Interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.207.2023.2.KP

Uznanie Sprzedającego za podatnika podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (działek nr 1/1, 2/2 i 3/3), opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości przez Spółkę Kupującą.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego wpodatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (działek nr 1/1, 2/2 i 3/3), opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości przez Spółkę Kupującą. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 maja 2023 r. (wpływ 24 maja 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (...)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• Pan P. G., (...).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„A” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej określana także jako: Spółka, Spółka (…), Nabywca) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Spółki jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Pan P. G. (dalej określany także jako: Zainteresowany lub Sprzedający) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Przeważający rodzaj działalności gospodarczej to wg PKD 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Zainteresowany w CEIDG, w ramach prowadzonej działalności wskazał także, że jej przedmiotem są usługi związane z obrotem nieruchomościami.

Spółka i Zainteresowany zamierzają zawrzeć umowę przedwstępną, a później ostateczną umowę sprzedaży nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…) składającej się z trzech działek oznaczonych jako: 1/1, 2/2 i 3/3- dalej działki te określane są jako Nieruchomość.

Dla przedmiotowej Nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Działki wchodzące w skład Nieruchomości są przedmiotem użytkowania wieczystego (są własnością Gminy (…)) do 4 grudnia 2096 r. Zainteresowany jest jedynym użytkownikiem wieczystym (posiada 100% udziału w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości).

Dla terenu, na którym położone są ww. działki obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego przyjęty Uchwałą Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 27 lutego 2013 r. Działki: nr 1/1, 2/2 i 3/3 zgodnie z MPZP objęte są obszarem o symbolu ustalenia - 1SR-PUII - tereny produkcyjno-usługowe obejmujące obiekty produkcyjne, magazynowo-składowe oraz usługowe z zakresu: handlu, gastronomii, rzemiosła i obsługi pojazdów.

Działka nr 1/1

Działka nr 1/1 ma powierzchnię 2.163 m². Na działce posadowione są dwa budynki stanowiące odrębną od gruntu nieruchomość - własność Zainteresowanego. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków: pierwszy z budynków o powierzchni zabudowy 541 m² jest budynkiem handlowo-usługowym (nr ewidencyjny (…)), drugi jest budynkiem gospodarczo-magazynowym o powierzchni zabudowy 78 m², który uległ zniszczeniu.

Budynek handlowo-usługowy o powierzchni 541 m² został wybudowany w okresie międzywojennym (nie ma żadnej dokumentacji odnośnie daty powstania obiektu), natomiast w latach 2005-2006 została dokonana przebudowa pierwotnej nieruchomości. Do dnia nabycia Nieruchomości przez Zainteresowanego był on użytkowany przez poprzedniego właściciela, tj. Spółkę z o.o. sp.k. (…) przez co najmniej 15 lat (razem z okresem, w którym użytkownikiem była spółka „(…)” S.C. J. G., I. K.). Zakończenie przebudowy i zezwolenie na użytkowanie zostało wydane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w (…) 27 listopada 2006 r. Od momentu tej przebudowy wedle wiedzy Zainteresowanego nie były ponoszone żadne nakłady na remonty czy ulepszenia budynków.

Działka nr 2/2

Działka nr 2/2 o powierzchni 17 m² nie jest zabudowana żadnym budynkiem lub budowlą.

Działka nr 3/3

Działka nr 3/3 o powierzchni 859 m² jest zabudowana budynkiem magazynowym o jednej kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 339 m², który stanowi odrębną od gruntu nieruchomość - własność Zainteresowanego.

Budynek handlowo-usługowy o powierzchni 339 m² został wybudowany w okresie międzywojennym (nie ma żadnej dokumentacji odnośnie daty powstania obiektu). Do dnia nabycia Nieruchomości przez Zainteresowanego był on użytkowany przez poprzedniego właściciela, tj. Spółkę z o.o. sp.k. (…) przez co najmniej 15 lat (razem z okresem w którym użytkownikiem była spółka „(…)” S.C. J. G., I. K.). Zakończenie przebudowy i zezwolenie na użytkowanie zostało wydane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w (…) 27 listopada 2006 r. Od momentu tej przebudowy wedle wiedzy Zainteresowanego nie były ponoszone żadne nakłady na remonty czy ulepszenia budynków. Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanego w ramach licytacji komorniczej (prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w (…) z 4 października 2021 r. w sprawie (…)). Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą. Zainteresowany nie dokonał zatem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Dłużnikiem i właścicielem Nieruchomości była Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (…). Jak to wskazano wyżej, wg niepotwierdzonych dokumentami informacji pochodzących od komornika sądowego, na przedmiotową Nieruchomość nie były ponoszone żadne nakłady ulepszające.

Po nabyciu, Zainteresowany nie czerpał żadnych pożytków z Nieruchomości, poza wykorzystywaniem jej jako siedziby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Nie była ona przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej, jednakże zwykłe koszty utrzymania (media, opłaty itp.) stanowiły koszt prowadzonej działalności gospodarczej. Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych na Nieruchomość, w tym ulepszających w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też remontowych.

Zainteresowany nie podejmował żadnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości jako przedmiotu sprzedaży. Działki znajdują się na terenie ogrodzonym i posiadają przyłącza do wszystkich mediów. W takim stanie zostały już zakupione.

Spółka, nabywa Nieruchomość w celu wybudowania na niej, na potrzeby prowadzonej przez nią opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej obiektu handlowo-usługowego wraz z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi, przyłączami technicznymi (wodociągowe, gazowe, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, teletechniczne, energetyczne), zagospodarowaniem terenu z drogą wewnętrzną, parkingami, strefą dostaw, ciągami pieszymi i zjazdem z drogi publicznej, zgodnie z przyjętą przez nią konkretną koncepcją zabudowy, która stanowić będzie załącznik do aktu notarialnego umowy przedwstępnej.

W związku z planowanym zakupem, Spółka i Zainteresowany w kwietniu 2023 r. zamierzają zawrzeć umowę przedwstępną, w której zobowiążą się do zawarcia umowy sprzedaży, mocą której P. G. sprzeda spółce (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prawo użytkowania wieczystego nieruchomości znajdującej się w (…), obręb (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), stanowiącej działki: nr 1/1 o powierzchni 2.163 m² położoną przy ulicy (…), nr 2/2 o powierzchni 17 m² oraz nr 3/3 o powierzchni 859 m² położoną przy ulicy (…), objętej księgą wieczystą Kw Nr (…) wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Cenę sprzedaży, Nabywca zobowiązał się zapłacić P. G. w następujący sposób: kwotę stanowiącą 12,5% ceny sprzedaży netto w terminie 1 dnia roboczego od dnia podpisania umowy przedwstępnej - tytułem zaliczki, kwotę stanowiącą 2,5% ceny sprzedaży netto w terminie 1 dnia roboczego od dnia podpisania umowy przedwstępnej - tytułem zadatku, pozostałą kwotę (85% ceny sprzedaży) - tytułem reszty ceny w terminie 7 dni roboczych od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego, w odniesieniu do działek zabudowanych, Zainteresowany i Spółka zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z projektowanymi zapisami umowy przedwstępnej, Zainteresowany na udokumentowanie sprzedaży Nieruchomości wystawi faktury, w której wykazany zostanie podatek od towarów i usług. W przypadku pozytywnej oceny stanowisk Spółki i Zainteresowanego zaprezentowanego w niniejszym wniosku, Zainteresowany wystawi fakturę końcową, w której również zostanie wykazany podatek od towarów i usług.

Pytania

1)Czy Zainteresowany, z tytułu zbycia Nieruchomości wystąpi jako podatnik od towarów i usług?

2)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 1/1 wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?

3)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 3/3 wraz z posadowionym na niej budynkiem będzie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?

4)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów w niezabudowanej działce o nr 2/2 będzie opodatkowane stawką podatkową?

5)W przypadku gdy odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3 będzie twierdzącą, czy w zakresie działek zabudowanych prawidłowe jest stanowisko, że złożone w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli, o jakim mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wywoła skutek prawny w postaci obowiązku naliczenia podatku należnego od otrzymanej przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet przyszłej dostawy w dacie jej otrzymania?

6)Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących otrzymanie przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet dostaw gruntów zabudowanych, w sytuacji złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1)Zainteresowany, z tytułu planowego zbycia Nieruchomości, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług (wystąpi jako podatnik tego podatku).

2)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 1/1 wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

3)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 3/3 wraz z posadowionym na niej budynkiem będzie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

4)W przypadku uznania przez Organ, iż Zainteresowany wystąpi przy planowanej transakcji jako podatnik podatku VAT, zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów w niezabudowanej działce o nr 2/2 będzie opodatkowane stawką podatkową.

5)W przypadku gdy odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3 będzie twierdzącą, w zakresie działek zabudowanych prawidłowe będzie stanowisko, że złożone w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli, o jakim mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wywoła skutek prawny w postaci obowiązku naliczenia podatku należnego od otrzymanej przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet przyszłej dostawy w dacie jej otrzymania.

6)Spółce będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących otrzymanie przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet dostaw gruntów zabudowanych, w sytuacji złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie Nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanego w ramach licytacji komorniczej (prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w (...) z 4 października 2021 r. w sprawie (…)). Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą. Zainteresowany nie dokonał zatem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Po nabyciu, Zainteresowany nie czerpał żadnych pożytków z Nieruchomości, poza wykorzystywaniem jej jako siedziby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Nie była ona przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej, jednakże zwykłe koszty utrzymania (media, opłaty itp.) stanowiły koszt prowadzonej działalności gospodarczej. Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych na Nieruchomość, w tym ulepszających w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też remontowych.

Zainteresowany nie podejmował żadnych działań mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości jako przedmiotu sprzedaży. Działki znajdują się na terenie ogrodzonym i posiadają przyłącza do wszystkich mediów. W takim stanie zostały już zakupione.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Niewątpliwie jednak sam charakter Nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi, jej wykorzystywanie w działalności gospodarczej jako miejsce jej wykonywania powoduje uznanie, że będzie sprzedawana przez podmiot, który wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Znaczenie dla takiej oceny będzie miał również fakt, że Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności wskazał jako jej przedmiot także usługi związane z obrotem nieruchomościami.

Ad 2 i 3

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a);

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza przepisów ustawy VAT, regulujących zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego: przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ww. przepis ma zastosowanie również do prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

W stanie faktycznym wniosku:

Działka nr 1/1 ma powierzchnię 2.163 m². Na działce posadowione są dwa budynki stanowiące odrębną od gruntu nieruchomość - własność Zainteresowanego. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków: pierwszy z budynków o powierzchni zabudowy 541m² jest budynkiem handlowo-usługowym (nr ewidencyjny (…)), drugi jest budynkiem gospodarczo-magazynowym o powierzchni zabudowy 78 m², który uległ zniszczeniu.

Budynek handlowo-usługowy o powierzchni 541 m² został wybudowany w okresie międzywojennym (nie ma żadnej dokumentacji odnośnie daty powstania obiektu), natomiast w latach 2005-2006 została dokonana przebudowa pierwotnej nieruchomości. Do dnia nabycia Nieruchomości był on użytkowany przez poprzedniego właściciela, tj. Spółkę z o.o. sp.k. (…) przez co najmniej 15 lat (razem z okresem w którym użytkownikiem była spółka „(…)” S.C. J. G., I. K.). Zakończenie przebudowy i zezwolenie na użytkowanie zostało wydane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w (…) 27 listopada 2006 r. Od momentu tej przebudowy wedle wiedzy Zainteresowanego nie były ponoszone żadne nakłady na remonty czy ulepszenia budynków.

Działka nr 3/3 o powierzchni 859 m² jest zabudowana budynkiem magazynowym o jednej kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 339 m², który stanowi odrębną od gruntu nieruchomość - własność Zainteresowanego.

Budynek handlowo-usługowy o powierzchni 339 m² został wybudowany w okresie międzywojennym (nie ma żadnej dokumentacji odnośnie daty powstania obiektu). Do dnia nabycia Nieruchomości był on użytkowany przez poprzedniego właściciela, tj. Spółkę z o.o. sp.k. (…) przez co najmniej 15 lat (razem z okresem w którym użytkownikiem była spółka „(…)” S.C. J. G., I. K.). Zakończenie przebudowy i zezwolenie na użytkowanie zostało wydane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w (…) 27 listopada 2006 r. Od momentu tej przebudowy wedle wiedzy Zainteresowanego nie były ponoszone żadne nakłady na remonty czy ulepszenia budynków.

Nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanego w ramach licytacji komorniczej (prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w (…) z 4 października 2021 r. w sprawie (…)). Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą. Zainteresowany nie dokonał zatem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Dłużnikiem i właścicielem Nieruchomości była Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (…). Jak to wskazano wyżej, wg niepotwierdzonych dokumentami informacji pochodzących od komornika sądowego, na przedmiotową Nieruchomość nie były ponoszone żadne nakłady ulepszające.

Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych na Nieruchomość, w tym ulepszających w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też remontowych.

W świetle powyższych faktów stwierdzić należy, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w stosunku do budynków będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W związku z tym, że do dostawy budynków będzie możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezprzedmiotowa.

Ad 4

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług dostawa gruntu niezabudowanego, w tym również prawa wieczystego użytkowania takich gruntów jest co do zasady opodatkowane. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy dostawa ma za swój przedmiot grunty inne niż przeznaczone pod budowę.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak stanowi art. 2 pkt 33 ustawy VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Dla stanu faktycznego wniosku istotne jest, że obszaru, na którym położona jest Nieruchomość obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy - Prawo budowlane: Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane: Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane: Budowlą jest natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy - Prawo budowlane: Przez obiekt małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a)kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b)posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c)użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jedna z działek, która ma być przedmiotem sprzedaży jest nieruchomością niezabudowaną. Jest ona objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Obszaru dla którego przewidziano status: 1SR-PUII - tereny produkcyjno-usługowe obejmujące obiekty produkcyjne, magazynowo-składowe oraz usługowe z zakresu: handlu, gastronomii, rzemiosła i obsługi pojazdów.

Zgodnie z regulacją § 60 ust. 1 MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów 1SR-PUII jest „zabudowa produkcyjno–usługowa”. Dla terenów oznaczonych symbolem 1SR-PUII Tereny zabudowy produkcyjno-usługowej MPZP (§ 60 ust. 2) dopuszcza się:

a)obiekty zaplecza socjalnego, budynki pomocnicze,

b)mieszkania wbudowane w obiekty usługowe obejmujące nie więcej niż 5% powierzchni użytkowej całego obiektu,

c)na terenie 1SR-PUI -budynki mieszkalne,

d)sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

e)drogi wewnętrzne, ciągi piesze, miejsca postojowe, parkingi, place do ruchu pojazdów,

f)garaże,

g)zieleń urządzoną, obiekty małej architektury.

W tej sytuacji, analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że działka niezabudowana oznaczona w MPZP symbolem 1SR-PUII, jest terenem budowlanym określonym w art. 2 pkt 33 ustawy i nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym, sprzedaż niezabudowanej działki o nr 2/2 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W konsekwencji jej sprzedaż będzie opodatkowana.

Ad 5 i 6

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

‒zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 11 ustawy VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a);

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b) ustawy VAT wynika, że zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części może zostać złożone w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów. Przepis ten nie odnosi się zatem wyłącznie do aktu notarialnego przenoszącego własność budynków lub budowli, ale do każdego aktu notarialnego zawieranego w związku z dostawą.

Z opisu przeszłego stanu faktycznego objętego niniejszym wnioskiem wynika, że Wnioskodawca i Zainteresowany zamierzają zawrzeć w formie aktu notarialnego:

1)umowę przedwstępną, w której określone zostaną wszystkie elementy przyszłej transakcji, w tym jej przedmiot i cena, termin zawarcia umowy przyrzeczonej,

2)umowę przyrzeczoną, którą przeniesione zostanie przez Zainteresowanego na Wnioskodawcę prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynków posadowionych na gruntach objętych tym prawem.

Zarówno umowa przedwstępna jak i umowa przyrzeczona zostaną zawarte w związku z dostawą obiektów. Nie ma zatem podstaw do tego, aby uznawać, iż w umowie przedwstępnej nie można złożyć skutecznego oświadczenia o wyborze opodatkowania przyszłej dostawy budynków.

Przemawia za tym również wykładnia funkcjonalna. Nie ma bowiem powodów, aby oświadczeniu składanemu w umowie przedwstępnej odmawiać wiążącej mocy, tym bardziej, że jest ono składane przed przeniesieniem prawa własności (przed dostawą towarów). Powodowałoby to skomplikowanie samego procesu rezygnacji ze zwolnienia. Sprzedawca bowiem, do czasu złożenia oświadczenia w akcie notarialnym przenoszącym własność, otrzymaną przedpłatę musiałby traktować jako dotyczącą dostawy zwolnionej, a dopiero po złożeniu oświadczenia w umowie przyrzeczonej jako opodatkowaną. Znacząco utrudniłoby to prawidłowe rozliczenie podatku od towarów i usług zarówno przez sprzedającego, jak i nabywcę.

Podkreślić przy tym należy, że w przypadku złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w treści aktu notarialnego zachowane są wymogi formalne do skutecznego uznania, że strony zrezygnowały ze zwolnienia od podatku. Tego rodzaju ocenę wspiera argumentacja oparta o przepisy wspólnotowe. Poczynając od art. 135 lit. j dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a (tzw. okazjonalnego podatnika). Zgodnie z art. 137 pkt 1 lit. b tej dyrektywy państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy dokonywane przez tzw. okazjonalnego podatnika. Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru opodatkowania. Państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres tego prawa wyboru (art. 137 ust. 2 Dyrektywy 112).

Z przywołanych przepisów prawa unijnego wynika zatem, że państwo członkowskie może przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania zwolnionych z podatku transakcji dotyczących nieruchomości (budynków lub ich części), określając szczegółowe zasady wyboru prawa opodatkowania, jak również mając możliwości ograniczenia tego prawa, co oznacza, że to państwom członkowskim pozostawiono tzw. margines implementacyjny w zakresie uregulowania opodatkowania dostaw budynków i lokali.

Zakres warunków nakładanych przez państwa członkowskie został powiązany także z brzmieniem art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Przepis ten stanowi, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość powyższa nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Możliwość nałożenia na podatnika dodatkowych obowiązków musi być oceniana z uwzględnieniem zasady proporcjonalności określonej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości. W celu ustalenia, czy przepis prawa jest zgodny z tą zasadą, należy zbadać czy środki, które wprowadza w życie, są właściwe do osiągnięcia wyznaczonego celu oraz, czy nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia (patrz wyroki Trybunału: z 18 marca 1987 r. w sprawie 56/86 (...), z 30 czerwca 1987 r. w sprawie 47/86 (...)).

Zgodnie z tą zasadą legalność środków nakładających wymogi formalne na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja, przy czym jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów (z wyroku Trybunału z 26 czerwca 1990 r. w sprawie C-8/89 (...)).

W świetle powyższych zasad stwierdzić należy, że art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT, winien być rozumiany w ten sposób, że przepis ten pozwala na wykazanie przez strony transakcji wyboru opodatkowania transakcji za pomocą oświadczenia składanego w umowie przedwstępnej mającą formę aktu notarialnego. Tylko takie rozumienie tych przepisów będzie zgodne z zasadą proporcjonalności. Nie będzie proporcjonalnym wymaganie od stron transakcji złożenia oświadczenia bezpośrednio naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania odrębnym od aktu pismem.

Akt notarialny z urzędu notariusz przekazuje organom podatkowym, co ma bardzo istotne znaczenie w sprawie. Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz. U. Nr 156, poz. 1640) Notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne (...) - aktów notarialnych (...) - które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.

Przepis ten dostatecznie gwarantuje, że informacje te dotrą do organów podatkowych i mogą stać się przedmiotem czynności sprawdzających w zakresie każdego zobowiązania podatkowego, które na tle danej czynności może wchodzić w grę. Nie ma zatem żadnych racjonalnych podstaw, w przypadku zawierania umowy przedwstępnej, aby dla rezygnacji ze zwolnienia z podatku wymagać składania odrębnego od aktu notarialnego oświadczenia.

Z uwagi na to, że Spółka na zakupionej Nieruchomości zamierza wybudować, na potrzeby prowadzonej przez nią opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej obiekt handlowo-usługowy wraz z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi, przyłączami technicznymi, dokonać zagospodarowania terenu drogą wewnętrzną, parkingami, strefą dostaw, ciągami pieszymi i zjazdem z drogi publicznej, Spółce zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących otrzymanie przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet dostaw gruntów zabudowanych, w sytuacji złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy:

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w odniesieniu do tej transkacji. Aby jednak dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji sprzedający zachowywał się jak podatnik, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej.

Zatem kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii m.in., czy Zainteresowany, z tytułu zbycia Nieruchomości wystąpi jako podatnik od towarów i usług.

Jak już wyżej wspomniano każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że Zainteresowany nie wykazał zamiaru wykorzystywania Nieruchomości wyłącznie do celów osobistych. Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany nabył Nieruchomość jako czynny podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą, w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków oraz usługi związane z obrotem nieruchomościami. Ponadto po zakupie przedmiotową Nieruchomosć Zainteresowany wykorzystywał jako siedzibę prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Tym samym nabycie Nieruchomości nie nastąpiło do majątku prywatnego, lecz z zamiarem prowadzenia na nich działalności gospodarczej. Zatem sprzedaż Nieruchomości, nabytej przez Zainteresowanego w ramach prowadzonej działalności, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. W konsekwencji, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczy bowiem towaru w rozumieniu ustawy, stanowiącego składnik majątkowy przedsiębiorstwa Zainteresowanego.

Państwa watpliwości dotyczą również m.in. czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów niezabudowanej działki o nr 2/2 będzie opodatkowane stawką podatkową.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje natomiast przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 2/2 (wchodząca w skład Nieruchomości) stanowi działkę niezabudowaną. Ww. działka objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka 2/2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego objęta jest obszarem o symbolu 1SR-PUll – tereny produkcyjno-usługowe obejmujące obiekty produkcyjne, magazynowo – składowe oraz usługowe z zakresu: handlu, gastronomii, rzemiosła i obsługi pojazdów. Zatem dostawa działki nr 2/2 stanowić będzie teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpiły przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w  art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w  oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy dostawy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT działki nr 2/2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki przedstawione w tym przepisie. Z opisu sprawy nie wynika aby Sprzedajacy wykorzystywał Nieruchomość wyłacznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. Ponadto nabycie ww. Działki nie zostało udokumentowane fakturą.Tym samym z uwagi na fakt, iż dostawa działki nie była obciążona podatkiem VAT to nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT lub, że takie prawo mu przysługiwało.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy działki nr 2/2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż działki nr 2/2 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa ww. działki na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą kwestii m.in. czy zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 1/1 wraz z posadowionymi na niej budynkami oraz zbycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów działki o nr 3/3 wraz z posadowionym na niej budynkiem będzie podlegało zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT oraz czy złożone w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli, o jakim mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wywoła skutek prawny w postaci obowiązku naliczenia podatku należnego od otrzymanej przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet przyszłej dostawy w dacie jej otrzymania.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Nieruchomości (działek nr 1/1 i nr 3/3) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdujących się na niej budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka i Zainteresowany zamierzają zawrzeć umowę przedwstępną, a później ostateczną umowę sprzedaży nieruchomości składającej się z m.in. działek oznaczonych jako: 1/1 i 3/3. Działki wchodzące w skład Nieruchomości są przedmiotem użytkowania wieczystego. Budynki znajdujące się na działkach nr 1/1 i nr 3/3 zostały wybudowane w okresie międzywojennym, natomiast w latach 2005-2006 została dokonana ich przebudowa. Do dnia nabycia Nieruchomości przez Zainteresowanego budynki były użytkowane przez poprzedniego właściciela, przez co najmniej 15 lat. Po nabyciu ww. działek Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych na Nieruchomość, w tym ulepszających w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też remontowych.

Zatem w odniesieniu do budynków znajdujących się na działkach nr 1/1 i nr 3/3, należy stwierdzić że doszło do ich pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a do momentu ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Nie zostały poniesione również nakłady na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. W konsekwencji zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług do dostawy budynków znajdujących się na Nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu tj. działek nr1/1 i nr 3/3, na którym ww. budynki są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży działek nr 1/1 i 3/3 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Zwolnienie od podatku VAT dostawy Nieruchomości (działek nr 1/1 i nr 3/3 wraz z budynkami) od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stwarza Zainteresowanym możliwość wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Stosownie do regulacji art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, Spółka i Zainteresowany mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków znajdujących się na Nieruchomości pod warunkiem, że jako czynni podatnicy VAT złożą np. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy ww. budynków.

Wskazali Państwo, że Zainteresowany i Spółka zamierzają zawrzeć w formie aktu notarialnego:

1)umowę przedwstępną, w której określone zostaną wszystkie elementy przyszłej transakcji, w tym jej przedmiot i cena, termin zawarcia umowy przyrzeczonej,

2)umowę przyrzeczoną, którą przeniesione zostanie przez Zainteresowanego na Spółkę prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynków posadowionych na gruntach objętych tym prawem.

Zarówno umowa przedwstępna jak i umowa przyrzeczona zostaną zawarte w związku z dostawą obiektów.

Ponadto z wniosku wynika, że cenę sprzedaży, Nabywca zobowiązał się zapłacić w następujący sposób: kwotę stanowiącą 12,5% ceny sprzedaży netto w terminie 1 dnia roboczego od dnia podpisania umowy przedwstępnej - tytułem zaliczki, kwotę stanowiącą 2,5% ceny sprzedaży netto w terminie 1 dnia roboczego od dnia podpisania umowy przedwstępnej - tytułem zadatku, pozostałą kwotę (85% ceny sprzedaży) - tytułem reszty ceny w terminie 7 dni roboczych od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego, w odniesieniu do działek zabudowanych, Zainteresowany i Spółka zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

 Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zadatku.

Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (wydanie internetowe: sjp.pwn.pl) –„zadatek” to część należności wpłaca z góry jako gwarancja dotrzymania umowy.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę zadatek musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku, gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

a)zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

b)konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

c)w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że zaliczka, zadatek otrzymana przez Sprzedającego od Kupującego przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży ww. Nieruchomości mieści się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT u Sprzedawcy. W chwili dokonywania wpłaty zaliczki możliwe było określenie przedmiotu transakcji, tj. towaru w postaci nieruchomości opisanej w złożonym wniosku.

W związku z tym, że Strony transakcji, jak wskazano w treści wniosku, w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego, złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości, to zaliczka ta w dacie jej otrzymania przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu wg właściwej stawki podatku.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym złożone w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli, o jakim mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wywoła skutek prawny w postaci obowiązku naliczenia podatku należnego od otrzymanej przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet przyszłej dostawy w dacie jej otrzymania, należało uznać za prawidłowe.

W analizowanej sprawie mają Państwo również wątpliwość, czy w związku z dostawą Nieruchomości Spółce będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących otrzymanie przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet dostaw gruntów zabudowanych, w sytuacji złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia w umowie przedwstępnej sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zarówno Spółka jak i Zainteresowany są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT, prowadzący działalność gospodarczą. Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomość w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto planowana dostawa Nieruchomości (działek nr 1/1 i nr 3/3) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym - jak zostało wskazane w opisie sprawy – Zainteresowani zamierzają złożyć w umowie przedwstępnej w formie aktu notarialnego stosowne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy ww. Nieruchomości podatkiem VAT. Ponadto jak wyżej ustalono również sprzedaż działki nr 2/2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy dojdzie do zawarcia przedwstępnej Umowy sprzedaży Nieruchomości oraz złożą Państwo w umowie przedwstępnej w formie aktu notarialnego oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy ww. Nieruchomości, to Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących otrzymanie przez Zainteresowanego zaliczki i zadatku na poczet sprzedaży tej nieruchomości na warunkach opisanych we wniosku, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem całościowo Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

„A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).