Interpretacja indywidualna z dnia 28 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.259.2023.1.MC

Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego, w związku z realizacją Projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług,  w ramach realizacji przedmiotowego projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Park”) jest formą ochrony przyrody zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1098 ze zm., dalej „u.o.p.”) i jednoczenie państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 305 ze zm., dalej „u.f.p.”). Rodzaj działalności według PKD 91.04.Z – działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody.

1. Do zadań Parku, w myśl art. 8b ust. 1 u.o.p. należy w szczególności:

1) prowadzenie działań ochronnych w ekosystemach parku narodowego, zmierzających do zachowania różnorodności biologicznej, zasobów, tworów i składników przyrody nieożywionej oraz odtworzenia zniekształconych siedlisk przyrodniczych, siedlisk roślin, siedlisk zwierząt lub siedlisk grzybów;

2) udostępnianie obszaru parku narodowego na zasadach określonych w planie ochrony lub zadaniach ochronnych i w zarządzeniach dyrektora parku narodowego;

3) prowadzenie działań związanych z edukacją przyrodniczą.

Zadania Parku określa również Rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 19 kwietnia  2018 r. w sprawie ustanowienia planu ochrony dla Wnioskodawcy (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1081, dalej: „Plan ochrony”). Plan ochrony określa cele i zadania realizowane przez Park w celu ochrony przyrody Parku.

Park może prowadzić działalność gospodarczą na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.), z ograniczeniami wynikającymi z ustawy (art. 8b ust. 2 u.o.p.).

Park jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Park prowadzi samodzielną gospodarkę finansową pokrywając z otrzymanych środków i uzyskanych przychodów wydatki na finansowanie zadań określonych w ustawie o ochronie przyrody. W zakresie wykonywania swojej działalności, o której mowa w pkt. 1, Park osiąga przychody ze sprzedaży produktów, materiałów i usług, opodatkowane stawkami VAT, jak również korzystające ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w art. 43 ustawy o VAT.

Do przychodów opodatkowanych w myśl z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT Park zalicza:

1) wpływy z opłat za udostępnienie obszaru Parku określone w Rozporządzeniu Ministra Środowiska w sprawie parków narodowych lub niektórych ich obszarów, gdzie za wstęp pobiera się opłaty (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1030);

2) wpływy z tytułu opłat związanych z działalnością edukacyjną, tj. bilety za wstęp na wystawy, sprzedaży materiałów edukacyjnych;

3) wpływy ze sprzedaży produktów uzyskanych w ramach realizacji zadań wynikających  z Planu ochrony, tj. drewno (główne źródło przychodów Parku), tusze zwierzyny łownej, koniki polskie, owce;

4) opłaty za noclegi w pokojach gościnnych.

Do przychodów zwolnionych należą: najem obiektów na cele mieszkaniowe, dzierżawa gruntów na cele rolnicze.

Park uzyskuje również przychody niepodlegające opodatkowaniu podatkiem  VAT, t. j.:

a)dotacje z budżetu państwa;

b)dotacje z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej;

c)dotacje z wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej;

d)środki z Funduszu Leśnego;

e)środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej;

f)środki pochodzące z poza UE, np. fundusze Norweskie i EOG;

g)nawiązki orzeczone wobec sprawców skazanych za wykroczenia przeciwko środowisku.

Nabycie towarów i usług następuje zarówno dla celów działalności statutowych Parku, jak również w związku z wykonywaniem czynności odpłatnych opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym odliczenie podatku VAT naliczonego od nabycia towarów i usług następuje według proporcji określonej zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Wnioskodawca planuje realizować przedsięwzięcie pn.: „(…)” z dofinansowania Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, przy udziale środków własnych, w ramach programu priorytetowego „(…)”.

Celem tego przedsięwzięcia jest ochrona zagrożonych dwóch typów siedlisk – (...), poprawa stanu siedlisk oraz co najmniej utrzymanie obecnie zajętej przez nie powierzchni (…) ha.

Ochrona wybranych, zagrożonych i rzadkich ośmiu gatunków zwierząt – (...).

Działania ochronne projektu w zakresie ochrony siedlisk mokradłowych powstrzymają nieodwracalny proces murszenia, zminimalizują degradację gleb torfowych i ograniczą wydzielanie dużej ilości CO² (dekalcytacja) – występującej w przypadku mineralizacji materii organicznej. Działania w ramach projektu mają również na celu spowolnienie odpływu wody i zatrzymanie jej na terenach bagiennych i mokradłowych w okresach suszy, co przyczyni się do zwiększenia odporności na skutki zmian klimatu.

Wnioskodawca realizując przedsięwzięcie ze środków NFOŚiGW zamierza dokonać zakupu niżej wymienionych usług:

1)Zasypywanie systemu rowów odwadniających, które wpłyną na poprawę warunków hydrologicznych;

2)Wzmocnienie istniejących zastawek na rowach odwadniających;

3)Budowa przepustu przelewowego w obszarze mokradłowym;

4)Montaż i demontaż wzdłuż dróg publicznych na terenie RPN wraz z dowozem (…) mb. przenośnych barier naprowadzających dla płazów;

5)Oznaczanie, liczenie i przenoszenie do zbiorników wodnych płazów wychwyconych przez system barier przenośnych zamontowanych wzdłuż ciągów komunikacyjnych w okresie wiosennej migracji;

6)Sporządzenie raportu z przenoszenia płazów uwzględniającego dane: zmienności liczebności gatunków płazów żywych, określenie śmiertelności płazów na drodze oraz natężenia ruchu pojazdów.

Przeciwdziałanie sukcesji roślinności wysokiej na terenie ekosystemów nieleśnych w dolinie (...) służących jako miejsca żerowisk ptaków drapieżnych poprzez ręczne wykaszanie powierzchni kosą mechaniczną.

Powyższe działania prowadzone będą w celu eliminacji zagrożeń dla jakościowego i ilościowego stanu wód podziemnych i powierzchniowych parku. Działalność ta jest związana wyłącznie z działalnością statutową niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy zakupie wyżej wymienionych usług na zasadach określonych treścią art. 86 ust. 2a ustawy o VAT,  tj. przy zastosowaniu wskaźnika proporcji przewidzianego dla towarów i usług wykorzystywanych zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a wobec których podatnik nie jest w stanie dokonać jednoznacznego przyporządkowania?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Państwa od czynności zakupu usług, wymienionych w pkt. od 1 do 6 nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Działalność w zakresie ekosystemów wodnych związana jest wyłącznie z działalnością statutową oraz nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym nie odliczą Państwo podatku naliczonego związanego z transakcjami zakupu towarów i usług niezbędnych dla realizacji wymienionego zadania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Parki Narodowe posiadają osobowość prawną na podstawie art. 8 ustawy o ochronie przyrody oraz w określonym zakresie wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Park jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku nalanego o kwotę podatku naliczonego.

Jeżeli danego wydatku nie da się przypisać wyłącznie do czynności opodatkowanych lub do czynności zwolnionych z VAT albo czynności nie opodatkowanych, podatnik zobowiązany jest przy odliczeniu VAT stosować tak zwany wskaźnik proporcji określony w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności  i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: określone w punkcie 3 – roczny obrót  z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Park jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych. Rodzaj działalności według PKD 91.04.Z – działalność ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz obszarów i obiektów ochrony przyrody. Park jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Planujecie Państwo realizować przedsięwzięcie pn.: „(…)” z dofinansowania Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, przy udziale środków własnych, w ramach programu priorytetowego „(…)”.

Działania realizowane w ramach projektu należą do zadań statutowych Parku, będą służyć ochronie przyrody. Państwa działania prowadzone będą w celu eliminacji zagrożeń dla jakościowego i ilościowego stanu wód podziemnych i powierzchniowych parku. Jak wskazali Państwo, przedmiotowa działalność jest związana wyłącznie z działalnością statutową niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem usług, w ramach realizacji projektu pn.: „(…)”.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Jak bowiem wynika z opisu sprawy – działania realizowane w ramach projektu należą do zadań statutowych Parku, będą służyć ochronie przyrody. Towary i usługi będą wykorzystywane przez Państwa do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w związku z tym, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu nie będą wykorzystywane przez Park do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie będzie Państwu przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady związane z realizacją przedmiotowego projektu.

Podsumowując nie będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn.: „(…)” na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, a co za tym idzie również na zasadach określonych treścią art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie upup: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).