: Umowy lub w liczbie pojedynczej Umowa - gdy dotyczy to jednej z nich). Zakres Umów jest podobny i obejmuje szeroko rozumiane zarządzanie nieruchomościami.

Umowa z jednym Usługobiorcą obejmuje:

‒usługi zarządzania nieruchomością, w tym między innymi:

‒wybór lub proponowanie oraz nadzór nad zewnętrznymi dostawcami usług za zgodą Usługobiorcy;

‒nadzór nad wszystkimi pracami budowlanymi i remontowymi;

‒koordynacja komunikacji z najemcami w sprawach ich dotyczących;

‒nadzór nad poszukiwaniem nowych najemców i wsparcie w przypadku niewynajęcia powierzchni;

‒nadzór nad przygotowaniem prognozy budżetu opartej na kosztach, zyskach oraz innych wypływach i wpływach gotówki, przy uwzględnieniu: czynszów, kosztów incydentalnych, długów, spłat pożyczek oraz wydatków finansowych, kosztów związanych z pracami;

‒składanie w każdym kwartale raportu zawierającego sporządzony bilans próbny oraz dokumentację pomocniczą, rachunek przepływów pieniężnych, porównanie przewidywanych oraz faktycznych przepływów pieniężnych oraz podsumowanie aktualnej sytuacji nieruchomości;

‒nadzór nad wszelkimi usługami związanymi z opodatkowaniem dotyczącym własności oraz wynajmem całości lub części nieruchomości;

‒nadzór nad komunikacją z organami podatkowymi w odniesieniu do wspomnianych podatków;

‒koordynacja wszelkich kwestii związanych ze wspomnianymi podatkami pomiędzy zaangażowanymi podmiotami;

‒koordynacja wszelkich usług prawnych związanych z własnością oraz wynajmem całości lub części nieruchomości lub innych aktywów nieruchomościowych tego rodzaju, które mogłyby zostać nabyte (w szczególności w odniesieniu do wszelkich wynajmów komercyjnych);

‒nadzór nad umowami ubezpieczeniowymi.

‒usługi zarządzania korporacyjnego obejmujące w szczególności:

‒nadzór nad spłatą pożyczki bankowej;

‒koordynacja wszelkich usług związanych z opodatkowaniem w Polsce;

‒zarządzanie koordynacją dotyczącą wszelkich kwestii związanych ze wspomnianymi podatkami pomiędzy zaangażowanymi podmiotami;

‒przygotowanie oraz uczestnictwo w corocznych zgromadzeniach wspólników Usługobiorcy.

Ponadto, zgodnie z Umową Wnioskodawca:

‒przygotowuje i składa okresowe raporty obejmujące dane dotyczące działalności operacyjnej, przychodów, kosztów związanych z nieruchomością;

‒przygotowuje i kontroluje płatności;

‒utrzymuje w bezpiecznym i zapewniającym dostępność listę dokumentów dotyczących nieruchomości;

‒zobowiązany jest do wydania dokumentów przez rok po wygaśnięciu lub wypowiedzeniu świadczenia usług oraz w trakcie wykonywania umowy.

Dodatkowo, w Umowie potwierdzono, że Wnioskodawca nie jest uznawany za zarządcę nieruchomości, kierownika obiektu, pełnomocnika, doradcę podatkowego, biegłego rewidenta, księgowego i może jedynie nadzorować pracę osób trzecich działających w tych rolach. Wnioskodawca może działać w ramach wykonywania umów najmu dotyczących zarządzanych przez niego nieruchomości, ale tylko w zakresie w jakim będzie to odpowiadało wykonywanym przez niego Usługom Zarządzania lub po wcześniejszym otrzymaniu pisemnej zgody w wybranych sprawach z uwagi na przekroczenie określonego progu wysokości kosztów. Wnioskodawca jest uprawniony do ponoszenia w imieniu Usługobiorców określonych kosztów.

Druga Umowa przewiduje, że Wnioskodawca będzie świadczyć usługi w pięciu obszarach:

‒Zarządzanie aktywem, w tym m.in.:

‒nadzór nad zespołami: zarządzającym nieruchomościami od strony technicznej, usługami najmu, finansowym oraz zarządzania projektem;

‒pomiar, ewaluacja oraz zbieranie informacji dotyczących kosztów opłat serwisowych i usług utrzymania nieruchomości oraz sprawdzanie czy koszty te zostały wliczone do wynagrodzenia należnego od najemców;

‒doradzanie Usługobiorcy w zakresie uzgadniania opłat serwisowych i usług utrzymania nieruchomości otrzymanych od najemców, kontakt z najemcami oraz obsługa ich zapytań w kwestii opłat serwisowych;

‒przygotowanie rekomendacji dotyczących treści, formy oraz wszelkich modyfikacji do wycen inwestycyjnych związanych z wynajmem nieruchomości;

‒kwartalne raportowanie do Usługobiorcy;

‒organizacja rejestracji oraz przesyłania wszystkich dokumentów źródłowych do księgowości przed ich księgowaniem, tworzenie pełnego systemu księgowości;

‒nadzór nad zarządzaniem projektami w zakresie rozwoju, remontów lub dotyczącymi innych wydatków kapitałowego;

‒natychmiastowe informowanie Usługobiorcy o otrzymaniu zawiadomienia o roszczeniach prawnych lub wszelkiego rodzaju pismach przeciwko Usługobiorcy oraz nieruchomości;

‒zarządzanie ochroną ubezpieczeniową nieruchomości, politykami i umowami oraz wszelkimi roszczeniami z ich tytułu, zapewnienie ciągłości ochrony, poprawnej kategoryzacji oraz charakteru ochrony, a także zapewnienie terminowego dokonywania opłat dotyczących ubezpieczenia.

‒wsparcie w negocjacjach z brokerami ubezpieczeniowymi oraz przedsiębiorstwami ubezpieczeniowymi w stosunku do wszelkich umów ubezpieczeniowych mających zostać podpisane lub zmienione przez Usługobiorcę, reprezentacja Usługobiorcy w relacji do przedsiębiorstw ubezpieczeniowych oraz ochrona interesów Usługobiorcy w razie szkód lub szacowania szkód oraz w razie wydania stosownych oświadczeń;

‒pozyskiwanie bieżących wycen nieruchomości.

‒Zarządzanie nieruchomością, w tym m.in.:

‒koordynacja i współpraca z zarządcami nieruchomości w obszarze obsługi klienta, relacji z najemcami i ich weryfikacją, negocjacji czynszów, przedłużeń okresów najmu, rozliczeń opłat serwisowych;

‒koordynacja i nadzór nad fakturowaniem oraz poborem czynszów, zwrotów i opłat serwisowych;

‒wsparcie Usługobiorcy we wnioskowaniu oraz utrzymaniu wymaganych przez prawo pozwoleń, licencji, certyfikatów, zgód oraz zezwoleń dla funkcjonowania nieruchomości;

‒koordynacja i nadzór nad działaniami w zakresie zarządzania obiektem;

‒zapewnienie implementacji programów bezpieczeństwa i higieny dla nieruchomości;

‒zapewnienie, że obowiązki wynajmującego wobec najemców są wypełnianie w dobrym standardzie;

‒zarządzanie wszelkimi naruszeniami umów przez najemców w zakresie ich obowiązków wynikających z umowy najmu lub obowiązków, które w jakikolwiek inny sposób są związane z nieruchomością lub mogą mieć wpływa na nieruchomość.

‒Najem, w tym m.in.:

‒koordynacja i zarządzanie nad działaniami w obszarze najmu oraz promocji w stosunku do niewynajętych przestrzeni;

‒nadzór nad kaucjami związanych z wynajem i innymi zabezpieczeniami otrzymanymi od najemców;

‒weryfikacja oraz zapewnienie najemców dla nieruchomości zgodnie z parametrami najmu ustalonymi wcześniej z Usługobiorcą;

‒dostarczanie Usługobiorcy comiesięcznego raportu w zakresie marketingu oraz statusu najmu, który przedstawia niewynajęte powierzchnie, zalecenia, projekcje oraz otrzymane, przyjęte, odrzucone wnioski, wprowadzenia się a także źródła zaleceń;

‒przeprowadzanie prezentacji w nieruchomości i spotkań z potencjalnymi najemcami w razie potrzeby;

‒zamawianie prospektów marketingowych dla potencjalnych najemców;

‒identyfikacja, współpraca, negocjacje oraz dalsze działania w stosunku do potencjalnych najemców;

‒przyjmowanie oświadczeń od najemców lub stron trzecich i w razie gdy takie deklaracje mają na celu zawarcie umowy lub są powiadomieniami o wypowiedzeniu umowy, skargami itd.;

‒przygotowanie i komentowanie kluczowych warunków umów dla celów uzyskania zgody Usługobiorcy;

‒monitorowanie raportowania i doradztwo na rzecz Usługobiorcy w zakresie negocjacji warunków najmu;

‒utrzymywanie rejestrów oraz informacji w zakresie wynajmu nieruchomości (np. długość umów najmu, terminów oraz opcji) i dostarczenie wszystkich lub jakikolwiek z tych rejestrów i informacji na wniosek Usługobiorcy w celu ich kontroli.

‒Zarządzanie projektem, w tym m.in.:

‒doradztwo w zakresie wykonalności projektów (w tym ogólne wydatki kapitałowe, renowacja pomieszczeń itd.) na obszarze nieruchomości;

‒weryfikacja i proponowanie zewnętrznych konsultantów, którzy mają zostać zatrudnieni w związku z projektami;

‒monitorowanie wszystkich kosztów i implementacja kontroli kosztów dla projektów;

‒przegląd wszystkich wydatków;

‒przygotowanie programów projektowych, w tym ogólne planowanie projektowe i konstrukcyjne oraz budżetu kosztów projektu;

‒zapewnienie, że przygotowywane są wszystkie potrzebne wnioski w odniesieniu do zezwoleń oraz ustawowych pozwoleń;

‒zarządzanie i koordynacja konsultantów oraz przygotowanie planów, specyfikacji, umów oraz dokumentacji;

‒stałe informowanie Usługobiorcy o wszystkich istotnych kwestiach, na które powinien zwrócić uwagę związanych lub wpływających na rozwój, projektowanie, progres oraz strukturę projektów, a także przygotowywanie i przekazywanie na rzecz Usługobiorcy comiesięcznych raportów postępu;

‒organizacja formalnych spotkań projektowych w razie potrzeby;

‒analiza i ustalenie preferowanej metody lub metod zamówień dla projektów lub ich części;

‒zarządzanie kontrahentami oraz konsultantami i wykonywaniem przez nich usług zgodnie z warunkami kontraktów;

‒ustalanie spotkań tak często jak za stosowne uzna to Usługobiorca, dotyczących rozwoju, projektowania, postępu oraz struktury projektów;

‒rozpatrywanie roszczeń gwarancyjnych wynikających z wykonania prac dotyczących utrzymania oraz remontów nieruchomości.

‒Komercjalizacja i marketing, w tym m.in.:

‒budowa i zarządzanie wizerunkiem oraz reputacją (włącznie z aktywnościami w prasie i ich monitorowanie) oraz zarządzanie ogółem wynajmu nieruchomości;

‒nadzór oraz dążenie do wynajmu wolnych pomieszczeń oraz wszelkiego rodzaju przestrzeni przeznaczonych na wynajem;

‒wsparcie w uzyskiwaniu dochodów innych niż z najmu oraz generowanie i analiza dodatkowych źródeł dochodu w stosunku do nieruchomości;

‒ustalanie podejścia umożliwiającego osiągnięcie optymalnej kombinacji pomiędzy wynajmującym, czynszem oraz warunkami transakcji;

‒monitorowanie procesu wynajmu do jego zakończenia oraz podejmowanie odpowiednich działań dla zapewnienia, że szczegółowe, wynegocjowane regulacje najmu są odpowiednie w kontekście planu biznesowego, aktualnych warunków rynkowych oraz międzynarodowych standardów nieruchomości komercyjnych;

‒nadzór oraz dostarczanie danych do przygotowania planów marketingowych, broszur oraz innych materiałów marketingowych.

Dodatkowo, na podstawie umowy Wnioskodawca może wykonywać usługi z dowolnego miejsca i swobodnie decydować o kolejności ich świadczenia, z uwzględnieniem interesów Usługobiorcy. Ponadto Wnioskodawca nie powinien działać i zawierać umów w imieniu Usługobiorcy. Zobowiązuje się on również do nieopisywania siebie jako agenta lub podmiot reprezentujący Usługobiorcę z wyjątkiem przypadków wyraźnie dozwolonych przez Umowę.

Poza opisanymi wyżej Usługami Zarzadzania, Wnioskodawca jest również stroną wielostronnej umowy obejmującej usługi doradcze związane z obsługą procesów inwestycyjnych (dalej: Usługi Doradztwa Inwestycyjnego). Szczegółowy zakres tej umowy nie został przywołany w opisie stanu faktycznego, ponieważ, w ocenie Wnioskodawcy nie ma on znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszego wniosku - por. uwagi poniżej).

Zatrudnienie pracownika w Polsce

Realizacja przedstawionych wyżej Usług Zarządzania odbywa się przy wykorzystaniu zasobów ludzkich Wnioskodawcy. Do lipca 2022 r. Wnioskodawca nie zatrudniał pracowników, których stałym miejscem wykonywania pracy byłaby Polska lub którzy na stałe przybywaliby w Polsce. Nabywał natomiast usługi doradcze od polskiego podmiotu.

Od lipca 2022 r. Wnioskodawca zatrudnia pracownika, który wykonuje swoje zadania przebywając na stałe w Polsce (dalej: Pracownik). Pracownik zatrudniony jest na stanowisku „Real Estate Asset Manager”. Zadania realizowane przez Pracownika stanowią częściową realizację Usług Zarządzania. Zadania Pracownika nie pokrywają się natomiast z zakresem Usług Doradztwa Inwestycyjnego - Pracownik nie wykonuje i nie będzie wykonywał zadań w tym obszarze.

Zakres obowiązków (wynikający z umowy o pracę) jest następujący:

‒zarządzanie aktywami portfela nieruchomości w Polsce, zapewniający wysoki poziom obłożenia we wszystkich nieruchomościach w Polsce;

‒pełnienie roli przedstawiciela właściciela dla najemców, brokerów i innych zewnętrznych doradców;

‒monitorowanie i koordynowanie zewnętrznych dostawców usług, w tym zarządców nieruchomości i zarządców obiektów;

‒raportowanie nieruchomości do pracodawcy, inwestorów i funduszy nieruchomości;

‒właściwe utrzymanie i terminowa aktualizacja danych w oprogramowaniu do zarządzania majątkiem pracodawcy.

Umowa ma charakter umowy o pracę na okres próbny. Wnioskodawca zawarł ją z zamiarem kontynuowania zatrudnienia pracownika w przyszłości na czas nieokreślony.

Pracownik przy wykonywaniu zadań korzysta ze sprzętu (m.in. laptopa, telefonu komórkowego) oraz samochodu służbowego powierzonych mu przez Wnioskodawcę. Pracownikowi nie zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Usługobiorców.

Biuro

Od lipca 2022 r. Wnioskodawca wynajmuje powierzchnię biurową (w budynku położonym w W.). Biuro jest przeznaczone dla prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce, tj. stanowi miejsce, w którym Pracownik będzie wykonywał swoje zadania. Umowa najmu została zawarta na 5 lat.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca od lipca 2022 r. posiada na terytorium Polski zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z 13.1.2004 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. 2005 r. Nr 224, poz. 1921 z późn. zm.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca, od lipca 2022 r., posiada na terytorium Polski zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z 13.1.2004 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. 2005 r. Nr 224, poz. 1921 z późn. zm.).

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej jako: „Ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Dochodami osiąganymi na terytorium Polski są m.in. dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład.

O tym jakie dochody osiągane są w Polsce przesądza art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, którego zakres zastosowania modyfikują postanowienia właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W odniesieniu do stanu faktycznego wniosku, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca ma rezydencję podatkową w Austrii, zastosowanie znajdzie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Austrią z 13.1.2004 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. 2005 r. Nr 224, poz. 1921 z późn. zm.; dalej: Umowa PL-AT).

Zgodnie z zasadą ogólną dotyczącą opodatkowania dochodów z zysków przedsiębiorstwa (art. 7 ust. 1 Umowy PL-AT), zyski podatnika będącego rezydentem podatkowym w Austrii mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce pod warunkiem, że podatnik prowadzi działalność na terytorium Polski poprzez zakład (zasada ta nie dotyczy przychodów, których zasady opodatkowania zostały uregulowane w Umowie PL-AT w sposób szczególny, np. odsetek lub należności licencyjnych - tego typu przychody nie są jednak przedmiotem zapytania Wnioskodawcy).

Zatem ustalenie czy Wnioskodawca posiada w Polsce zakład jest dla niego istotne z punktu widzenia istnienia w Polsce tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego.

Zakład zagraniczny - definicja

Na podstawie art. 5 ust. 1 Umowy PL-AT „zakład” zdefiniowany jest jako stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Według art. 5 ust. 2 Umowy PL-AT określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Zgodnie z art. 5 ust. 5 Umowy PL-AT (bez względu na postanowienia art. 5 ust. 1-2 Umowy PL-AT), jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa.

Dla stwierdzenia istnienia stałej placówki w rozumieniu Umowy PL-AT (bazującej co do treści na Modelu Konwencji OECD) wystąpić muszą łącznie następujące przesłanki:

‒istnienie w danym państwie (w naszym przypadku w Polsce) placówki;

‒posiadanie przez taką placówkę stałego charakteru;

‒prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki.

Zdaniem Wnioskodawcy, od lipca 2022 r., wszystkie ww. warunki posiadania zakładu są spełnione.

Istnienie placówki

Przepisy Umowy PL-AT nie definiują pojęcia „placówki”. Wskazują jednak na przykładowe formy, w których możemy mieć do czynienia z placówkami. Są to: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Lista przykładowych form placówek nie jest zamknięta. Są to wyłącznie przykłady - z zakładem możemy mieć do czynienia w każdym przypadku spełnienia ww. przesłanek.

W pkt 4 Komentarza do art. 5 z 15.7.2014 r. do Modelu Konwencji OECD (dalej: Komentarz) wskazuje się, że:

‒placówką są wszelkie pomieszczenia, urządzenia lub instalacje wykorzystywane do działalności gospodarczej;

‒miejsce prowadzenia działalności gospodarczej może również istnieć w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo nie ma lokalu dostępnego lub wymaganego do prowadzenia działalności gospodarczej, ale posiada pewną ilość przestrzeni do swojej dyspozycji;

‒placówka może być usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa (nie ma znaczenia czy podatnik jest właścicielem czy najemcą lokalu, urządzeń lub instalacji czy też dysponuje nim w inny sposób).

Według pkt 4.1 Komentarza do art. 5 sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną ilość powierzchni, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, jest wystarczający, aby stanowić miejsce prowadzenia działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, stan faktyczny wniosku odpowiada przedstawionej wyżej definicji placówki. Od lipca 2022 r. Wnioskodawca dysponuje bowiem lokalem, przeznaczonym do wykonywania usług, jak również posiada niezbędne urządzania (komputer, telefon, samochód), za pomocą których wykonywane będą usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Ponadto, Wnioskodawca zatrudnia Pracownika, który na stałe wykonuje swoją pracę w Polsce. Jest to dodatkowy argument uzasadniający istnienie placówki, choć w literaturze przyjmuje się pogląd, zgodnie z którym posiadanie lub nieposiadanie zasobów ludzkich nie przesądza o istnieniu lub nieistnieniu placówki (Woźniak Tomasz w „Powstanie zakładu a unikanie opodatkowania w międzynarodowym prawie podatkowym"; Wolters Kluwer Polska 2022).

Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, że w praktyce organów podatkowych spotkać można stanowisko, zgodnie z którym już samo zatrudnienie pracownika w Polsce i wyposażenie go w urządzania, sprzęt niezbędny do wykonywania pracy, jest wystarczające dla powstania zakładu. Kwestia posiadania lokalu (powierzchni biurowej) nie ma przy tym decydującego znaczenia. Tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 21.7.2021 r. (0111-KDIB1-2.4010.170.2021.2.BD): „W ocenie Organu, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, w rozpoznawanej sprawie będziemy mieli do czynienia z powstaniem stałej placówki. Co prawda Spółka nie zamierza, jak wynika z opisu sprawy, wynajmować na terytorium Polski żadnego lokalu, jednak przekazanie do dyspozycji pracownika wskazanych wcześniej urządzeń biurowych i środka transportu wiąże się z koniecznością powstania takiej stałej placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika.”

Stały charakter placówki

Drugą przesłanką warunkującą utworzenie zakładu w danym państwie jest stały charakter placówki. Przepisy nie definiują pojęcia „stałego charakteru”, jak również nie przedstawiają żadnych wskazówek interpretacyjnych w tym zakresie. W literaturze (Woźniak Tomasz w „Powstanie zakładu …”) przyjmuje się, że pojęcie to należy rozumieć jako trwałość wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w państwie niebędącym państwem rezydencji przedsiębiorcy, a rozpatrywanie tej cechy powinno odbywać się na trzech płaszczyznach:

1)geograficznej - placówka musi być związana z punktem geograficznym znajdującym się na obszarze państwa innego niż państwo rezydencji przedsiębiorcy;

2)ekonomicznej - działalność wykonywana w takim państwie musi prowadzić do powstania stałego związku ekonomicznego placówki z obszarem gospodarczym, w którym się znajduje;

3)temporalnej - stały charakter placówki musi wynikać z działalności podejmowanej w ściśle ustalonych ramach czasu.

Placówka utworzona przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie ww. warunki „stałości”. Po pierwsze, jest związana z punktem geograficznym - biurem Wnioskodawcy w Polsce znajdującym się w W. Po drugie, działalność tej placówki wiąże się wyłącznie ze świadczeniem usług dotyczących położonych w Polsce nieruchomości (budynków komercyjnych). W tym sensie placówka związana jest ekonomicznie z pewnym stałym obszarem geograficznym - punktami geograficznymi (znajdującymi się w Polsce nieruchomościami).

W ocenie Wnioskodawcy, również trzeci ze ww. warunków, a mianowicie „stałość” na płaszczyźnie temporalnej, zostaje spełniony. Co prawda, zatrudnienie pracownika w Polsce, jak i najem powierzchni biurowej oraz wyposażenie Pracownika w niezbędny sprzęt, urządzenia itp. nastąpiło dopiero w lipcu 2022 r., niemniej w ocenie Wnioskodawcy o stałości placówki w Polsce na płaszczyźnie temporalnej przesądzają dwie okoliczności:

‒Działanie z zamiarem stałego wykonywania usług w Polsce, za pośrednictwem placówki, a w szczególności przy wykorzystaniu zasobów ludzkich znajdujących się na stałe w Polsce, tj. Pracownika;

‒Historia świadczenia usług dotyczących nieruchomości położonych w Polsce - do czerwca 2022 r. Wnioskodawca świadczył już usługi dotyczące nieruchomości położonych w Polsce. Realizował te usługi w ramach Umów Zarządzania. Zakres tych usług nie uległ zmianie, ale od lipca 2022 r. zmieniły się zasoby, z których Wnioskodawca korzysta przy wykonywaniu usług. W tym sensie „stałość” placówki w Polsce nie jest wyłącznie zamiarem Wnioskodawcy, ale jest również wyrazem zmian (ewolucji) w sposobie świadczenia usług dotyczących nieruchomości położonych w Polsce.

Prowadzenie działalności poprzez stałą placówkę

Trzecim warunkiem niezbędnym do stwierdzenia, że stała placówka tworzy zakład przedsiębiorstwa, jest prowadzenie za jej pośrednictwem częściowo lub w całości działalności gospodarczej. Przepisy nie definiują jednak jak należy rozumieć tę przesłankę. Zgodnie z punktem 7 Komentarza do art. 5 działalność gospodarcza prowadzona przez przedsiębiorstwo nie musi posiadać charakteru produkcyjnego, a co za tym idzie można uznać, że wspomniany warunek z pewnością spełnia również działalność usługowa. Ponadto, aktywność przedsiębiorstwa nie musi być permanentna w tym sensie, że nie ma w niej przerw, natomiast musi być ona prowadzona w sposób regularny.

Istotnym elementem w ramach ustalenia, czy warunek prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo został spełniony, jest wykorzystanie zasobów ludzkich. W punkcie 10 Komentarza do art. 5 zwrócono uwagę na to, że działalność przedsiębiorstwa jest prowadzona głównie przez przedsiębiorcę lub przez osoby, które pozostają z firmą w stosunku płatnym (personel). Na personel składają się pracownicy przedsiębiorstwa oraz inne osoby otrzymujące instrukcje od przedsiębiorstwa (np. zależni agenci).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca wynajmuje w Polsce powierzchnię biurową i od lipca 2022 r. zatrudnia Pracownika, który wykonuje swoje obowiązki wobec pracodawcy w wynajmowanym biurze. Zadania realizowane przez Pracownika stanowią częściową realizację Usług Zarządzania, których wykonawcą jest Wnioskodawca. Okoliczność tą należy - zdaniem Wnioskodawcy - rozumieć w ten sposób, że ze stałej placówki Wnioskodawcy (biura) prowadzona jest jego podstawowa działalność operacyjna w Polsce.

Biuro jako forma zakładu

Jednym z przykładów zakładu wskazanym w Umowie PL-AT jest biuro. Umowa nie definiuje tego pojęcia. W literaturze wskazuje się następującą charakterystykę tej formy: „Placówką ściśle związaną z fizyczną, bezpośrednią obecnością przedsiębiorcy w państwie źródła dochodów jest biuro. Ujęcie biura w katalogu placówek jest związane z charakterystyczną dla II połowy XX wieku zmianą sposobów prowadzenia działalności gospodarczej. W przeciwieństwie do fabryk, charakterystycznych dla epoki industrializacji, biuro jest współcześnie uniwersalnym miejscem pracy związanej z wykorzystaniem wiedzy. Typowymi elementami tego rodzaju placówki są urządzenia służące do rejestrowania informacji, bazy danych, środki komunikacji teleinformatycznej oraz różnego rodzaju urządzenia pomocnicze, takie jak drukarki, kserokopiarki czy serwery. Nie ma zatem jednego uniwersalnego zasobu elementów wykorzystywanych w biurze. Należy bowiem przyjąć, że wyposażenie oraz sposób zorganizowania biura zależy od szczegółowego rodzaju wykonywanej działalności. Zawsze jednak charakteryzuje się ona wytwarzaniem usług oraz dominacją wysiłku intelektualnego nad fizycznym. Nie stanowi natomiast wymogu powstania placówki wykonywanie w biurze wszystkich czynności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności zawieranie bądź negocjowanie umów. Wystarczające jest wykonywanie za pośrednictwem tej placówki przynajmniej części działań, wykraczających znaczeniem poza czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.” (Woźniak Tomasz w „Powstanie zakładu a unikanie opodatkowania w międzynarodowym prawie podatkowym”; Wolters Kluwer Polska 2022).

W ocenie Wnioskodawcy, zakład (stała placówka) jak powstała w Polsce od lipca 2022 r. ma właśnie formę biura. Przy wykorzystaniu zasobów ludzkich, jak i materialnych, tj. powierzchni biurowej, sprzętu, samochodu, Wnioskodawca będzie realizował w Polsce Umowy Zarządzania.

Przesłanki negatywne

Zgodnie z art. 5 ust. 4 Umowy PL-AT pojęcie "zakład" nie obejmuje:

a)użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

W ocenie Wnioskodawcy, żadna z ww. przesłanek negatywnych nie została spełniona. Zadania realizowane przez Pracownika Wnioskodawcy w związku działalnością w Polsce będą odpowiadały zasadniczej (podstawowej) działalności operacyjnej Wnioskodawcy i nie będą miały charakteru służebnego (pomocniczego, przygotowawczego) w stosunku do głównego przedmiotu działalności. W konsekwencji, mając na uwadze wskazane wyżej przepisy ustawy o CIT, Umowy PL-AT oraz Komentarz do Modelowej Konwencji, należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że na terenie Polski powstał zakład spółki w rozumieniu art. 5 ust. 1-7 umowy z 13.1.2004 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT,

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Określając podmiotowy zakres obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca polski przyjął dwie zasady: nieograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego osób prawnych mających siedzibę lub zarząd w Polsce (zasada rezydencji - art. 3 ust. 1 ustawy o CIT) i ograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego tych osób prawnych, które nie mają siedziby lub zarządu w Polsce (zasada źródła - wyrażona w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma siedzibę lub zarząd.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. 2005 r., nr 224, poz. 1921; dalej: UPO) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370 , dalej: „Konwencja MLI”, dalej: „Konwencja MLI”).

Na podstawie art. 5 ust. 1 UPO:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO:

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.siedzibę zarządu,

2.filię,

3.biuro,

4.fabrykę,

5.warsztat,

6.kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Przy czym, na podstawie art. 5 ust. 4 UPO:

określenie zakład nie obejmuje:

a)użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Jednocześnie w myśl art. 5 ust. 5 UPO:

Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywanie za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Natomiast w myśl art. 5 ust. 6 UPO:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Państwie czynności przez maklera, generalnego komisanta albo przez jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Podsumowując, analizując, czy w danym stanie faktycznym istnieje zakład, należy poddać analizie zagadnienia w szczególności dotyczące:

‒istnienia stałej placówki,

‒działania zależnego agenta na terytorium Polski.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

‒istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

‒stały charakter takiej placówki,

‒wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-austriackiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z pkt 24 Komentarza do art. 5 „często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze pomocniczym. Jeżeli na przykład celem stałej placówki jest nadzorowanie wykonania kontraktów licencyjnych, to taka placówka nie może korzystać z przywilejów wynikających z treści podpunktu e.”

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika więc, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym. Nie w każdym przypadku, gdy przedsiębiorca przebywa na terenie należącym do innego podmiotu, dochodzi do powstania placówki. Chodzi jedynie o sytuacje, w których mamy do czynienia z aktywnym prowadzeniem działalności gospodarczej. Precyzyjne określenie, kiedy mamy co czynienia z taką sytuacją jest trudne. Komentarz OECD wskazuje natomiast na kilka przykładów jak choćby sytuacja, gdy pracownik podatnika jest upoważniony do wykorzystania biura kontrahenta np. w celu nadzorowania wykonania kontraktu przez tegoż kontrahenta. W takim przypadku biuro oddane do dyspozycji może stanowić placówkę (Komentarz do art. 5 pkt 4.2).

Dysponowania placówką nie należy rozumieć jako dysponowania szczególnego, to jest dysponowania wyłączającego inne podmioty. Oznacza to, że jedno miejsce, plac czy lokal może być w dyspozycji kilku podmiotów np. właściciela lokalu oraz podmiotu prowadzącego za pośrednictwem lokalu (miejsca) działalność gospodarczą czy też w dyspozycji kilku podmiotów, które prowadzą za jego pośrednictwem działalność i każdemu można z tego tytułu przypisać posiadanie zakładu. Dla przykładu może być to plac budowy, na którym prace wykonuje kilku podwykonawców i generalny wykonawca. Każdy z nich posiada stały zakład na terenie placu budowy.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo dysponuje określoną przestrzenią, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wystarczy, aby stanowić miejsce prowadzenia działalności. Nie jest zatem wymagane żadne formalne prawo do korzystania z tego miejsca. Tak więc, na przykład, zakład może istnieć tam, gdzie przedsiębiorstwo nielegalnie zajmowało określone miejsce, w którym prowadziło swoją działalność (komentarz do art. 5 Konwencji OECD ust. 1 pkt 11 – Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017).

Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do art. 5).

Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

‒podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,

‒przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, UPO przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Wskazuje na to wyżej cytowany art. 5 ust. 5 UPO.

Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).

Znajdujące się w tym przepisie zastrzeżenie oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zasada tzw. zależnego przedstawiciela stanowi alternatywę w stosunku do zasad ogólnych wyrażonych w ust. 1-4 art. 5 umowy polsko-czeskiej. Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy badać istnienie zakładu w oparciu o zasady ogólne zapisane w ust. 1-4 art. 5 UPO. Jeśli w wyniku zastosowania ust. 1-4 powstaje zakład, to nie ma konieczności badania, czy osoby działające w zakładzie są zależne, czy niezależne od reprezentowanego przedsiębiorstwa oraz jakimi dysponują pełnomocnictwami. W przeciwnym wypadku powstaje konieczność oceny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w oparciu o ust. 5 art. 5 UPO.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO:

zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Państwo są spółką prawa austriackiego posiadającą rezydencję podatkową w Austrii. Prowadzą Państwo działalność m.in. w zakresie świadczenia usług zarządzania nieruchomościami położonymi w Polsce. Usługi Zarządzania są wykonywane na podstawie umów zawartych przez Państwa z zagranicznymi spółkami kapitałowymi. Zakres Umów jest podobny i obejmuje szeroko rozumiane zarządzanie nieruchomościami tj. usługi: zarządzania nieruchomością, zarządzania korporacyjnego, zarządzanie aktywem, najmu, zarządzanie projektem i komercjalizacji i marketingu.

Do lipca 2022 r. nie zatrudniali Państwo pracowników, których stałym miejscem wykonywania pracy byłaby Polska lub którzy na stałe przybywaliby w Polsce. Nabywali Państwo natomiast usługi doradcze od polskiego podmiotu.

Od lipca 2022 r. zatrudniają Państwo pracownika, który wykonuje swoje zadania przebywając na stałe w Polsce. Pracownik zatrudniony jest na stanowisku „Real Estate Asset Manager”. Zadania realizowane przez Pracownika stanowią częściową realizację Usług Zarządzania. Zadania Pracownika nie pokrywają się natomiast z zakresem Usług Doradztwa Inwestycyjnego - Pracownik nie wykonuje i nie będzie wykonywał zadań w tym obszarze. Pracownik przy wykonywaniu zadań korzysta ze sprzętu (m.in. laptopa, telefonu komórkowego) oraz samochodu służbowego powierzonych mu przez Spółkę. Pracownikowi nie zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Usługobiorców.

Od lipca 2022 r. wynajmują Państwo powierzchnię. Biuro jest przeznaczone dla prowadzenia Państwa działalności w Polsce, tj. stanowi miejsce, w którym Pracownik będzie wykonywał swoje zadania.

Mając powyższe na uwadze, w okolicznościach przedstawionych we wniosku uznać należy, że Państwo jako rezydent Austrii posiadają od lipca 2022 r. zakład podatkowy na terytorium Polski, w rozumieniu art. 5 Umowy polsko-austriackiej oraz art. 4a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym dochód uzyskany przez Spółkę na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z przedstawionego stanu faktycznego oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.